I SA/Bd 250/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Protokolant St. sekretarz sądowy Agnieszka Liberda-Koczorowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 maja 2013 r. sprawy ze skargi R. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2010 r. oraz odsetek za zwłokę oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]. w przedmiocie zaliczenia wpłaty z dnia [...]. w kwocie [...] zł na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2010r. w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu organ podał, że w dniu [...] r. R. Z. (skarżący) złożył deklarację podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc styczeń 2010 r., wykazując kwotę do zapłaty w wysokości 0,00 zł. W złożonej w dniu [...] r. korekcie deklaracji VAT-7 podatek do zapłaty za wskazany okres rozliczeniowy został wykazany w kwocie [...] zł. W dniu [...] r. skarżący dokonał wpłaty w kwocie [...] zł. Z załączonego do akt polecenia przelewu wynika, że wpłata dotyczyła miesiąca stycznia 2010 r. Określona decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]r. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2010 r. stanowi kwotę [...] zł. Postanowieniem z dnia [...]. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T., zaliczył wpłatę z dnia [...] r. na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2010 r. w taki sposób, że na należność główną zaliczył kwotę [...] zł, a na odsetki za zwłokę od tej zaległości kwotę [...] zł. Jednocześnie wskazał, że zgodnie z decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. określającą za styczeń 2010 r. podatek od towarów i usług w wysokości [...] zł pozostała do uregulowania zaległość w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę do dnia wpłaty włącznie. Pismem z dnia [...] r. skarżący wniósł zażalenie, zarzucając mu naruszenie art. 62 § 1 w związku z art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749), dalej O.p. poprzez zaliczenie wpłaty na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z nieostatecznej decyzji podatkowej, która nie została zaopatrzona w rygor natychmiastowej wykonalności. Podniósł, że nieprawidłowe jest zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowej wynikającej z decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]r., bowiem zgodnie z treścią art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Oznacza to, że decyzja taka nie podlega wykonaniu w ogóle, tj. ani w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ani poprzez zaliczenie nadpłaty (dokonanej wpłaty) na poczet wynikającej z niej zaległości podatkowej. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji w całości. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, że podstawę prawną wydanego postanowienia stanowi art. 62 § 4 O.p., zgodnie z którym do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2 ustawy, w myśl którego, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowej następuje z dniem dokonania wpłaty należności. Organ podniósł, że w niniejszej sprawie miało to miejsce [...] r. Wpłaconą kwotę organ podatkowy zaliczył na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2010 r. wcześniej wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7. Obecnie należność za miesiąc styczeń 2010 r. została określona decyzją wymiarową Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. wydaną w dniu [...] r. i wynosi [...] zł. Zatem, za wskazany okres rozliczeniowy istnieje zaległość z tytułu podatku od towarów i usług i to w kwocie znacznie wyższej od tej, którą skarżący wykazał w korekcie. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że zgodnie z art. 62 § 1 O.p., jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W tytule polecenia przelewu skarżący wskazał, że dokonuje wpłaty na poczet zobowiązania za miesiąc styczeń 2010 r. i organ podatkowy dokonał zaliczenia zgodnie z tą dyspozycją. Organ wyjaśnił, że ze względu na to, iż wpłacona dobrowolnie przez podatnika kwota nie pokryła kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zaliczono proporcjonalnie na należność główną i odsetki za zwłokę od tej należności. Termin do zapłaty podatku od towarów i usług za styczeń 2010 r. upłynął z dniem [...] r. Zatem, od dnia następnego po upływie tego terminu wykazana w korekcie kwota podatku stanowiła zaległość podatkową. Stosownie do art. 53 § 1 O.p. od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę, z zastrzeżeniem art. 54 tej ustawy. Przepis art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej stanowi natomiast, że odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku. Zgodnie z powyższym odsetki za zwłokę organ naliczył za okres od dnia [...] r. do dnia wpłaty włącznie. W skardze do Sądu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucać mu naruszenie art. 62 § 1 w zw. z art. 239a O.p. poprzez zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę wynikających z nieostatecznej decyzji podatkowej, która nie została zaopatrzona w rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu skarżący stwierdził, że zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowej wynikającej z decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. nie jest właściwe, bowiem zgodnie z treścią art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności, przez co należy rozumieć, że zakaz wykonania decyzji nieostatecznej nie ogranicza się wyłącznie do wykonania decyzji w trybie postępowania egzekucyjnego. Zdaniem skarżącego, oznacza to, że decyzja taka nie podlega wykonaniu w ogóle, tj. ani w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ani poprzez zaliczenie nadpłaty (dokonanej wpłaty) na poczet wynikającej z niej zaległości podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę nad działalnością administracji publicznej, stosując kryterium legalności, czyli zgodności tych działań z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Zatem Sąd może zaskarżoną decyzję (inny akt administracyjny) uchylić lub stwierdzić jej nieważność, jeżeli w istotny sposób narusza ona przepisy. Uprawnienia sądu administracyjnego mają w zasadzie charakter kasacyjny, a nie reformatoryjny. Oznacza to, że sąd nie jest uprawniony do zastępowania organu w rozstrzyganiu sprawy. Skarga jest niezasadna. Zasadniczy spór w sprawie, pomiędzy organami podatkowymi a Skarżącym, sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe dokonały prawidłowego zaliczenia wpłaty dokonanej przez stronę w dniu [...] r. w kwocie [...] zł na rzecz zaległości w podatku za miesiąc styczeń 2010 r. tj. w kwocie [...] zł na rzecz należności głównej a kwotę [...] zł tytułem naliczonych odsetek. Zdaniem strony organy naruszyły art. 62 § 1 w związku z art. 239 a Op. poprzez zaliczenie wpłaty na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z nieostatecznej decyzji podatkowej, której nie nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Należy stwierdzić, że zarzut strony nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawą prawną wydanego postanowienia o zaliczeniu dokonanej wpłaty jest przepis art. 62 § 4 ustawy Op. (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. ). Zgodnie z treścią którego do wpłat zaliczanych na poczet zaległości stosuje się art. 55 § 2 w myśl którego, w sytuacji, gdy dokonana wpłata nie pokrywa w całości kwoty zaległości wraz z odsetkami za zwłokę – wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet zaległości oraz odsetek w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości do kwoty odsetek. Zaliczenie to następuje z dniem dokonania wpłaty a w niniejszej sprawie data tą jest dzień [...] r. Należy wskazać, że dopiero z decyzji organu I instancji wydanej dwa lata później tj. w dniu [...] r. wynika, ze zobowiązanie za styczeń 2010 r. jest wyższe od wykazanego przez stronę w korekcie deklaracji z [...] r. i wynosi [...] zł. Zgodnie z art. 62 § 1 Op. jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów – to dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba, że podatnik wskaże na poczet którego zobowiązania przekazuje środki. W niniejszej sprawie podatnik wyraźnie wskazał, że wpłata dotyczy stycznia 2010 r. Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), skargę oddalił. E. Kruppik – Świetlicka M. Łent L. Kleczkowski