I SA/Bd 261/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Starszy asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2019r. sprawy ze skargi E. – T. Sp. z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu naruszenia przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz E. – T. Sp. z o.o. w O. kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] grudnia 2018r. wymierzył karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu naruszenia przez E. Sp. z o.o. w O. art. 5 ust. 4 pkt 3 z dnia 09 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz.U. z 2017r. poz.708 z późn.zm. dalej jako: "ustawa o SENT", "ustawa z dnia 09 marca 2017r.). Podstawę wydanej decyzji stanowiły ustalenia organu, że Strona realizująca przewóz towaru podlegającego systemowi monitorowania drogowego, rozpoczynającego się na terytorium kraju, w zgłoszeniu numer [...] nieprawidłowo wpisała numery środka transportu: tj. [...] (naczepa: [...]), zamiast [...] (naczepa [...]. W złożonym odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości i umorzenie postępowania w sprawie zarzucając naruszenie: - art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa 9Dz.U. z 2019r. poz. 900) – dalej jako: "O.p." w związku z art. 26 ust. 5 ustawy z dnia 09 marca 2017r. poprzez błędne uznanie, że stan faktyczny sprawy ustalono i rozpatrzono w sposób pełny i oceniono go w granicach swobodnej oceny dowodów oraz zgromadzono i wzięto pod uwagę wszystkie dowody; - art. 5 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 09 marca 2017r. poprzez zastosowanie tego przepisu bez uwzględnienia zasady państwa sprawiedliwego oraz zasady proporcjonalności; - art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 09 marca 2017r. poprzez jego niezastosowanie pomimo istnienia w sprawie ważnego interesu podatnika polegającego na oczekiwaniu, że rozstrzygnięcia organów władzy publicznej będą podejmowane przy uwzględnieniu podstawowych zasad porządku prawnego Rzeczypospolitej [...], w tym zasady proporcjonalności. Decyzją z dnia [...] marca 2019r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W ocenie organu, ustalony w wyniku przeprowadzonego postępowania administracyjnego stan faktyczny sprawy przemawia za tym, iż w niniejszym przypadku doszło do naruszenia przez Spółkę przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, stwarzającego podstawy do wymierzenia przez organ celno-skarbowy kary pieniężnej, o której mowa w art. 24 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 09 marca 2017r. Organ podkreślił, że przewoźnik nie dochował należytej staranności podczas realizowania przedmiotowego przewozu drogowego towarów, której należałoby oczekiwać od doświadczonego przedsiębiorcy. Strona przed rozpoczęciem przewozu nie dopełniła obowiązku wynikającego z art. 5 ust. 4 pkt 3 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, dane te uzupełniła i zaktualizowała dopiero w trakcie prowadzonej kontroli, w celu kontynuowania przewozu, a nie przed jego rozpoczęciem. Dalej organ wyjaśnił, wskazując na przesłanki uzasadniające wprowadzenie do porządku prawnego ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, że stwierdzenie Strony, iż zaistniałe uchybienie jest nieproporcjonalne do nałożonej kary oraz, że nie stanowiło zagrożenia nielegalnego obrotu paliwami jest pozbawione racji bytu. Mając na względzie cel, jakiemu ma służyć wskazana ustawa, to jest skrupulatna kontrola przewozu towarów wrażliwych, każdy obowiązek nałożony na podmioty uczestniczące ma swoje uzasadnienie i służy właściwemu sprawowaniu tejże kontroli. Strona, jako profesjonalny przedsiębiorca zajmujący się obrotem towarów wrażliwych, powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na nią przepisy prawa. Wskazywanie w zgłoszeniu przewozu towarów określonych informacji, nie wymaga wiedzy specjalistycznej, a jedynie skrupulatnego wpisania danych związanych z konkretną dostawą. Ustosunkowując się przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary organ wskazał, że w okolicznościach niniejszej sprawy będzie to przesłanka "ważnego interes podmiotu wysyłającego" lub "interes publiczny". Uwzględnione być musza również podstawowe przesłanki przewidziane w art. 26 ust. 3 ustawy o SENT, bez uwzględnienia których organ nie jest uprawniony do zastosowania odstąpienia, tj. odstąpienie nie może stanowić pomocy publicznej, albo stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej. Jednakże ich zastosowanie ma znaczenie w okolicznościach przyznania odstąpienia. Organ podał, że dla dokonania oceny pojęcia ważnego interesu podmiotu wysyłającego oraz interesu publicznego niewątpliwie istotne znaczenie ma możliwość skutecznej realizacji założeń ustawy, która ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Według organu w tym kontekście oceny wymaga czy w okolicznościach podanych przez Stronę stwierdzone naruszenie art. 21 ust. 2 ustawy, można uznać za naruszenie na tyle mało istotne z punktu widzenia ustawy o SENT, aby opowiadało się za odstąpieniem od nałożenia kary, czy też jest ono na tyle ważne i znaczące, że bezwzględnie wymaga ukarania, bowiem naruszenie to uniemożliwiałoby realizację założeń ustawy. Analizując powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, że argumenty Strony nie są wystarczające dla odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, uznał ponadto, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w niniejszej sprawie nie będzie realizowało interesu publicznego. Końcowo organ podkreślił, że brak wystarczającej świadomości prawnej podmiotu dokonującego obrotu towarami "wrażliwymi" nie zwalnia go z obowiązku postępowania w zgodzie z przepisami o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Każdy bowiem taki przewóz jaki zastano w momencie kontroli, tj. zmiana kilku zgłoszeń SENT, w tym w zakresie ilości przewożonego towaru, powoduje ryzyko wystąpienia nieprawidłowości, oraz brak należytej kontroli i monitorowania przewozu towarów wrażliwych, na które to ryzyko w dobie potwierdzonej efektywności wprowadzonych rozwiązań nadzoru Państwo Polskie nie może sobie pozwolić. W złożonej do tut. Sądu skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie: - art. 5 ust. 4 pkt 3 z związku z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 marca 2017r. poprzez zastosowanie tego przepisu bez uwzględnienia zasady państwa sprawiedliwego oraz zasady proporcjonalności; - art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017r. poprzez jego niezastosowanie pomimo istnienia w sprawie ważnego interesu podatnika polegającego na oczekiwaniu, że rozstrzygnięcia organów władzy publicznej będą podejmowane przy uwzględnieniu podstawowych zasad porządku prawnego Rzeczypospolitej Polskiej, w tym zasady proporcjonalności; - art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 26 ust. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. poprzez błędne uznanie, że stan faktyczny sprawy ustalono i rozpatrzono w sposób pełny i oceniono go w granicach swobodnej oceny dowodów oraz zgromadzono i wzięto pod uwagę wszystkie dowody; - art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 26 ust. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017r. poprzez brak należytego uzasadnienia decyzji, szczególnie w zakresie odniesienia się do argumentów i dowodów przedstawianych przez Spółkę. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Sąd uznał skargę za zasadną aczkolwiek nie wszystkie zarzuty w niej podniesione zasługują na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 09 marca 2017r. system monitorowania drogowego obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy. Systemowi temu podlega m.in. przewóz oleju napędowego (pozycja CN 2710 - art. 3 ust. 2 pkt 1 lit c/), jeżeli masa brutto przysyłki tego towaru przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Środkiem technicznym, służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o SENT rejestr zgłoszeń, prowadzony w systemie teleinformatycznym. W przypadku przewozu towaru objętego pozycją CN 2710 w ilości przekraczającej 500 litrów, rozpoczynającego się na terytorium kraju, podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi (art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 09 marca 2017r. ). Przewoźnik jest natomiast obowiązany również przed rozpoczęciem przewozu uzupełnić zgłoszenie o dane wymienione w art. 5 ust. 4 ustawy o SENT. Z treści tych przepisów wynika jednoznacznie, że uzupełnienie zgłoszenia o dane określone w art. 5 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 09 marca 2017r. tj. numery rejestracyjne środka transportu powinno nastąpić nie później niż przed rozpoczęciem przewozu oraz że uzupełnienia tego winien dokonać przewoźnik. Ponadto zgodnie z przepisem art. 9 pkt 5 ustawy o SENT w przypadku niedostępności rejestru podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik, w zakresie swojej właściwości, przesyła do wyznaczonego organu Krajowej Administracji Skarbowej, dokument zastępujący zgłoszenie, zawierające dane, o których mowa w art. 5-7, zwany dalej "dokumentem zastępującym zgłoszenie" i uzyskuje od właściwego organu Krajowej Administracji Skarbowej potwierdzenie przyjęcia tego dokumentu. W przypadku niedostępności rejestru podmiot wysyłający albo podmiot odbierający jest obowiązany przekazać przewoźnikowi dokument zastępujący zgłoszenie i potwierdzenie przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie (art. 9 ust. 6 ww. ustawy). Zauważenia w tym miejscu wymaga, że w celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia, zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym, posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbek. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, kontrolujący sporządza protokół (art. 13 ustawy z dnia 09 marca 2017r.). W myśl art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT, w przypadku, gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, niezgodne ze stanem faktycznym , inne niż dotyczące towaru na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Z materiału dowodowego niniejszej sprawy tj. z protokołu z kontroli oraz z załączonego do niego formularza przewozu towarów rejestrowanego przez funkcjonariusza podczas kontroli na drodze SENT [...] (wydruk o godzinie [...] z datą modyfikacji [...] godz. [...]) wynika, iż Strona realizująca przewóz towaru podlegającego systemowi monitorowania drogowego, rozpoczynającego się na terytorium kraju, wskazała nieprawidłowy numer środka transportu - ciągnika i naczepy. W zgłoszeniu SENT2[...] podała numer ciągnika [...] oraz naczepy [...], natomiast w trakcie kontroli stwierdzono, iż prawidłowy numer ciągnika to [...] a naczepy [...]. W uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 09 marca 2017r. zapisano, że nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjnie na podmioty dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar, z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość równa się kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka tak aby niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów "nieopłacalne". Nakładanie wysokich kar pieniężnych albo grzywien będzie miało również działanie odstraszające i prewencyjne. Konstrukcja i sposób zredagowania przepisów regulujących obowiązek przestrzegania norm związanych z systemem monitorowania drogowego przewozu towarów jest na tyle precyzyjny i jednoznaczny, że wyklucza możliwość swobodnej interpretacji tych uregulowań, zarówno przez osoby dokonujące kontroli drogowej, jak też przez organy prowadzące postępowania. W tej sytuacji, stwierdzić należy, że co do zasady zaistniały podstawy do wymierzenia spółce kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT. Skoro Skarżąca Spółka nie uzupełniła zgłoszenia o prawidłowy numer rejestracyjny środka transportu, to niezależnie od przyczyny braku uzupełnienia naruszyła przepis art.5 ust.4 pkt 3 ustawy SENT, co dało organowi podstawę do nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 24 ust. 1 pkt 2 tej ustawy w wysokości 10.000 zł. Składane przez Skarżącą wyjaśnienia słusznie nie zostały uwzględnione przez organ. Rację ma organ, twierdząc, że obowiązki Skarżącej jako przewoźnika wynikały z przepisu prawa, a nie z funkcjonalności systemu, w którym wypełniane było zgłoszenie. Zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji, że ustawa z dnia 09 marca 2017r. zawiera "procedurę awaryjną" opisaną w art. 9 ust. 5 ustawy na wypadek niedostępności rejestru. Co do zarzutu, że brak aktualizacji numeru rejestracyjnego w zgłoszeniu, nie miało wpływu na wysokość obowiązków podatkowych skarżącej spółki, wskazać należy, że ustawa o SENT zawiera instrumenty służące m. in. "uszczelnianiu" systemu podatkowego, nie zawiera zaś przepisów kreujących jakiekolwiek obowiązki podatkowe. Z treści przepisów ustawy o SENT nie wynika, aby nakładanie kar pieniężnych w przypadkach wymienionych w ustawie uzależnione było od powstania uszczupleń podatkowych wskutek naruszenia przepisów tej ustawy. Strona wyjaśniała, że niewpisanie prawidłowego numeru rejestracyjnego pojazdu jest jedynie drobnym uchybieniem formalnym, nie wywierającym skutków podatkowych ani nie przysparzającym Skarżącemu żadnych korzyści. Sąd zwraca w tym miejscu uwagę na to, że wszystkie obowiązki przewoźnika wymienione w art.5 ust.4 ustawy o SENT mają charakter formalny, a jednak ustawodawca uznał że ich niewypełnienie, a także podanie danych niezgodnych ze stanem faktycznym skutkuje nałożeniem kary pieniężnej. Co istotne, brzmienie przepisu art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 09 marca 2017r. wskazuje, że zarówno wydanie decyzji nakładającej karę jak i jej wysokość, nie zależą od uznania organu, bowiem w przepisie tym nie użyto zwrotu "może". Nakładając karę, organ nie ma podstaw do badania przyczyn, dla których przewoźnik wpisał dane niezgodne z stanem faktycznym, bowiem przedmiotowa kara nie jest uzależniona od wystąpienia przesłanki winy. Dla wymiaru spornej kary pieniężnej bez znaczenia pozostaje stopień zawinienia przewoźnika, waga uchybienia itp. Przepisy ustawy nie wyłączają odpowiedzialności przewoźnika nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów i pomyłek. Zdaniem Sądu, ustanowieniu wskazanych sankcji, wbrew zarzutom Skarżącej Spółki, nie stoi na przeszkodzie wspólnotowa zasada proporcjonalności. Należy bowiem wskazać na przewidziane przez ustawodawcę rozwiązanie w art. 24 ust. 3 ustawy o SENT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Prawidłowe zastosowanie tego przepisu tj. dokonanie pełnej, czyli nie jednostronnej oceny możliwości zastosowania tych przesłanek w kontekście zaistniałych okoliczności danego zdarzenia, daje gwarancje że rozstrzygniecie organu nakładającego karę na podstawie art 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT odpowiada prawu. W tym miejscu podnieść należy, że zaskarżona decyzja w zakresie odstąpienia od nałożenia kary powołuje art. 21 ust. 3 ustawy o SENT. Treść tego przepisu odpowiada treści art. 24 ust. 3 ale dotyczy on odstąpienia od nałożenia kary w sytuacji niewykonania przez m. in. przewoźnika obowiązku określonego w art. 5 ust. 1 albo art. 6 ust. 1. Mając na uwadze rozważania organu w zakresie przesłanek nałożenia kary a także treść uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji, nie budzi wątpliwości Sądu, że podstawą orzekania organu w zakresie odstąpienia od nałożenia kary był art. 24 ust. 3 ustawy o SENT. Nie mniej organ wskazując na brak spełnienia przesłanki interesu publicznego (w ewentualnym odstąpieniu od kary pieniężnej), ograniczył się do stwierdzenia, że intencją ustawodawcy tworzącego Pakiet przewozowy było to, by wymogi nałożone ustawą o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów na podmioty uczestniczące w przewozie miały oddziaływanie prewencyjne. Wskazał, że wymogi nałożone przez ustawę to przepisy w pewien sposób ograniczające swobodę działalności gospodarczej, jednak ograniczenia te mają swoje uzasadnienie, zwłaszcza w celu uszczelniania systemu podatkowego. Poprzez przyjęte i wdrożone rozwiązania w postaci norm prawa regulujących przewóz towarów, system monitorowania wpływa w coraz większym zakresie na krajowy obrót towarowy, wymuszając jego prawidłową realizację. Wprowadzone w ustawie mechanizmy ograniczyły poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu Państwa podatkach oraz w sposób widoczny chronią legalny handel towarami "wrażliwymi". Podkreślił także, że brak wystarczającej świadomości prawnej podmiotu dokonującego obrotu towarami "wrażliwymi" nie zwalnia go z obowiązku postępowania w zgodzie z przepisami o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Każdy bowiem taki przewóz jaki zastano w momencie kontroli, tj. zmiana kilku zgłoszeń SENT, w tym w zakresie ilości przewożonego towaru, powoduje ryzyko wystąpienia nieprawidłowości, oraz brak należytej kontroli i monitorowania przewozu towarów wrażliwych, na które to ryzyko w dobie potwierdzonej efektywności wprowadzonych rozwiązań nadzoru Państwo Polskie nie może sobie pozwolić. Takie stwierdzenia zdaniem Sądu są jednostronne, eksponują przede wszystkim interes Skarbu Państwa. Takie działanie organu nie jest prawidłowe i stoi w sprzeczności z interpretacją przesłanki "interesu publicznego", jakiej dokonał ten organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że jest to dyrektywa postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji. Skoro ustawodawca w art. 24 ust. 3 ustawy o SENT expressis verbis wskazał na możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, to przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności będzie zbieżne z tym interesem. Tymczasem zaprezentowana przez organ w zaskarżonej decyzji argumentacja przeczy takiemu stanowisku. Z tego powodu należy je uznać za niedopuszczalne jako ograniczające stosowanie regulacji ustawowych. Podzielając stanowiska organu prowadziłoby do uznania, że w odniesieniu do przesłanki interesu publicznego ujętego w art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 09 marca 2017r. mamy do czynienia z przepisem niedziałającym w praktyce (tzw. martwe prawo), co byłoby sprzeczne z ratio legis zamieszczenia takiego przepisu w tej ustawie. Skoro w systemie prawnym obowiązuje art. 24 ust. 3, to organ, działający zgodnie z art. 120 O.p. na podstawie przepisów prawa, powinien wskazać przykładowo sytuacje, w których jego zadaniem dopuszczalne byłoby odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny. Dopiero wówczas możliwa byłaby ocena, czy w niniejszej sprawie zachodzi taka możliwość prowadzonego postępowania. Ponadto w ocenie Sądu, organ nie przeanalizował w kontekście zaistnienia obu przesłanek wskazanych w art. 24 ust. 3 ustawy o SENT okoliczności konsekwentnie podnoszonej przez Stronę tj. utrudnieniach w funkcjonowaniu platformy PUESC. Kwestia zawinienia bądź brak winny strony w zakresie naruszenia przepisów ustawy z dnia 09 marca 2017r. nie maja znaczenia przy nałożeniu kary ale powinny być przez organ rozważone przy zastosowaniu instytucji odstąpienia od nałożenia kary. Z tego powodu stwierdzenie przez organ w zaskarżonej decyzji, że w odniesieniu do nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł za brak prawidłowego numeru rejestracyjnego środka transportu w zgłoszenia (w sytuacji gdy Strona przedłożyła dokumenty wskazujące na aktualizację zgłoszenia) brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny, należy uznać za co najmniej przedwczesne zwłaszcza jeśli zważy się na treść art. 121 § 1 O.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów oraz na treść art 122 tej ustawy, zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast przyjęcie poglądów organu, reprezentującego stanowisko niemal wyłącznie profiskalne, sprawiłoby, że w zasadzie każda ulga, czy odstępstwo w zapłacie należności publicznoprawnych powstałych wskutek naruszenia przepisów byłaby udzielona w sprzeczności z ww. zasadami konstytucyjnymi odnoszącymi się do równości i powszechności opodatkowania mimo, że została przewidziana przez ustawodawcę. Pozostaje to również w sprzeczności z stanowiskiem orzecznictwa, które dopuszcza możliwość odstępstwa od nałożenia kary pieniężnej w sytuacjach o charakterze wyjątkowym, czy szczególnych. Rozważenia przez organy również wymaga, czy w rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją o charakterze wyjątkowym, wobec faktu, że ustawa z dnia 09 marca 2017r. weszła w życie 18 kwietnia 2017r., za wyjątkiem przepisów dotyczących nakładania na podmioty kar pieniężnych i mandatów, które zaczęły obowiązywać 01 maja 2017r. Sporny w sprawie transport miał miejsce [...] października 2017r. Dla adresatów tego aktu prawnego, rozwiązania w nim przyjęte stanowiły tym samym oczywistą nowość. Rejestracja transportu następowała w systemie elektronicznym. Zatem także program komputerowy, obsługujący system SENT, wymagał od przewoźników zdobycia doświadczenia co do stosowania go w praktyce prowadzonej działalności. Nie może być obojętnym także i to, że system, w którym strona powinna była wprowadzić sporny numer zaświadczenia, nie był doskonały, tj. występowały utrudnienia na PUESC i opóźnienia w przekazywaniu komunikatów kanałem email (informacja uzyskana przez stronę z Pomocy Systemu Informacyjno Skarbowo Celnego SISC na zgłoszenie o wynikłej niezgodności- k.88-89 akt admin.) Sąd stwierdza zatem, że ocenione okoliczności faktyczne, towarzyszące braku aktualizacji numeru rejestracyjnego środka transportu do zgłoszenia SENT, czynią niezbędnym ponowne rozważenie przez Dyrektora IAS odstąpienia od wymierzenia kary zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy z dna 09 marca 2017r. Zawarte bowiem w skarżonej decyzji wywody organu o bardzo ogólnym charakterze, co do stosowania przepisu art. 24 ust. 3, nie odnosiły się wystarczająco do uwarunkowań faktycznych, jak i prawnych, w jakich doszło do naruszenia art. 5 ust. 4 pkt 3 analizowanej ustawy. Takie postępowanie organu narusza natomiast przepisy art. 24 ust. 2 w zw. z ust. 3 w zw. z przepisami (zasadami tam wyrażonymi) art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, a w konsekwencji art. 122 O.p. W powyższym zakresie, Sąd uwzględnił stanowisko skargi. Nie podzielił Sąd natomiast pozostałych zarzutów i argumentów skargi. Podobnie odnosząc się do kolejnej przesłanki ujętej w art 24 ust. 3 ustawy o SENT umożliwiającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej Sąd dostrzega braki w rozstrzygnięciu organu, w zakresie rozważenia czy w ustalonym stanie faktycznym sprawy nie zaistniał przypadek uzasadniony ważnym interesem przewoźnika pozwalający organowi na odstąpienie od nałożenia spornej kary pieniężnej. Powołane bowiem przez Spółkę w postępowaniu administracyjnym, jak i w postępowaniu skargowym okoliczności mogą stanowić o wystąpieniu sytuacji wyjątkowej, na którą spółka nie miała wpływu i której nie mogła przewidzieć a która prawdopodobnie stanowiła, że nieuzupełnienie zgłoszenia SENT o aktualne dane było od spółki niezależne, będąc skutkiem zdarzeń nadzwyczajnych (losowych). Te kwestię organ powinien był szczegółowo wyjaśnić. Sąd zauważa także, że zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania nowe rozwiązania ustawowe nie mają w sprawie zastosowania. Z uwagi na stwierdzone naruszenia prawa materialnego i procesowego, Sąd uwzględniając regulacje art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2018r., poz. 1302 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję w całości (pkt I sentencji wyroku). O kosztach postępowania (pkt II sentencji wyroku) Sąd orzekł stosownie do art. 200.