I SA/Bd 262/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski, asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.), Protokolant Magdalena Buczek, po rozpoznaniu w dniu 13 lipca 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi Zakładów Chemicznych Z. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] 2005r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 1999r. 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy N. z dnia [...] 2004r. nr [...], 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz skarżącej Spółki kwotę 3179 zł (trzy tysiące sto siedemdziesiąt dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Bydgoszczy utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy N. z dnia [...] 2004r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 1999 w kwocie [...] zł od Zakładów "Z." w B. W uzasadnieniu wskazano, iż kwestią sporną w sprawie jest określenie w stosunku do podatnika – Zakładów "Z. S.A." w B. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1999r. dotyczącego budowli-rurociągu solankowego biegnącego przez gminę N. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, iż podstawę prawną podjęcia decyzji stanowią przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r, Ordynacja podatkowa a w szczególności art. 21 § 1 i 3 , zaś podstawę materialną przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991r. tj. art. 2-5 i art. 6 ust 8 w brzmieniu obowiązującym w 1999r. Podkreślono, iż przeprowadzone przez organ podatkowy pierwszej instancji postępowanie potwierdziło, iż pomimo ciążącego obowiązku podatkowego Zakłady "Z." nie składały deklaracji podatkowych i nie deklarowały do opodatkowania budowli-rurociągu solankowego, który stanowi ich własność. Przedmiotowa decyzja dotyczy rurociągu o długości [...] metrów bieżących przebiegającego przez gminę N. , który to rurociąg jest częścią składową zakładu i stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych podlega opodatkowaniu jako budowla. Odpowiadając na zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji SKO wskazało, iż co prawda ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawierała (w 1999) definicji pojęcia "budowla" to jednakże w tym zakresie organy pomocniczo stosują przepisy ustawy z dnia 07 lipca 1994r. Prawo budowlane, która w art. 3 pkt 3 wskazuje co należy rozumieć pod pojęciem budowli. Powołując się na treść wskazanego art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane organ odwoławczy wywodzi, iż budowlą o której mowa w art. 3 ust 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem wykonany w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dokonana analiza wskazanych przepisów doprowadziła organy podatkowe do konkluzji, iż rurociąg solankowy wchodzący w skład przedsiębiorstwa podatnika należy zaliczyć do kategorii budowli, co wiąże się z istnieniem obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Odpowiadając na zarzut strony w kwestii braku właściwości miejscowej Wójta Gminy N. do określenia zobowiązania podatkowego uznano, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. W ocenie organu odwoławczego ogólna zasada dotycząca właściwości miejscowej organu określona w art. 17 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa doznaje w niniejszej sprawie modyfikacji. W przypadku bowiem podatku od nieruchomości właściwość tą określa art. 6 ust. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zgodnie z którym właściwym miejscowo jest organ właściwy ze względu na miejsce położenia nieruchomości. Odnosząc się zaś do zarzutu sposobu określenia w decyzji podatkowej długości rurociągu biegnącego przez gminę N. oraz jego wartości zasadnym było w ocenie SKO przyjęcie danych zawartych w pismach podatnika z dnia 26 lutego 2002r. oraz z dnia 20 grudnia 2002r. W powołanych pismach Zakłady potwierdziły, iż na dzień 1 stycznia 1999r. łączna wartość rurociągu o długości [...] metrów bieżących wynosi [...] zł; biorąc pod uwagę fakt długości rurociągu przebiegającego przez Gminę N. – [...] metrów bieżących wartość rurociągu na potrzeby niniejszej sprawy to [...] zł . Dodatkowo wskazano, iż dane te znajdują również potwierdzenie w protokole kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej i nie zostały zakwestionowane przez podatnika. Wobec zatem braku wątpliwości w tym zakresie zasadnym było odstąpienie od powołania biegłego i nie nastąpiło naruszenie zasady wynikającej z art. 4 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie stwierdziło również naruszenia art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W skardze do Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono : - naruszenie art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) – w jej wersji obowiązującej w 1999r. poprzez uznanie że skarżąca była podatnikiem podatku od nieruchomości w zakresie podziemnego rurociągu solanki, trwale złączonego z gruntem położonego na nieruchomościach w Gminie N., - naruszenie przepisu art. 4 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w jej wersji obowiązującej w 1999r. poprzez jego niezastosowanie i nie przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego dotyczących wyliczeń wielkości i wartości rurociągu w sytuacji gdy strona nie określiła tych wartości , - naruszenie przepisu art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa poprzez brak wyczerpującego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie ustosunkowanie w sposób szczegółowy, dogłębny i merytoryczny do zarzutów podnoszonych przez stronę i co za tym idzie jedynie gołosłowne podważanie zasadności przedstawionych przez stronę racji. W uzasadnieniu wskazano na uchybienia natury proceduralnej tj. naruszenie art. 4 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie skarżącej spółki powołany przepis ma charakter bezwzględnie obowiązujący (co podkreślało, również SKO w decyzji z dnia [...] 2003r. uchylającej decyzję Wójta Gminy N.) wobec czego niedopuszczalne jest odstąpienie od obowiązku powołania biegłego i ustalenia wartości budowli na podstawie pisma podatnika z dnia 26 lutego 2002r. W niniejszym piśmie strona bowiem w sposób orientacyjny podała dane dotyczące wartości i długości spornego rurociągu. Dane te nie były przedmiotem szczegółowych i dokładnych wyliczeń. Co więcej skarżąca podnosi, iż niedopuszczalne jest oparcie rozstrzygnięcia o materiał dowodowy zgromadzony przed wydaniem postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego tj. przed dniem 26 listopada 2002r. W ocenie strony stanowi to naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej. Wskazując na wadliwość merytoryczną zaskarżonej decyzji podkreślono, iż ustawa z dnia 12 lipca 1991r. w jej wersji obowiązującej w latach 1999-2002 nie statuowała po stronie Zakładów "Z." w B. w odniesieniu do rurociągu solanki przymiotu podatnika od nieruchomości dla którego właściwym byłby wójt gminy N. a co za tym idzie nie były one zobowiązane do składania deklaracji. Wskazano, iż skarżąca nie była posiadaczem samoistnym nieruchomości położonych na terenie Gminy jak również nie była właścicielem czy użytkownikiem takich nieruchomości. Natomiast rurociąg solanki nie był w rozumieniu ustawy w jej brzmieniu obowiązującym w 1999r. obiektem budowlanym nie złączonym trwale z gruntem ani nie był posadowiony na nieruchomości położonej w Gminie. Uzasadniając przedstawione stanowisko strona wskazuje na nowelizację ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która od 2003r. wprowadziła nowe pojecie podatnika podatku od nieruchomości. W znowelizowanej ustawie przymiot trwałości związania budowli z gruntem stanowiącym własność, będącej w posiadaniu samoistnym lub użytkowaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki nie posiadającej osobowości prawnej , nie stanowi już elementu definicji legalnej podatnika podatku od nieruchomości. Skarżący wskazuje ponadto, iż SKO nie podało żadnych argumentów odnośnie zarzutu braku właściwości miejscowej Wójta Gminy N. do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Strona zgadza się, iż powołany w decyzji przepis art. 4 ust. 6 jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej nie mniej w niniejszej sprawie nie ma on zastosowania ponieważ w żaden sposób nie można uznać rurociągu solanki za nieruchomość. Ponownie powołano się na zmianę ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w wyniku nowelizacji , która obecnie w art. 4 ust. 9 stanowi, iż organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach podatku od nieruchomości jest organ właściwy ze względu na położenie przedmiotu opodatkowania (poprzednio ze względu na miejsce położenia nieruchomości). Dodatkowo powołano się również na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 12 września 2000r. LK-944/LP/00/JS . Podniesione w skardze uchybienia organów podatkowych wskazują, w ocenie strony, iż zaskarżona decyzja obarczona jest błędem naruszenia przepisu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej bowiem wydając ją nie dokonano wyczerpującego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności, tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja dotknięta jest wadą nakazującą wyeliminowanie jej z obrotu prawnego, aczkolwiek z innych przyczyn niż podniesione przez skarżącą. Zauważyć należy, że w postępowaniu sądowo-administracyjnym obowiązuje zasada, iż Sąd nie jest związany granicami skargi. Stosownie bowiem do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd jest uprawniony dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Niemniej jednak Sąd zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która była albo powinna była być przedmiotem postępowania przed organami administracji i wydawanych w nim aktów (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2001r., sygn. akt I SA 863/00). Zgodnie z art. 6 ust. 9 ( w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r. był to art. 6 ust. 8) ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) osoby prawne są zobowiązane do dnia 15 stycznia składać organowi gminy - właściwemu ze względu na miejsce położenia nieruchomości - deklaracje na podatek od nieruchomości za dany rok, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku oraz wpłacić obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy bez wezwania za poszczególne miesiące w terminie do 15 każdego miesiąca. Z przedstawionego unormowania w art. 6 ust. 9 powołanej ustawy jednoznacznie wynika, iż podatnicy (osoby prawne) z mocy przepisów ustawy zobowiązani są samodzielnie obliczać podatek od nieruchomości oraz wpłacać go na konto organu gminy w terminie określonym ustawą. A zatem zobowiązanie w podatku od nieruchomości w odniesieniu do osób prawnych powstaje z mocy prawa z dniem zaistnienia zdarzenia z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa) . W konsekwencji decyzja organu podatkowego wydana na podstawie art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości ma charakter decyzji deklaratoryjnej (jednakże tylko w odniesieniu do osób prawnych, jednostek organizacyjnych, spółek nie mających osobowości prawnej). W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art.70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wskazany przepis reguluje zagadnienie związane z przedawnieniem, którego upływ powoduje wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 59 § 1 Ordynacji . Termin przedawnienia liczy się od terminu płatności zobowiązania, który dla zobowiązań powstających z mocy prawa wynika z ustawy. Wygaśnięcie zobowiązania z powodu przedawnienia oznacza, że pomimo niezaspokojenia wierzyciela stosunek zobowiązaniowy przestaje istnieć z mocy prawa (wygaśnięcie nieefektywne). Upływ terminu przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego bez względu na to, czy w ogóle wszczęto postępowanie podatkowe, czy też znajduje się ono w fazie przed organem pierwszej lub drugiej instancji, czy nawet toczy się już postępowanie egzekucyjne (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2000 r., III SA 917/99, wyrok NSA z dnia 14 maja 2003 r., SA/Rz 1153/01, uchwała 7 sędziów NSA z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03). W rozpatrywanej sprawie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1999r. upłynął z dniem 31 grudnia 2004 r. (termin zapłaty podatku za miesiąc grudzień 1999r. upłynął z dniem 15 grudnia 1999r.). Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego zapadła po tej dacie, bo w dniu [...] 2005r. Tym samym organ II instancji nie mógł wydać decyzji merytorycznej, gdyż w dacie jej wydania zobowiązanie już nie istniało i brak było przedmiotu sprawy. Jeżeli zobowiązanie podatkowe wygasło przed terminem wydania decyzji przez organ odwoławczy co jest w sprawie oczywiste, to decyzja nieuwzględniająca terminu przedawnienia w sposób rażący narusza prawo materialne, ponieważ organowi temu nie wolno było wypowiadać się na temat wysokości zobowiązania, które już nie istnieje. Stwierdzając, iż zaskarżona decyzja organu odwoławczego wydana została po upływie terminu przedawnienia za bezprzedmiotowe uznano merytoryczne ustosunkowanie się do zarzutów podniesionych w skardze. Dodatkowo Sąd wskazuje, iż z akt sprawy wynika, iż w związku ze zmianą brzmienia art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych skarżąca od 2003r. roku składa stosowne deklaracje i odprowadza podatek od nieruchomości od spornego rurociągu solanki na rzecz gminy N. a zatem spór miedzy stronami wygasł. Wobec powyższego na podstawie art.145§1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O kosztach sądowych orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.