I SA/Bd 32/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 marca 2012r. sprawy ze skargi J.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009r. z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej J. G. kwotę 5.300 zł (pięć tysięcy trzysta) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Syg akt I SA/Bd 32/12 UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. decyzją z [...] ustalił J.G. (Skarżącemu) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. w kwocie 85.040 zł z tytułu przychodów w kwocie 113.387 zł nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Organ ustalił, że Skarżący w dniach od 7 do 29 września 2009r. dokonał wpłaty na rachunek bankowy pieniędzy w łącznej kwocie 113.386,80 zł. W ocenie organu kwota ta nie znalazła pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Organ nie uznał zadeklarowanych przez Skarżącego dochodów w wysokości 111.500 zł z tytułu otrzymanych od rodziny darowizn, uwzględniając jedynie darowiznę od rodziców z dnia 16 września 2009r. w wysokości 18.500 zł. W odwołaniu od decyzji Skarżący wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, zarzucając organowi przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz naruszenie zasady zebrania i rozpatrzenia całości materiału dowodowego. Skarżący nie zgodził się z twierdzeniem, iż umowa darowizny od rodziców z 6 września 2009r. na kwotę 130.000 zł nie została faktycznie dokonana, a powołanie się na nią było jedynie reakcją na ustalenia poczynione przez organ w toku postępowania. Powołał się na umowę złożoną w banku w 2009r. w związku ze staraniami o uzyskanie kredytu, co potwierdził bank. Dowód ten obala argument, iż umowa została stworzona na użytek postępowania podatkowego. Okoliczności tej nie jest w stanie obalić fakt, że nie zgłoszono umowy do opodatkowania oraz, że wcześniej Skarżący powoływał się na umowy darowizn od rodziców z 16 września 2009r. na kwotę 18.500 zł, czy wreszcie fakt, że dzień 6 września 2009r. przypadał w niedzielę, wobec czego umowa nie mogła być spisana w placówce banku. Skarżący wskazał, że co do podpisywania umowy w banku w dniu 6 września 2009r. to z pierwszej informacji banku wynika, że prawdopodobnie przez pomyłkę wskazano taką datę wpływu umowy. Organ podatkowy zamiast rzetelnie wyjaśnić sprawę zasugerował w decyzji, że bank dostosowuje dane do potrzeb postępowania podatkowego. Tłumacząc sprzeczności w zeznaniach Skarżący podniósł, że logicznym jest, iż dziewiętnastoletni podatnik, otrzymał głównie od rodziców środki na zakup gospodarstwa rolnego, w którym pracował natomiast umowy darowizn zawierano oficjalnie na wartości, które w mniemaniu ich stron nie powodowały obowiązków w podatku od spadków i darowizn. Dlatego Skarżący wcześniej powoływał się na kilkanaście umów darowizn na kwoty wolne od opodatkowania. Skarżący podkreślił, że fakt przekazania 130.000 zł potwierdziły wszystkie osoby zeznające, a po dodaniu nieuznanej części darowizny od rodziców (to jest pozostałej nadwyżki ze 130.000 zł ponad uznaną kwotę 18.000 zł darowizny z dnia 16 września 2009r.) otrzymujemy kwotę 472.000 zł, czyli kwotę niemal równą wydatkom. W trakcie postępowania odwoławczego Skarżący przedstawił sprostowanie z dnia 12 września 2011r. wcześniejszego zaświadczenia Banku B. S.A. z dnia 2 marca 2011r., w którym wskazano, że umowa darowizny z 6 września 2009r. została przedłożona w oddziale banku w R. między 7 a 23 września 2009r., a nie jak wskazano wcześniej w dniu 6 września 2009r. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy przywołał art. 20 ust. 3 ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.,w brzmieniu obowiązującym w 2009r. dalej ustawa pdof), umożliwiający ustalenie wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Wyjaśnił, że przychody te ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Oznacza to, że organ podatkowy, uprawniony jest do porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, do wartości opodatkowanych, bądź zwolnionych z podatków zasobów finansowych, jakie zgromadził w tym roku oraz zasobów, które zgromadził wcześniej, tj. przed rozpoczęciem danego roku podatkowego. W przypadku, gdy stwierdzone zostanie, że poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych, organy podatkowe zyskują uprawnienie do przyjęcia, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił. Organ uznał za niesporną okoliczność braku dowodów na zawarcie 11 umów darowizn dokonanych przez członków rodziny na rzecz Skarżącego w okresie od 2003 do 2009 roku. W konsekwencji, w ocenie organu odwoławczego, sporna pozostawała możliwość otrzymania darowizny z 6 września 2009r. w kwocie 130.000 zł, a właściwie 111.500 zł, ponieważ zdaniem Skarżącego uznane darowizny z dnia 16 września 2009r. w wysokości 18.500 zł stanowiły część darowizny z dnia 6 września 2009r. Organ wskazał, że w dniu 22 kwietnia 2011r Skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w R. zeznania podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3, w których wykazał ww. darowiznę środków finansowych z 6 września 2009r od rodziców, H. i M. G., w kwocie 130.000 zł (od każdego z małżonków po 65.000zł). Organ wyjaśnił, że na początkowym etapie prowadzonego postępowania Skarżący nie powoływał się na darowiznę w kwocie 130.000 zł, przedkładając dowody i wyjaśnienia dotyczące innych darowizn. M.in. w piśmie z 21 grudnia 2010r. oświadczył, iż 16 września 2009r. otrzymał darowiznę od rodziców na łączną kwotę 18.500 zł. ( 9.250 zł od matki i 9.250 zł od ojca ) oraz, że jedyną darowiznę od rodziców potwierdza historia rachunku bankowego, z której wynika przelew z konta na konto w 2009r. Powyższą okoliczność potwierdza również zeznanie matki Skarżącego z 20 stycznia 2011r. która stwierdziła, że jedna darowizna w 2003r. opiewała na kwotę około 8.000 zł, a druga w 2009r. na kwotę powyżej 9.000 zł do 9.300 zł. Zeznała, iż pieniądze przekazała w dniu sporządzenia umów darowizn, zaś umowy zostały sporządzone w dniu ich zawarcia tj. pierwsza w dniu 12 lipca 2003r., druga w dniu 16 września 2009r. Organ podkreślił, że H.G. nie wspomniała o darowiźnie środków pieniężnych w wyższej wartości w stosunku do pozostałych darowizn, czyli kwoty 130.000 zł, wynikającej z umowy z dnia 6 września 2009r. przekazanej na rzecz syna wraz z mężem, M.G.. Ponadto, w odpowiedzi na pytanie, czy poza udzieloną darowizną w 2003 r. w kwocie 7.900 zł oraz w 2009r. w kwocie 9.250 zł dokonywała w 2009r. lub latach poprzedzających innych darowizn lub pożyczek na rzecz syna - stwierdziła, że nie udzielała innych darowizn bądź pożyczek. Natomiast odmienne zeznania w tym zakresie Skarżący i jego matka złożyli podczas przesłuchań 15 czerwca 2011r. w postępowaniu w zakresie podatku od spadków i darowizn. Organ wskazał ponadto na sprzeczności w zeznaniach H.G. oraz innych świadków w kwestii źródeł finansowania udzielonych na rzecz podatnika darowizn. W zeznaniu złożonym w dniu 20 stycznia 2011r. matka Skarżącego wskazała, iż środki finansowe przekazane w formie darowizny pochodziły głównie z jej diet jako radnej oraz z wynagrodzenia. Natomiast w przesłuchaniu przeprowadzonym w dniu 15 czerwca 2011r. wskazała nowe, dodatkowe źródło finansowania darowizn środków pieniężnych przekazanych na rzecz Skarżącego, powołując się na pożyczkę od syna, J.G., w kwocie 130.000zł. Organ wskazał przy tym, że deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnej, której przedmiotem jest umowa pożyczki z 1 października 2005r. na kwotę 130.000 zł H.G. złożyła dopiero 7 marca 2011r., a więc w trakcie prowadzonego postępowania. Jednocześnie J. G. przesłuchany 19 stycznia 2011r. zeznał, że poza udzieloną bratu darowizną w 2007r w kwocie 9.000 zł, w 2009r lub latach poprzedzających nie udzielał innych darowizn bądź pożyczek. Taki stan faktyczny przedstawiony został również przez matkę Skarżącego w trakcie przesłuchania w dniu 20 stycznia 2011r. kiedy stwierdziła, iż w roku 2009 lub latach wcześniejszych nie otrzymała żadnych darowizn pieniężnych bądź pożyczek od Skarżącego lub innych osób. Organ wskazał ponadto na fakt, iż w oświadczeniu majątkowym z 28 kwietnia 2010r. złożonym przez H.G. jako radną gminy w dniu 7 maja 2010r. nie wykazano w pozycji: "zobowiązania pieniężne o wartości powyżej 10.000zł" zobowiązania w postaci pożyczki otrzymanej od syna J.G.. Oświadczenie to zostało skorygowane przez matkę Skarżącego m. in. w zakresie zobowiązań, w których wykazała pożyczkę od syna w wysokości 40.000 zł. Korektę tę złożyła jednak dopiero dzień przed jej przesłuchaniem w dniu 14 czerwca 2011r. Natomiast ojciec Skarżącego jako źródło finansowania udzielonej w dniu 6 września 2009r. darowizny kwoty 130.000 zł wskazał dochody z gospodarstwa rolnego. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ I instancji zakwestionował fakt złożenia umowy darowizny na kwotę 130.000 zł w Banku B. S.A., a podstawą takiego stanowiska były następujące okoliczności: a) przedwstępne umowy kupna - sprzedaży nieruchomości zawarte przez Skarżącego w dniu 7 września 2009r. z J. S. i rodzicami oraz umowa darowizny kwoty 130.000 zł nie stanowiły załączników do umowy kredytu inwestycyjnego zawartej w dniu 24 września 2009r. pomiędzy Skarżącym a B.S.A. o/R., podczas gdy inne załączniki zostały wymienione; b) zaświadczenie wydane przez B. S.A. Oddział w R. z dnia 2 marca 2011r. zostało wydane bez numeru ewidencyjnego pisma; c) zaświadczenie potwierdza, iż umowa darowizny zawarta pomiędzy H. i M.G.a stroną wpłynęła do Banku w niedzielę, 6 września 2009r na przedwstępnej umowie zawartej z H.G. i M.G.oraz na umowie darowizny kwoty pieniężnej 130.000 zł figuruje tylko jedna pieczątka "za zgodność z oryginałem" datowana na dzień 1 marca 2011r., podczas gdy na przedwstępnej umowie zawartej z J.S.figurują dwie pieczątki "za zgodność z oryginałem" datowane na dzień 7 września 2009r. i 1 marca 2011 r. Organ I instancji podkreślił, że to Skarżący oraz jego rodzice powołali się na fakt zawarcia umowy darowizny w dniu 6 września 2009r. Ponadto organ podatkowy wskazał, że darowizna nie została wcześniej opodatkowana. W tym kontekście organ odwoławczy stwierdził, że Skarżący nie wykazał, że doszło do przekazania w 2009r. przez rodziców tytułem darowizny kwoty ponad 18.500zł. Dyrektor stwierdził, że wątpliwości budzi okoliczność złożenia umowy darowizny w Banku B. S.A., jednak nawet przyjmując za udowodnioną tę okoliczność, pozostałe fakty nie pozwalają na uznanie wykonania umowy. Sam fakt istnienia umowy nie przesądza o jej wykonaniu. Wskazano przy tym na okoliczność, że Skarżący wraz ze świadkami podawał, iż umowa została sporządzona w banku, podczas gdy dzień 6 września 2009r przypadał w niedzielę. Podobnie w ocenie Dyrektora zeznania świadków nie mogą przesądzać o wykonaniu umowy gdyż są dowodami, które podlegają ocenie. W tym kontekście organ odwoławczy powołał się na zasadę swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej. W skardze do sądu administracyjnego Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego zarzucając naruszenie art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej przez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności sprawy oraz art. 191 tej ustawy poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi Skarżący nie zgodził się z zakwestionowaniem przez organ odwoławczy możliwości otrzymania od rodziców środków tytułem umowy darowizny z dnia 6 września 2009r wskazując, że ze zgromadzonych dowodów wynika w sposób nie budzący wątpliwości, iż omawiana umowa została przedłożona w banku B. S.A. w 2009r. w związku z czynnościami podjętymi w celu otrzymania kredytu. Natomiast w decyzji organu drugiej instancji skupiono się na wątpliwościach związanych z miejscem zawarcia umowy. Nie zwrócono natomiast uwagi na podnoszony w toku postępowania argument, że wyjaśnienia związane z podpisywaniem umowy w banku 6 września 2009r. wynikały z informacji samego banku. W tych okolicznościach organ pierwszej instancji mógł z łatwością ustalić, jakie były okoliczności i daty składania dokumentów oraz podpisywania umów kredytowych. Skarżący wskazał, że dla poparcia swoich twierdzeń do skargi dołączył pismo Dyrektora Oddziału Operacyjnego B. w B., które opisuje okoliczności przedmiotowej umowy. Ponadto zdaniem Skarżącego organ odwoławczy nie odniósł się do zawartej w odwołaniu argumentacji wyjaśniającej sprzeczności w zeznaniach i wyjaśnieniach uczestników postępowania. Skarżący podniósł, że z akt sprawy wynika oczywisty wniosek, że dziewiętnastoletni podatnik otrzymał środki na zakup gospodarstwa rolnego, w którym pracował, głównie od rodziców. Jest to zgodne z zasadami doświadczenia życiowego, na które powołują się organy. Skarżący wyjaśnił, że pierwotnie członkowie rodziny wskazali jako pochodzenie środków na zakup nieruchomości umowy darowizny na wartości, które nie powodowały obowiązków w podatku od spadków i darowizn, dlatego wcześniej powoływano się na kilkanaście umów darowizn w kwotach wolnych od opodatkowania. W ocenie Skarżącego środki pochodzące z darowizny z dnia 16 września 2009r. mogły być w istocie tymi samymi, które wykazane zostały w umowie z dnia 6 września 2009r., tyle tylko, że nikt nie chciał ujawniać rzeczywistej umowy darowizny (z którą związany był obowiązek podatkowy), a nieprecyzyjne zeznania strony i świadków są tego dowodem. Dokonana darowizna kwoty 18.500 zł przelana na rachunek bankowy Skarżącego w dniu 16 września 2009r. była, jedynie elementem mającym nieudolnie kamuflować rzeczywistą transakcję - strony nie miały bowiem zamiaru zgłaszać do opodatkowania rzeczywiście wykonanej darowizny. Skarżący podniósł, że jeśli brać pod uwagę prawdę formalną, to twierdzenia organów podatkowych przedstawione w decyzjach mają podstawy w istniejących bez żadnych wątpliwości sprzecznościach w materiale dowodowym. Jeżeli jednak uwzględnić prawdę obiektywną, to twierdzenia obu decyzji muszą być uznane za dowolne, oparte na spekulacjach, którymi zastąpiono wyjaśnienie okoliczności sprawy (choćby przez postępowanie w przedmiocie podatku od darowizny). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art.145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu rozpoznającego skargę, zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa procesowego, polegającym na uznaniu, że stan przeprowadzonego postępowania dowodowego pozwalał na wydanie rozstrzygnięcia w sprawie. Spór w sprawie dotyczył wyłącznie ustaleń faktycznych, których konsekwencją było stanowisko organów, że Skarżący w 2009r osiągnął przychód nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzący ze źródeł nieujawnionych. Zgodnie z art. 20 ust 1 ustawy pdof za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust 1 pkt 9 tej ustawy uważa się m.in. przychody nieznajdujace pokrycia w ujawnionych źródłach. Na podstawie ust 3 art. 20 ustawy pdof wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Punktem wyjścia dla rozstrzygnięcia w sprawie było niekwestionowane ustalenie, że Skarżący, jako student pozostający na utrzymaniu rodziców, w 2009r poniósł wydatki w kwocie 473.886,80zł, które zostały pokryte w części przychodem z kredytu bankowego w wysokości 342.000zł. Organy uznały także, ze Skarżący wykazał otrzymanie od rodziców darowizny w kwocie 18.500 zł wpłaconej na jego konto. Oznaczało to brak pokrycia w przychodach kwoty 113.386,80zł. Należy podkreślić, że Skarżący zmieniał w sprawie stanowisko, co do źródła pochodzenia uzyskanych przychodów, co wymagało od organów odnoszenia się do poszczególnych wersji pochodzenia środków. Postępowanie podatkowe w sprawie zostało wszczęte w listopadzie 2010r. W jego trakcie, na żądanie organów, Skarżący składał pisma wyjaśniające źródło pochodzenia wydatków w badanym okresie z dnia 30 listopada 2010r, 21 grudnia 2010r czy 2 lutego 2011r. W pismach powoływał się na szereg darowizn od krewnych i dopiero 29 kwietnia 2011r. (przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej w sprawie) wskazał na umowę darowizny kwoty 130.000zł zawartej z rodzicami w dniu 6 września 2009r. Ocena tej umowy, możliwości jej realizacji w kontekście zeznań świadków, ma decydujące znaczenie dla sprawy. Zdaniem Sądu działanie Skarżącego, który zmieniał wersje co do pochodzenia środków, którymi sfinansował wydatki w połączeniu z innymi dowodami np. umowami darowizny, zakwestionowanymi skutecznie przez organ, uzasadniało wątpliwości organów, co do rzetelności przedłożonego dokumentu. Jednakże Sąd zauważa, że organy obu instancji odmiennie oceniły tę okoliczność: organ I instancji, z uwagi na niejasności dotyczące daty złożenia przedmiotowej umowy oraz rozbieżności w zeznaniach świadków uznał, że została ona sporządzona w trakcie postępowania podatkowego, w 2011r na potrzeby tego postępowania (str 27 decyzji z [...]). Z kolei organ odwoławczy wskazał, że nie kwestionuje zawarcia tej umowy, zgodnie z jej treścią, lecz stanął na stanowisku, że nie została ona wykonana tj. nie doszło do przekazania kwoty ponad 18.500 zł przez darczyńców na rzecz Skarżącego. Przed wydaniem zaskarżonej decyzji Skarżący złożył pismo z dnia 12 września 2011r, w którym Bank wyjaśnił, że umowa z 6 września 2009r zawarta pomiędzy Skarżącym a jego rodzicami dostarczona została do banku w dniach pomiędzy 7 a 23 września 2009r. Informacja ta koresponduje z przedłożonym przez Skarżącego wraz ze skargą pismem z dnia 5 grudnia 2012r Banku B. Oddział Operacyjny w B., w którym oświadczono, że w ramach procesu przydzielania Skarżącemu kredytu w 2009r przedłożył on biznes plan (załącznik do umowy kredytowej) deklarując kwotę wkładu własnego w wysokości 130.000 zł co sprawiło, że bank zażądał przedstawienia umowy darowizny z 6 września 2009r. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, skoro organ odwoławczy uwzględnił powyższą okoliczność przyjmując ustalenie, że taka umowa, z taką datą została sporządzona i przedłożona w banku w 2009r, to winien także przeanalizować stanowisko Skarżącego, który na pewnym etapie postępowania ujawniając sporną umowę przyznał także, że składane dotąd oświadczenia i zeznania świadków miały na celu ukrycie czynności darowizny dokonanej na rzecz Skarżącego umową z 6 września 2009r. ze względów podatkowych. Należy zauważyć, że liczne i niespójne wersje przedstawiane przez Skarżącego co do pochodzenia wydatkowanych w 2009r środków, na pewnym etapie postępowania podatkowego uległy modyfikacji przez wskazanie, że źródłem środków była darowizna od rodziców. Oceniając dowody w sprawie, szczególnie zeznania świadków, organ powinien także skonfrontować je z "ostateczną" wersją pochodzenia środków, o ile nie podzielił stanowiska organu I instancji, że darowizna z 6 września 2009r została stworzona na potrzeby postępowania podatkowego w 2011r. Organy przeprowadziły w sprawie obszerne postępowanie dowodowe, ale w znaczącym zakresie odnosiło się ono i pozwalało ocenić, tylko "pierwotną" wersję stanu faktycznego wg. Skarżącego tj. przed ujawnieniem umowy złożonej w Banku B. w 2009r. Organ odwoławczy uzasadniając swoje stanowisko, co do tego, że sporna umowa aczkolwiek sporządzona i okazana w banku nie została jednak wykonana, wskazał na sprzeczności w zeznaniach rodziców Skarżącego, co do pochodzenia środków przeznaczonych na darowiznę dla syna. Podkreślił, że nieuwzględnienie pożyczki wynikało z tego, że H. G. powołała się z kolei na pożyczkę otrzymaną od J. G., brata Skarżącego, który w swoich zeznaniach nie przyznawał takiej okoliczności, nadto, jako radna takiego zobowiązania nie wykazała w swoim oświadczeniu majątkowym. Należy zauważyć, że J.G. był przesłuchiwany sprawie 19 stycznia 2011r i zeznał wówczas, że przekazał kwotę 7.990zł, jak wynika to z pisemnej umowy sporządzonej 12 grudnia 2007r; wskazał, że pieniądze na ten cel wypłacił z konta w marcu 2007r a w 2009r nie udzielał żadnych innych pożyczek. W styczniu 2011r organ przesłuchał również innych członków rodziny Skarżącego i przeanalizował 11 umów darowizn udzielonych przez nich na rzecz Skarżącego na kwoty około 8000zł każda. Wszystkie te umowy zostały następnie przez organ podważone co do ich rzetelności, również przy udziale biegłego grafologa. Ostateczne wnioski zaskarżonej decyzji co do braku wykonania umowy 6 września 2009r byłyby zupełne, gdyby organ przesłuchał J.G. ponownie, po momencie, w którym Skarżący przyznał, że dotychczasowe działanie, także świadków w sprawie, służyło zakamuflowaniu rzeczywistego pochodzenia środków dla uniknięcia opodatkowania. Takie stanowisko Skarżącego należałoby zweryfikować przez zapytanie świadków, czy przyznają, że ich zeznania miały na celu ukrycie rzeczywistej umowy darowizny pomiędzy rodzicami a Skarżącym na kwotę 130.000zł. Abstrahując od wersji, które powstawały w sprawie należy wskazać, że Skarżący ostatecznie podnosi, że oczywistym jest, że środki dali rodzice, ale ci z kolei rozbieżnie przedstawiają ich pochodzenie – matka, że pochodzą z pożyczki od syna, mąż że z dochodów z gospodarstwa. Matka Skarżącego zweryfikowała swoje oświadczenie majątkowe (14 czerwca 2011r) składane przez nią jako radną wykazując pożyczkę od syna w wysokości 40.000zł. O ile matka Skarżącego, H. G., zmieniała swoje zeznania w sprawie, o tyle ojciec Skarżącego, M.G.i, zeznając raz wskazał tylko jedno źródło darowizny w postaci dochodów z własnego gospodarstwa. Bez wątpienia postawa świadków w sprawie, szczególnie matki Skarżącego, którzy zmieniali wersję zdarzeń, utrudniając postępowanie, by w końcu przyznać, że służyło to ukryciu czynności darowania Skarżącemu środków na zakup gruntu przez rodziców, może budzić wątpliwości co do prawdziwości obecnie prezentowanego stanowiska. Należy jednak uwzględnić, przy tej ocenie okoliczność, że deklaracja taka została złożona mimo, że niesie za sobą ryzyko odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania złożone do tej pory. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie organy powinny wyjaśnić powyższe rozbieżności wypełniając luki w ustaleniach faktycznych. Mając na uwadze zmianę przez Skarżącego stanowiska co do pochodzenia środków finansowych, z których pokrył poniesione wydatki, przy jednoczesnym uznaniu przez organ, że umowa z 9 września 2009r została w 2009r przedstawiona w banku, należy przeprowadzić postępowanie dowodowe, które potwierdzi (bądź nie) wersję Skarżącego. Mając na uwadze powyższe Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy p.p.s.a, zgodnie z art. 152 określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości i zasądził na rzecz Skarżącego kwotę 5300zł tytułem zwrotu kosztów postępowania na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 ustawy p.p.s.a.