I SA/Bd 344/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: sędzia WSA Teresa Liwacz sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Protokolant: po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 września 2013 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...]. i określił M. J. (skarżący) należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2009r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podał, że skarżący w 2009r. prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.f), natomiast zdarzenia gospodarcze dla potrzeb podatku dochodowego ewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Podstawę wydanej przez organ I instancji decyzji stanowiło m.in. zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł w wyniku zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków związanych z przystosowaniem pomieszczeń w nowo zakupionym budynku mieszkalnym na potrzeby biura projektowego, poniesionych w okresie od marca do czerwca 2009r., tj. przed datą faktycznego przekazania środka trwałego do używania w prowadzonej działalności gospodarczej. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, że skarżący wspólnie z małżonką w dniu [...]. nabył nieruchomość zlokalizowaną we W. przy ul. S. 11 wraz z budynkiem mieszkalnym za kwotę [...] zł. Parter zakupionego budynku skarżący zaliczył do środków trwałych z dniem [...]r. Podatnik zastosował indywidualną stawkę amortyzacji w wysokości 10 %. Po dokonaniu zakupu nieruchomości poniósł wydatki na remont pomieszczeń na parterze budynku w łącznej kwocie [...] zł. Po zakończeniu prac remontowych podatnik w dniu [...]r. złożył informację dotyczącą przedmiotowego budynku do Urzędu Miasta we W. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przeznaczono 57,87% udziału w ogólnej powierzchni budynku. Następnie organ odwoławczy powołując się na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy z dnia 07 lipca 1994r. Prawo budowlane wskazał na zasadnicze różnice pomiędzy ulepszeniem środków trwałych a ich remontem. Podkreślił, że zasadą jest zaliczanie wydatków na remont bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów natomiast wydatki mające charakter ulepszeń wliczane są do wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. W ocenie organu odwoławczego ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż rozpoczęcie użytkowania przedmiotowych pomieszczeń (przeniesienie biura projektowego z ul. Ch. 2/4 na ul. S. 11) nastąpiło dopiero na koniec miesiąca czerwca 2009r., tj. po przystosowaniu ich na potrzeby biura (całkowite rozliczenie za wykonane prace na ul. S. 11 nastąpiło w dniu [...] r.), a nie jak zadeklarował podatnik w marcu 2009r., kiedy miał miejsce jedynie zakup przedmiotowej nieruchomości. Nakłady na tę nieruchomość poniesione w okresie od marca do czerwca 2009r. uznać należy, zdaniem organu, za nakłady inwestycyjne uwzględniane przy ustalaniu wartości początkowej środka trwałego z chwilą przyjęcia go do używania i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych. Są to nakłady, które podobnie jak cena nabycia budynku, winny być odniesione w koszty działalności w formie odpisów amortyzacyjnych po ujęciu przedmiotowego budynku w ewidencji środków trwałych. Jak podkreślił organ odwoławczy wbrew opinii skarżącego, o prawidłowym zaliczeniu przedmiotowego budynku do środków trwałych z końcem czerwca i uwzględnianiu w kosztach uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od lipca 2009r. świadczą nie tylko ustalenia organu podatkowego dotyczące wymiaru podatku od nieruchomości, ale również zeznania świadka – M. P. wykonującego w obiekcie prace remontowe oraz wyjaśnienia strony i oświadczenie z dnia [...]r. Z zeznań złożonych przez M. P. wynika, jak wskazał organ, że w momencie rozpoczęcia prac budowlanych, w pomieszczeniach na parterze budynku nie było żadnego wyposażenia ani mebli, a w trakcie prowadzonych prac pomieszczenia budynku były puste. Ponadto, świadek zeznał, że nie przebywały tam żadne osoby, poza skarżącym i jego małżonką. Jednocześnie nie zauważył, aby w tym czasie biuro prowadziło tam działalność. Zatem, w ocenie organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji zasadnie uznał, że wydatki poniesione na przystosowanie (adaptację) nowo zakupionego budynku w części dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej w łącznej kwocie [...] zł, nie mogły zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, lecz powinny powiększać - dla celów amortyzacji środka trwałego nabytego w drodze kupna - jego wartość początkową, w oparciu o przepisy art. 22g ust. 1 pkt 1 u.p.d.f. Jak podał organ, z protokołu oględzin dla potrzeb podatku od nieruchomości spisanego przez pracowników Wydziału Finansów Urzędu Miasta W. wynika, że powierzchnia całkowita budynku wynosi 253,66 m2, a powierzchnia przeznaczona na działalność gospodarczą 146,80 m2, co stanowi 57,87% udziału w ogólnej powierzchni budynku. W związku z powyższym, zgodnie z aktem notarialnym oraz przy uwzględnieniu cen rynkowych działki, wartość powierzchni użytkowej wynosi [...] zł (wartość budynku bez gruntu z udziałem kosztów notarialnych [...]zł x 57,87%). Tak więc, po uwzględnieniu wydatków w wys. [...] zł dotyczących przeprowadzonego remontu przed datą faktycznego przekazania środka trwałego do używania w prowadzonej działalności gospodarczej, wartość początkowa wyniosła 288.459,69 zł. W ocenie organu podatnik nieprawidłowo przyjął do ewidencji środków trwałych przedmiotowy budynek, jako budynek mieszkalny i zastosował stawkę w wysokości 10%, co spowodowało zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł. Dla budynku tego, bowiem, jako budynku niemieszkalnego, można ustalić stawkę indywidualną na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 4. u.p.d.f., przy czym okres amortyzacji nie może być krótszy niż 40 lat pomniejszony o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika. Organ wskazał, że z akt sprawy wynika, iż budynek mieszkalny przy ul. S. 11 we W. został pobudowany w 1995 r. oraz wykończony do 31 grudnia 1994 r. (w 2009 r. miał 14 lat). Z uwagi na powyższe, ustalony dla tego budynku, zgodnie z wymienionymi przepisami, okres amortyzacji wynosi 26 lat (40 - 14), a zatem roczna stawka amortyzacji wynieść powinna 3,85%. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie przepisów prawa, tj.: - art. 22g ust. 1 pkt 1, ust. 3 i 17 u.p.d.f. poprzez uznanie wydatków poniesionych na remont budynku, za wydatki podwyższające wartość początkową budynku, - art. 22j ust. 1 pkt 3 u.p.d.f. poprzez określenie wysokości indywidualnej stawki amortyzacji dla budynków niemieszkalnych, - art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa poprzez nieprawidłową ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, - art. 194 § 1 Ordynacji poprzez nie uznanie za dowód w sprawie zapisów wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Skarżący zarzucił organom podatkowym, że nie stwierdziły jednoznacznie, czy poniesione wydatki miały charakter remontowy, czy też adaptacyjny oraz na czym polegały prace, które przystosowały, czy też adoptowały przedmiotowy budynek mieszkalny na potrzeby biura projektowego, powołując się jedynie na oględziny. W opinii strony nie udowodniono również w jaki sposób poniesione wydatki spowodowały mierzalny wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji, skutkujący podwyższeniem wartości początkowej środka trwałego. Strona podniosła również, że w nabytym w dniu [...]. budynku, wprowadzonym do ewidencji środków trwałych w dniu [...]., a nawet użytkowanym w ramach prowadzonej działalności od dnia [...]., dokonano jedynie prac remontowych przywracających jego stan pierwotny, co potwierdzają również zeznania świadka wykonującego prace remontowe. Dlatego też, jak twierdzi skarżący, powinien zostać jedynie pozbawiony możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych za okres od kwietnia do czerwca, czyli od momentu wpisania budynku do ewidencji środków trwałych do dnia rozpoczęcia używania części budynku w działalności gospodarczej. Odnosząc się do przyjętej przez organy podatkowe stawki amortyzacji skarżący wskazał, że według Klasyfikacji Środków Trwałych o zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem, gdyż o zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowano - adaptacyjnych. Skoro zatem skarżący nabył budynek mieszkalny i nie zmieniły tego wykonane tam prace remontowe, czy też adaptacyjne - to w opinii strony budynek ten nadal pozostaje budynkiem mieszkalnym według KŚT, sklasyfikowanym podobnie w rejestrze gruntów i budynków prowadzonym przez Prezydenta Miasta W., czemu nie dały wiary organy podatkowe naruszając art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Dlatego też skarżący nie zgodził się ze stwierdzeniem, iż budynek, który nie jest wykorzystywany w ponad połowie do celów niemieszkalnych, według przepisów Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jest budynkiem innym, niż mieszkalny, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w żadnym przepisie nie odnosi się do PKOB, tylko KŚT. Tak więc o klasyfikacji budynku nie może świadczyć fakt, czy budynek ten jest faktycznie zamieszkiwany, czy też używany do innych celów. Zdaniem strony, kwalifikacji obiektów na mieszkalne bądź niemieszkalne nie można również dokonywać na podstawie płaconej stawki podatku od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Z akt sprawy wynika, że na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] r. skarżący dokonał wspólnie z żoną A. J. zakupu nieruchomości położonej we W. przy ul S.11 wraz z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym. Zgodnie z oświadczeniem złożonym przez małżonków w dniu [...] r. na potrzeby prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, tj. biura projektowego, przekazany został do środków trwałych firmy parter zakupionego budynku mieszkalnego. Dla budynku zastosowano indywidualną stawkę amortyzacji dla używanego budynku mieszkalnego w wysokości 10 %. Po dokonaniu zakupu nieruchomości podatnik poniósł wydatki na przystosowanie pomieszczenia na parterze budynku na pracownie projektową, w łącznej kwocie [...] zł. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy powyższe wydatki mogą być jednorazowo zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu, że poniesione zostały na remont budynku, czy też wydatki te powinny zwiększać wartość początkową środka trwałego i być zaliczona do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne. Spór dotyczy też zastosowanej przez podatnika stawki amortyzacyjnej w wysokości 10%. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1, w którym zawarto zamknięty katalog kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Natomiast w myśl art. 22a ust. 1 u.p.d.f., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością. Nadto zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 u.p.d.f., za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Stosownie do art. 22g ust. 3 za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera zamkniętego katalogu listy kosztów zwiększających wartość początkową środka trwałego, a to powoduje, iż na tę wartość mogą składać się także inne nie wymienione w przepisie koszty, jeżeli zostały naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Decydującym kryterium w przypadku środka trwałego będzie jego kompletność i przydatność do używania. Użyte w art. 22g ust. 3 u.p.d.f. określenie "koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego (...) do używania", obejmuje zarówno koszty zakupu, jak i koszty związane z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania. Tak zdefiniowane koszty nie odnoszą się wyłącznie do zakupu jako dostawy, gdzie umownym okresem zakończenia ich naliczania jest moment przyjęcia do magazynu, lecz do zakupu jako operacji zakończonej dopiero w momencie przyjęcia środka trwałego do używania. Zatem niewątpliwie tylko kompletny i zdatny do używania składnik majątku może być zaliczony do środków trwałych, a tym samym koszty poniesione przed oddaniem tego składnika do używania oraz związane z przystosowaniem go do używania, są elementem ceny nabycia. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, mi. in w wyroku WSA w Łodzi z dnia 15 września 2009 r., I SA/Łd 480/09 i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 4 sierpnia 2009 r., I SA/Bd 342/09, czy też w wyrokach wydanych wprawdzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak zawierającej analogiczne uregulowania jak w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Można tu wskazać, np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 19 maja 2011 r., I SA/Łd 1286/10, wyrok WSA w Opolu z dnia 13 października 2009 r., I SA/Op 365/09, wyrok NSA z dnia 31 maja 2011 r., II FSK 25/10. Podobny pogląd jest wyrażany także w piśmiennictwie zarówno na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, Warszawa 2006, s. 701; R. Pęk (w:) S. Babiarz L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2010, Wrocław 2010, s. 777-778; M. Wieczorek-Fronia, M. Grzybowska, J. Zubrzycki, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, Wrocław 2004, s. 333-334). W niniejszej sprawie zakupiony obiekt przed oddaniem przez skarżącego do używania poddany został pracom budowlanym przystosowujących go na cele biura projektowego. Na parterze budynku powierzchnia podłóg została w całości obłożona płytkami ceramicznymi. Terakotą obłożono również ściany łazienek oraz częściowo ściany zaplecza kuchennego. Powierzchnie ścian i sufitów pokryto tynkiem gipsowym, które następnie pomalowano farbą emulsyjną. W pomieszczeniach biurowych zorganizowano stanowiska pracy wyposażone w meble biurowe i sprzęt komputerowy. Pomieszczenie kuchenne wyposażono w meble kuchenne tworzące zabudowę zlewu z doprowadzeniem bieżącej wody. Ponadto na parterze budynku urządzono dwie łazienki i garderobę. Prace te były prowadzone w maju i czerwcu 2009 r. Zdaniem Sądu należy zgodzić się z organem podatkowym, że użytkowanie przedmiotowych pomieszczeń na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej nastąpiło dopiero na koniec czerwca 2009 r., tj. po przystosowaniu ich na potrzeby biura. Świadczy o tym także fakt, że całkowite rozliczenie za wykonane prace budowlane nastąpiło w dniu 27 czerwca 2009 r. W czerwcu 2009 r. został też złożony wniosek o zmianę wpisu w ewidencji działalności gospodarczej dotyczącej miejsca wykonywania działalności ze wskazaniem nieruchomości przy ul. S. 11 we W. Potwierdzeniem przeniesienia do budynku przy ul. S.11 działalności gospodarczej, po dokonanych pracach budowlanych, jest także złożone przez skarżącego pismo z dnia [...] r., w którym oświadczył, że w 2009 r. zakupił budynek mieszkalny we W., ul. S. 11, a po dokonaniu zakupu przeprowadził remont parteru. Po wykonanym remoncie przeniósł do pomieszczeń tego budynku działalność gospodarczą, jaką prowadził w zakresie pracowni projektowej. W konsekwencji powyższych wywodów stwierdzić należy, że strona nabyła składnik majątku wymagający nakładów, które dopiero po ich poniesieniu uczyniły go kompletnym i zdatnym do użytku. Dopiero wtedy powinien on być ujęty w ewidencji środków trwałych i podlegać amortyzacji. W skardze argumentacja strony koncentruje się na wykazaniu, że wykonane roboty na parterze budynku miały charakter remontowy. Oznacza to zdaniem autora skargi, że poniesione wydatki w kwocie [...]zł powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z punktu widzenia jednak regulacji zawartej w art. 22g ust. 3 u.p.d.f. wydatki na remont powiększają wartość początkową środka trwałego i powinny być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne. W sprawie istotne jest to, że wydatki te zostały poniesione przed oddaniem pomieszczenia do użytku na działalność gospodarczą. Sąd nie podziela także zarzutu strony, że organ podatkowy w sposób nieprawidłowy ustalił wysokość stawki amortyzacyjnej. Stosownie do treści art. 22j ust. 1 pkt 3 u.p.d.f., podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem: a) trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem, b) kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków - dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata. Natomiast zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 u.p.d.f. podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Zdaniem Sądu, rację ma organ odwoławczy, że w sprawie ma zastosowanie art. 22j ust. 1 pkt 4 u.p.d.f. Interpretacja tego przepisu wymaga odniesienia się do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.), która jest usystematyzowanym zbiorem majątku trwałego służącym ustaleniu stawek amortyzacyjnych. W zawartych w załączniku do tego rozporządzenia uwagach szczególnych do grupy 1 "Budynki i lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego" wskazano, iż grupa ta obejmuje wszystkie budynki oraz znajdujące się w nich lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego i spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego. Budynki są to obiekty budowlane, trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadające fundamenty i dach (ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane). Budynki mieszkalne wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. Podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne oparto na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), co znalazło swój wyraz w powiązaniu każdej pozycji KŚT z odpowiednimi grupowaniami tej klasyfikacji. W ramach budynków niemieszkalnych wprowadzono w nawiązaniu do PKOB dalszy podział na rodzaje (symbole trzy cyfrowe). W rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości, że powierzchnia budynku w 57,87% ogólnej jego powierzchni została wykorzystana na prowadzoną przez skarżącego działalność gospodarczą. Oznacza to, że budynek ten z punktu widzenia KŚT należy zakwalifikować jako niemieszkalny. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem strony zawartym w skardze, że o charakterze budynku decyduje jego przeznaczenie, a nie sposób użytkowania. We wskazanych uwagach szczegółowych do grupy 1 jest mowa o wykorzystywaniu budynku, a nie o jego przeznaczeniu. Wskazany budynek jest w ponad połowie swej powierzchni wykorzystywany na cele niemieszkalne. Nie jest także zasadny zarzut, że organ niezasadnie dla klasyfikacji obiektu jako niemieszkalnego odwołuje się do PKOB. Do PKOB odwołuje się sama Klasyfikacja Środków Trwałych. Także orzecznictwo sądowe i piśmiennictwo dla określenia charakteru obiektu (mieszkalnego czy niemieszkalnego) odwołuje się do KŚT i PKOB (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 grudnia 2008 r., I SA/Gd 561/06; M. Wieczorek-Fronia, M. Grzybowska, J. Zubrzycki, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, Wrocław 2004, s. 333). Skarżący podnosi również, że w ewidencji gruntów i budynków budynek został sklasyfikowany jako budynek o funkcji mieszkalnej. Organ podatkowy nie przeprowadził natomiast dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu jakim jest ewidencja gruntów i budynków. Sąd nie podziela tego zarzutu. Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawą wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Sposób jej prowadzenia określa rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Stosownie do § 65 ust. 2 tego rozporządzenia przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT). Z klasyfikacji tej w powiązaniu z PKOB wynika, że budynek jest niemieszkalny. Organ ustalił bowiem, że powierzchnia użytkowa budynku wynosi 253,66 m2, natomiast na cele działalności gospodarczej jest wykorzystywana powierzchnia 146,80 m2, co stanowi 57,87% ogólnej powierzchni budynku. Poprzez przekazanie części budynku na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, podatnik zmienił pierwotną funkcję budynku (mieszkalną). Trudno zatem przyjąć, że domniemanie prawdziwości ewidencji gruntów i budynków w zakresie funkcji budynku nie zostało obalone (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej). W toku postępowania podatkowego skarżący podnosił również, że nie było w zasadzie potrzeby przystosowywania pomieszczeń mieszkalnych na pracownię projektową, bo budynek w chwili zakupu był kompletnym i zdatnym do użytku. Zdaniem Sądu z twierdzeniem tym trudno się zgodzić. Skoro w obiekcie tym wykonano prace budowlane przystosowujące go na cele biura projektowego (trwające ok. 2 miesięcy, a łączne wydatki wyniosły [...] zł), to w momencie zakupu nie był on zdatny i kompletny do użytku. Mając na uwadze, że nie zostały naruszone wskazane w skardze przepisy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.