I SA/Bd 344/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 czerwca 2018r. sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę I SA/Bd 344/18 UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. decyzją z dnia [...] października 2016 r. dokonał Skarżącemu rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2010 r. do grudnia 2013 r. Decyzja ta została doręczona w dniu [...] listopada 2016 r. w trybie doręczenia zastępczego, o którym stanowi przepis art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej. Termin na wniesienie odwołania upłynął z dniem [...] grudnia 2016 r. W dniu [...] września 2017 r. pełnomocnik Skarżącego stawił się w siedzibie Urzędu Skarbowego w M. i zapoznał z aktami postępowania podatkowego w sprawie. P. z dnia [...] września 2017 r. Skarżący złożył wniosek o ponowne doręczenie decyzji podatkowej, względnie o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] października 2016 r. W uzasadnieniu podniósł, że powołana decyzja nie została skutecznie doręczona. Wskazał, że na dowodzie doręczenia podano, że zawiadomienie o próbie doręczenia umieszczono pod wskazanym adresem w oddawczej skrzynce pocztowej. W jego ocenie oświadczenie to nie jest zgodne z prawdą, bowiem w okresie, w którym nastąpiła próba doręczenia przesyłki, Skarżący nie miał na terenie posesji oddawczej skrzynki pocztowej, na potwierdzenie czego załączył zdjęcie ogrodzenia posesji oraz stosowne oświadczenia sąsiadów. Wskazał, że zawiadomienia o próbie doręczenia korespondencji nie mogły być również pozostawiane na drzwiach mieszkania. Bramka prowadząca na teren posesji jest zamknięta od środka z uwagi na dużego psa. W tej sytuacji jedyną dopuszczalną przez prawo możliwością zawiadomienia o próbach doręczenia korespondencji było umieszczenie zawiadomień w widocznym miejscu przy wejściu na posesję. Podniósł, że na dowodzie wyraźnie zakreślono, iż zawiadomienie pozostawiono w oddawczej skrzynce pocztowej pod wskazanym adresem. Uzyskał od sąsiadów informację, że w listopadzie i grudniu 2016 r. nie zauważyli oni zawiadomień o próbie doręczenia korespondencji przy wejściu na posesję. W ocenie Skarżącego o nieprawidłowości zapisów na dowodzie doręczenia świadczy również fakt, że na innych dokumentach zwrotnych potwierdzeń odbioru, w innych postępowaniach, osoba doręczająca sporządzała adnotacje o innej treści. Wskazał również na brak podpisu doręczającego na dokumencie potwierdzenia odbioru. Zarzucił, że w procesie doręczenia decyzji organu pierwszej instancji nastąpiły oczywiste nieprawidłowości, wobec czego decyzja nie została skutecznie doręczona. P. z dnia [...] października 2017 r., doręczonym w dniu [...] października 2017 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. wezwał Skarżącego do usunięcia braków podania, poprzez wniesienie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] października 2016 r. w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania. Jednocześnie pismem z dnia [...] października 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. poinformował Skarżącego, że przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona i wprowadzona do obiegu prawnego. W konsekwencji jej ponowne doręczenie nie jest możliwe. P. z dnia [...] października 2017 r. Skarżący złożył odwołanie. P. z dnia [...] grudnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. zwrócił się do F. U. P. M. 1 o informacje dotyczące przesyłki zawierającej przedmiotową decyzję. W odpowiedzi z dnia [...] stycznia 2018 r. Poczta [...] S.A. przekazała informację, że przedmiotowa przesyłka została w dniu [...] listopada 2016 r. awizowana, z powodu nieobecności adresata i złożona do odbioru w FUP M. 1, a zawiadomienie o jej nadejściu pozostawiono w furtce, przy wejściu na posesję adresata. W dniu [...] listopada 2016 r. dokonano powtórnej awizacji przesyłki, która w dniu [...] listopada 2016 r. została zwrócona do nadawcy. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po przeanalizowaniu argumentów przedstawionych we wniosku o przywrócenie terminu oraz akt sprawy postanowieniem z dnia [...] lutego 2018 r. stwierdził wniesienie odwołania z uchybieniem terminu przewidzianego dla jego wniesienia, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.. W uzasadnieniu organ podał, że przesyłkę zawierającą przedmiotową decyzję, z powodu niemożności doręczenia w trybie art. 148 § 1-3 oraz art. 149 Ordynacji podatkowej, pozostawiono w dniu [...] listopada 2016 r. na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w furtce, przy wejściu na posesję adresata. Z powodu niepodjęcia pisma w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu [...] listopada 2016 r. Ponieważ adresat nie podjął awizowanej przesyłki, została ona zwrócona w dniu [...] listopada 2016 r. nadawcy. Zdaniem organu twierdzenie Skarżącego dotyczące braku pozostawienia przez doręczyciela zawiadomień o próbie doręczenia przesyłki pocztowej jest sprzeczne ze zgromadzonym materiałem dowodowym. W ocenie Dyrektora nie zasługuje na aprobatę twierdzenie, że operator pocztowy nie pozostawił zawiadomień o próbie doręczenia przesyłki. Wskazał na spójne informacje pochodzące z potwierdzenia odbioru przesyłki, koperty i wyjaśnień Poczty [...] S.A. co do faktu awizowania przesyłki i dat awizowania. Dyrektor zwrócił uwagę na postawę Skarżącego w toku postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, gdyż równolegle prowadzono wobec niego postępowania w zakresie podatku od towarów i usług i podatku dochodowego za różne okresy. Jak ustalono, do dnia odbioru pierwszej z decyzji w grudniu 2015 r., Skarżący odbierał korespondencję wysyłaną przez organ pierwszej instancji. Do tej daty, wyłączając przesyłki, które odebrał bez potrzeby awizowania, doręczono Skarżącemu w toku postępowania 14 przesyłek uprzednio awizowanych, gdzie informacje o awizowaniu umieszczano w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. W adnotacji z dnia [...] października 2017 r. jedyną decyzją faktycznie odebraną przez Skarżącego była decyzja w przedmiocie podatku dochodowego za 2009 r., którą po dwukrotnym awizowaniu i umieszczeniu informacji w oddawczej skrzynce pocztowej, odebrał w dniu [...] grudnia 2015 r. Po tej dacie, na 12 przesyłek wysłanych przez organ (nie licząc decyzji) odebrał faktycznie jedną – bez awizowania. Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] września 2016 r. (wydane miesiąc przed przedmiotową decyzją) również jeszcze było doręczane poprzez podwójne awizowanie, gdzie informacje o możliwości odbioru przesyłki umieszczano w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Zdaniem Dyrektora okoliczności te świadczą, że demontaż skrzynki pocztowej stanowił strategię obrony przed konsekwencjami prowadzonych postępowań podatkowych, a faktyczną intencją Skarżącego było utrudnienie bądź uniemożliwienie organowi podatkowemu możliwości doręczenia korespondencji i tamowanie w ten sposób prawidłowego biegu postępowania podatkowego. Dyrektor podkreślił, że posiadanie oddawczej skrzynki pocztowej stanowi obowiązek nałożony przez art. 40 ust. 1-2 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1481 ze zm.), którego zaniechanie jest zagrożone karą pieniężną. Zatem usunięcie oddawczej skrzynki pocztowej jest działaniem sprzecznym z powołanym przepisem. W skardze do tut. Sądu Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, zarzucając niezgodność ustaleń faktycznych ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym przyjętych za podstawę wydanego postanowienia, skutkujące błędnym przyjęciem, iż odwołania wniesione przez Podatnika dnia [...] października 2017 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] października 2016 r. zostały wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego dla ich wniesienia, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu Skarżący wskazał na brak posiadania na terenie posesji oddawczej skrzynki pocztowej oraz zamknięcie bramki prowadzącej do drzwi wejściowych mające wskazywać na nieprawdziwy zapis na dowodzie doręczenia mający potwierdzać nieprawidłowość doręczenia decyzji. Dodał, że wystąpił z reklamacją do Poczty [...], lecz otrzymał odpowiedź, że wyłącznym uprawnionym do reklamacji przesyłki rejestrowej jest jej nadawca. Wskazując na niedochowanie należytej staranności przez doręczyciela wskazał na informacje od sąsiadów, którzy nie zauważyli w określonym okresie żadnych zawiadomień o próbie doręczenia przy wejściu na posesję Skarżącego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 2188) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, zwanej dalej "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące po-stępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli akt administracyjny może zostać uchylony w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Dokonując kontroli Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy, co wynika wprost z treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd ma zatem prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, zaś podniesione w skardze zarzuty są chybione. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, należy w punkcie wyjścia przypomnieć, że zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu, należy termin przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie natomiast do art. 162 § 2 O.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Skarżący jako okoliczność stanowiącą o braku jego winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania powołała brak świadomości o wydaniu decyzji, bowiem stwierdził, że nie była ona w poprawny sposób doręczona, tj. adnotacje na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie są zgodne z prawdą. W ocenie Sądu, ten aspekt sprawy jest niewątpliwie istotny, albowiem w przypadku braku skutecznego doręczenia nie rozpoczyna się bieg terminu do wniesienia odwołania, a skoro tak to nie może on zostać przekroczony, a w konsekwencji również przywrócony, stosownie do treści art. 162 § 1 O.p. W pierwszej kolejności należy zatem poddać rozważaniom kwestię skutecznego doręczenia przedmiotowej decyzji. Zgodnie z przepisem art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Pisma osobom fizycznym mogą być także doręczane: 1) w siedzibie organu podatkowego; 2) w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata – adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (§ 2); W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (§ 3). W rozpoznawanej sprawie decyzja organu I instancji została wysłana na adres zameldowania i zamieszkania skarżącego. Zgodnie z treścią art. 150 § 1 O.p. w przypadku niemożności doręczenia pisma adresatowi w jeden ze sposobów wskazanych w art. 148 § 1 lub w art. 149: 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) – w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4). W związku z zarzutami skargi, podkreślenia wymaga, że doręczenie w trybie art. 150 § 1-4 O.p. stanowi fikcję prawną polegającą na uznaniu doręczenia za skuteczne, mimo że strona postępowania faktycznie nie zapoznała się z treścią kierowanej do niej korespondencji. Przepis ten ustanawia normę będącą wyjątkiem od zasady głoszącej, że strona postępowania winna mieć zagwarantowaną możliwość faktycznego zapoznania się z treścią korespondencji. Doręczenie w tym trybie znajduje zastosowanie wówczas, gdy niemożliwe jest doręczenie korespondencji w taki sposób, by strona postępowania mogła się z nią rzeczywiście zapoznać. Doręczenie zastępcze w trybie art. 150 O.p. ma na celu umożliwienie prowadzenia postępowania w sytuacji, gdy strona uchyla się od podejmowania korespondencji i stanowi przejaw dążenia do zapewnienia skuteczności podejmowanych czynności procesowych. Doręczenie zastępcze w trybie art. 150 O.p. obwarowane jest warunkami, które muszą zostać spełnione, by doręczenie takie mogło zostać uznane za skuteczne. W szczególności adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1, tj. w stanie faktycznym sprawy – w placówce pocztowej. Wszelkie okoliczności związane z doręczeniem powinny natomiast bezspornie wynikać z adnotacji na kopercie i załączonego doń pocztowego potwierdzenia odbioru. Oba dokumenty wobec braku faktycznego zapoznania się z treścią korespondencji przez stronę – odgrywają zatem zasadniczą rolę przy stwierdzeniu skuteczności doręczenia zastępczego. W przypadku doręczenia pism przez pocztę, pokwitowanie odbioru pisma następuje na druku potwierdzenia odbioru, który zwracany jest nadawcy. Sposób doręczenia przesyłki tego rodzaju został uregulowany w ustawie z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe. Z akt sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję nie została podjęta z placówki pocztowej mimo dwukrotnego awizowania w dniach [...] i [...] listopada 2016 r., w konsekwencji czego powróciła do nadawcy z adnotacją "ZWROT nie podjęto w terminie" (d.: k. 89 akt administracyjnych). Przy czym doręczyciel we właściwym punkcie zwrotnego poświadczenia odbioru wskazał, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym w M., zaś awiza pozostawiono na drzwiach mieszkania adresata (d.: zwrotne poświadczenia odbioru znajdujące się w aktach administracyjnych przy kopercie, k. 89). Uwzględniając, że znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenie odbioru decyzji organu I instancji stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 O.p., z którym związane jest domniemanie prawdziwości jego treści, w ocenie Sądu brak było podstaw do prowadzenia przez organ odwoławczy z urzędu dodatkowego postępowania wyjaśniającego i dowodowego z udziałem Poczty [...] związanego z doręczeniem tej decyzji. Tym niemniej, Sąd dokonał oceny zwrotnego potwierdzenia przesyłki, znajdującego się w aktach sprawy i uznał, że dokument ten zawiera wszelkie niezbędne informacje zarówno co do sposobu awizowania, dat tej czynności, wreszcie zwrotu przesyłki do nadawcy. Dlatego Sąd potwierdza wniosek organu odwoławczego, że przesyłka kierowana do Skarżącego została prawidłowo doręczona w trybie art. 150 O.p. w dniu [...] listopada 2016 r., tj. z upływem 14 dni od pierwszego zawiadomienia o niemożności doręczenia i pozostawieniu przesyłki w Urzędzie Pocztowym. W kontekście powyższego zakreślony przepisem art. 223 § 2 pkt 1 O.p. czternastodniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg dnia [...] listopada 2016 r. i upłynął bezskutecznie w dniu [...] grudnia 2016 r. Jak wskazano powyżej, doręczenie przewidziane w art. 150 O.p. oparte jest na domniemaniu, że pismo dotarło do rąk adresata, i że w ten sposób doręczenie zostało dokonane prawidłowo. Domniemanie to jednak może być przez adresata obalone poprzez uprawdopodobnienie, że nie został zawiadomiony o przeznaczonym dla niego piśmie, złożonym w pocztowej placówce oddawczej. Nie jest przy tym wystarczające samo zaprzeczenie adresata, że nie powziął wiadomości o złożeniu go w danym urzędzie, lecz konieczne jest poparcie twierdzenia dowodami na uprawdopodobnienie okoliczności niepowzięcia wiadomości o piśmie (por. wyrok TK z dnia 17 września 2002r. SK 35/01 OTK - A 2002, nr 5, poz. 60; postanowienie SN z dnia 104 września 1970 r., sygn. akt IPZ 53/70). Powyższe prowadzi do wniosku, że decyzja organu I instancji z dnia [...] października 2016 r. została prawidłowo skierowana na adres podatnika, zaś fakt, że nie odbierał ona efektywnie korespondencji, świadczy o niedbalstwie i braku należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw. Organ dopełnił niezbędnych wymogów do uznania doręczenia w trybie zastępczym za właściwe. Ostatecznie Sąd uznał, że postępowanie w przedmiotowej sprawie było prowadzone z poszanowaniem ogólnych zasad postępowania, w tym zasady prawdy obiektywnej oraz zasady swobodnej oceny dowodów. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie okoliczności związanych z doręczeniem przesyłki. Tak więc materiał dowodowy zebrany w postępowaniu był zupełny dla potrzeb rozstrzygnięcia. Ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, znalazła też swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Ocena ta dokonana została na podstawie całości zebranego i znanego stronie materiału dowodowego. Reasumując, w ocenie Sądu, doręczenie przesyłki do Skarżącego odbyło się w sposób zgodny z literą prawa, w szczególności prawidłowo zastosowanym w sprawie art. 150 § 1-4 O.p. Zakres prowadzonego w sprawie postępowania dowodowego, który wyznaczała treść przepisu art. 162 § 1- 2 O.p. nie mógł budzić wątpliwości, albowiem stanowisko organu zostało oparte na dokumentach znajdujących się w aktach sprawy, w tym na dokumentach urzędowych, których skarżąca w żaden sposób nie zdołała zakwestionować. W konkluzji Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów O.p., gdyż organ odwoławczy w sposób prawidłowy wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się przy jego wydaniu. Należy też wskazać, że nie pozbawiono Skarżącego prawa do skutecznych środków odwoławczych, gdyż prawa tego Skarżący pozbawił się sam poprzez zaniechanie działania w sposób zabezpieczający własne interesy. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.