I SA/Bd 35/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska –Wasilewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Asesor sądowy Ewa Kruppik –Świetlicka Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Winiecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2008r. sprawy ze skargi A. R. F. H. A. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie opłaty z tytułu przeprowadzonych badań towaru 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz skarżącego A. R. F.H. A. kwotę 100 zł ( sto ) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. obciążył A. R. kosztami w wysokości [...] zł z tytułu przeprowadzonych badań laboratoryjnych towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] r. W uzasadnieniu organ podał, że w dniu zgłoszenia celnego pobrano próbki towaru, które przesłano do Laboratorium Celnego w G. w celu dokonania ich analizy. W wyniku przeprowadzonych badań stwierdzono, że w stosunku do niektórych towarów strona podała błędne kody CN i błędne kody dodatkowe. Laboratorium Celne w G. określiło koszty badań w oparciu o załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratorium celne (Dz. U. Nr 94, poz. 913 ze zm.). Ww. kosztami organ celny obciążył zgłaszającego. Na postanowienie organu I instancji strona złożyła zażalenie (nazwane błędnie odwołaniem). Podniosła, że laboratoria celne, które wykonują badania na zlecenie urzędów celnych nie powinny pobierać opłat. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wyjaśnił, że kwestie związane ze zgłoszeniem celnym, na gruncie przepisów krajowych reguluje art. 23 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 622 ze zm.), uzupełniając postanowienia przepisów wspólnotowych. Wskazał, że artykuł 23 ust. 1 Prawa celnego wprowadza zasadę wypełniania zgłoszeń celnych zgodnie z techniką samoobliczenia: zgłaszający oblicza i wykazuje w zgłoszeniu celnym kwotę należności przywozowych lub należności wywozowych. Dyrektor zaznaczył, że to zgłaszający ponosi odpowiedzialność za podane w zgłoszeniu dane. Stosownie bowiem do postanowień art. 199 ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U.UE.L.1993.253.1), bez uszczerbku dla ewentualnego stosowania przepisów karnych, złożenie w urzędzie celnym zgłoszenia podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela czyni go odpowiedzialnym za prawdziwość informacji podanych w zgłoszeniu, autentyczność załączonych dokumentów oraz przestrzeganie wszelkich obowiązków odnoszących się do objęcia danych towarów odpowiednią procedurą. Organ podkreślił, że przyjęcie zgłoszenia wywołuje określone skutki prawne - stanowi podstawę do zaksięgowania należności celnych oraz zastosowania przepisów regulujących procedurę. Jeżeli jednak organ celny przeprowadzi weryfikację zgłoszenia, to zgodnie z art. 71 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE.L.92.302.1), podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, pod którą są umieszczone towary, stanowią wyniki przeprowadzonej weryfikacji. Dyrektor stwierdził, że zgodnie z art. 68 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w celu weryfikacji zgłoszeń przyjętych przez organy celne mogą one przeprowadzić: 1) kontrolę zgłoszenia i załączonych do niego dokumentów, 2) rewizję towarów z jednoczesnym ewentualnym pobraniem próbek w celu dokonania ich dalszej analizy lub dokładniejszej kontroli. Wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie w dniu zgłoszenia celnego pobrano próbki towaru i przesłano je do Laboratorium Celnego w G. w celu dokonania analiz chemicznych. Zgodnie z art. 244 Rozporządzenia wykonawczego do Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jeżeli organy celne pobierają próbki w celu analizy lub bardziej szczegółowej kontroli, zwalniają dane towary nie czekając na wyniki tej analizy lub kontroli, chyba że istnieją inne podstawy odstąpienia od tych działań i pod warunkiem, że w przypadku, gdy powstał lub może powstać dług celny, kwota określonych należności celnych została już zaksięgowana i zapłacona lub zabezpieczona. Dyrektor wskazał, że zgodnie z art. 91 Prawa celnego badania lub analizy towaru mogą być wykonywane przez laboratoria celne lub inne laboratoria, akredytowane zgodnie z odrębnymi przepisami, a także przez instytuty naukowe i badawcze dysponujące wyposażeniem niezbędnym dla danego rodzaju badań. Organ zauważył, że Laboratorium Celne w G. w sprawozdaniach z badań potwierdziło nieprawidłowość w zakresie zadeklarowanych w poszczególnych pozycjach zgłoszenia celnego z dnia [...]. kodów CN oraz kodów dodatkowych. Okoliczności te stały się podstawą do określenia prawidłowej kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym. Dyrektor Izby Celnej powołując się na art. 92 Prawa celnego wyjaśnił, że organ celny pobiera opłaty z tytułu przeprowadzonych badań lub analiz towarów, w przypadku gdy: 1) badanie lub analiza zostaną przeprowadzone na żądanie osoby; 2) rozpatrzenie wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej lub wiążącej informacji o pochodzeniu towaru wymaga przeprowadzenia badania lub analizy; 3) osoba będąca do tego zobowiązaną nie podała danych dotyczących rodzaju, wartości, właściwości towaru lub innych informacji niezbędnych do wydania rozstrzygnięcia i pomimo wezwania nie uzupełniła tych danych w wyznaczonym przez organ celny terminie oraz 4) podane przez osobę dane dotyczące towarów były nieprawdziwe lub nieprawidłowe. Organ zaznaczył, że Laboratorium ustaliło koszty analiz w oparciu o załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne. Zgodnie bowiem z art. 92 ust. 4 ustawy Prawo celne, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, ryczałtowe stawki opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne. Określając stawki opłat uwzględniono rodzaj przeprowadzanych badań lub analiz, stopień ich skomplikowania i pracochłonność. Na powyższe postanowienie organu II instancji A. R. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji RP oraz art. 69 ust. 3 Rozporządzenia Rady (EWG) z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. W uzasadnieniu skargi wskazał na sprzeczność między regulacją zawartą w art. 92 ust. 1 pkt 4 Prawa celnego, a art. 69 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Podkreślił, że przepis rozporządzenia wspólnotowego stanowi, że organy ponoszą koszty analiz, natomiast regulacja ustawy krajowej obciąża takimi kosztami osoby, które podały dane nieprawdziwe lub nieprawidłowe. Zdaniem skarżącego zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie ma ustalenie relacji między tymi przepisami. Według strony służy temu art. 91 ust. 1 Konstytucji i regulacje zawarte w rozdziale dotyczącym źródeł prawa. Skarżący wskazał, że przepis niższej rangi jakim może być przepis prawa krajowego, należy interpretować tak, aby nie był sprzeczny z prawodawstwem wspólnotowym. W przypadku zaś braku możliwości takiej wykładni i zaistnienia sprzeczności między normą krajową a normą unijną, należy przyznać pierwszeństwo zastosowania normie wspólnotowej. Zauważył, że ewentualną sprzeczność pomiędzy wskazanymi normami rozstrzyga art. 87 Konstytucji stanowiący, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa RP są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Podkreślił, że z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, czyli od 1 maja 2004r., również cały dorobek prawny Wspólnoty, obejmujący prawo pierwotne, w tym podstawowe zasady prawne sformułowane przez Trybunał Sprawiedliwości oraz prawo pochodne tworzone przez organy Wspólnoty, który został inkorporowany do wewnętrznego porządku prawnego, stał się prawem obowiązującym na terytorium Polski. Stwierdził, że zasada poszanowania acquis communautaire ma fundamentalne znaczenie dla jednolitości wspólnotowego porządku prawnego. Skarżący zaznaczył, że jedną z podstawowych zasad wspólnotowego prawa pierwotnego jest zasada pierwszeństwa, która znajduje zastosowanie w przypadku sprzeczności norm krajowych i wspólnotowych, poprzez nałożenie obowiązku stosowania normy wspólnotowej z pominięciem normy krajowej. Zauważył, że prymat porządku wspólnotowego nad porządkami prawnymi krajów członkowskich, ETS wyraził w orzeczeniu z 1964r. w sprawie Costa (6/64 Flaminio Costa v. Enel). Podniósł, że pogląd o nadrzędności prawa wspólnotowego nad krajowym jest w orzecznictwie ETS-u ugruntowany i systematycznie rozwijany. Zasada pierwszeństwa ma charakter bezwarunkowy i nieograniczony. Oznacza to, z jednej strony, iż z pierwszeństwa korzystają wszystkie normy prawa wspólnotowego, zawarte zarówno w prawie pierwotnym jak i wspólnym, z drugiej zaś, iż żadna norma prawa krajowego nie może mieć pierwszeństwa przed prawem wspólnotowym. Powołał się także na wyrok w sprawie 11/70 Internationale Handelsgesellschaft z 1970r. Zaznaczył, że zgodnie z powyższą zasadą na każdym organie państwa członkowskiego, w tym również na organach administracyjnych i podatkowych, spoczywa obowiązek stosowania przepisu wspólnotowego z pominięciem sprzecznego z nim przepisu krajowego. W świetle powyższego, orzekające organy celne w przypadku kolizji przepisów prawa wspólnotowego z przepisami krajowymi, powinny odmówić zastosowania przepisów krajowych na rzecz mających bezpośrednie zastosowanie przepisów prawa wspólnotowego. W opinii strony w celu rozważenia powstałej sprzeczności pomiędzy normami zawartymi w art. 69 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 92 ust. 1 pkt 4 Prawa celnego należało dokonać ich wykładni w oparciu o reguły derogacji i zasady hierarchiczności aktów prawnych, także aby zapewnić ich funkcjonowanie na zasadzie niekonkurencyjności. Według skarżącego, należało przyjąć, że art. 92 ust. 1 pkt 4 Prawa celnego będzie obejmował jedynie takie stany faktyczne, które pozostają poza sferą regulacji wyższej hierarchicznie normy art. 69 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Regulacja art. 69 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego obejmuje przypadki badań i analiz dokonywanych w związku z weryfikacją zgłoszenia celnego. Dlatego też opłaty mające w istocie charakter kosztowy pobierane, w myśl art. 92 ust. 1 pkt 4 Prawa celnego, przez organy celne za analizy i badania, nie mogą mieć zastosowania w sytuacji, gdy analizy i badania są dokonywane na etapie weryfikacji zgłoszenia. Reasumując strona stwierdziła, że w przypadku gdy próbki pobrano w trakcie rewizji przeprowadzonej w związku ze zgłoszeniem celnym i w wyniku badania stwierdzono podanie nieprawidłowych lub nieprawdziwych danych dotyczących towaru - zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 69 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a nie odnoszący się do innych sytuacji art. 92 Prawa celnego. Na poparcie swojego stanowiska skarżący dołączył do skargi kserokopię postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...]. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Toruniu wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dodał, że jak wynika z art. 1 Prawa celnego, ustawa ta reguluje w zakresie uzupełniającym przepisy prawa wspólnotowego, zatem co do zasady ma za zadanie doprecyzować i dopełniać to prawo w kwestiach, które zdaniem ustawodawcy krajowego tego wymagały. Zaznaczył, że z uwagi na fakt, iż prawo celne wspólnotowe w swych postanowieniach nie zawiera unormowania dotyczącego ponoszenia kosztów analiz w sytuacji, gdy w wyniku przeprowadzonych badań lub analiz towarów okaże się, że podane przez osobę dane dotyczące towarów były nieprawdziwe lub nieprawidłowe, ustawa Prawo celne w tymże zakresie uzupełnia prawo wspólnotowe realizując tym samym cel określony w art. 1 tej ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji lub postanowienia z punktu widzenia ich legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja lub postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie narusza prawo, w związku z tym podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Spór sprowadza się do ustalenia, czy zgodne z prawem jest postanowienie organu celnego, na mocy którego kosztami za wykonanie przeprowadzonej z urzędu analizy próbek towarów obciążono skarżącego w sytuacji, gdy organ prowadził postępowanie w sprawie określenia prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego i stwierdził nieprawidłowości w zgłoszeniu celnym w zakresie podanych kodów towarów. Bezsporne w sprawie jest, że w dniu [...]. w Oddziale Celnym we W. zostało przyjęte zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru. Po przyjęciu zgłoszenia celnego została przeprowadzona jego weryfikacja oraz pobrane zostały próbki towarów, które przesłano do Laboratorium Celnego Izby Celnej w G. celem ustalenia ich właściwego składu chemicznego. W wyniku badań stwierdzono, że w zgłoszeniu celnym podano nieprawidłowe kody towarów. Konsekwencją powyższego było wydanie decyzji, którą określono prawidłową kwotę długu celnego oraz podatku od towarów usług z tytułu importu. Kosztami ww. analiz obciążono skarżącego powołując jako podstawę prawną art. 92 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo celne. Na podstawie art. 92 ust. 1 tej ustawy: "Organ celny pobiera opłaty z tytułu przeprowadzonych badań lub analiz towarów, w przypadku gdy: 1) badanie lub analiza zostaną przeprowadzone na żądanie osoby; 2) rozpatrzenie wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej lub wiążącej informacji o pochodzeniu towaru wymaga przeprowadzenia badania lub analizy; 3) osoba będąca do tego zobowiązaną nie podała danych dotyczących rodzaju, wartości, właściwości towaru lub innych informacji niezbędnych do wydania rozstrzygnięcia i pomimo wezwania nie uzupełniła tych danych w wyznaczonym przez organ celny terminie; 4) podane przez osobę dane dotyczące towarów były nieprawdziwe lub nieprawidłowe". Nie budzi zatem wątpliwości, że przywołane przepisy prawa stanowią o obciążeniu opłatami osobę zgłaszają towar w sytuacji, gdy dane dotyczące towarów przez nią podane w zgłoszeniu były nieprawidłowe np. w przedmiocie kodów towarów. Stosownie natomiast do art. 69 ust. 3 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. UE.L.92.302.1): "Pobranie próbek przez organy celne dokonane zgodnie z obowiązującymi przepisami nie pociąga za sobą konieczności zapłaty odszkodowania ze strony organów celnych. Jednak koszty wykonanych analiz lub przeprowadzonej kontroli ponoszone są przez te organy". Z polskiego uregulowania zatem wynika, że osoba zgłaszająca ponosi także opłaty za analizy próbek pobranych z urzędu, gdy w postępowaniu prowadzonym przez organ zostanie ustalone, że dane przez nią podane są nieprawidłowe. We Wspólnotowym Kodeksie Celnym natomiast jednoznacznie postanowiono, że koszty wykonanych analiz ponoszone są przez organy. Zakres regulacji, który jest objęty przepisem krajowym oraz przepisem wspólnotowym pokrywa się. Istnieje zatem sprzeczność pomiędzy regulacją krajową a prawa wspólnotowego. W związku z powyższym powstaje pytanie, czy w sprawie mają zastosowanie przepisy prawa krajowego, tj. art. 92 ust. 1 pkt 4 Prawa celnego, czy też prawo wspólnotowe - art. 69 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W tym miejscu należy wskazać, że z dniem 1 maja 2004r. Rzeczypospolita Polska na mocy Traktatu zwanego Traktatem Ateńskim z dnia 16 kwietnia 2003 r. (Dz.U.UE.L. 2003.236.17 ze zm.) przystąpiła do Unii Europejskiej. Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957r. (Dz.U. z 2004r. Nr 90, poz. 864/2) zwany Traktatem Rzymskim, nie zawiera wielu przepisów, które regulują obrót towarami z krajami trzecimi. W traktacie tym znajdują się jednak regulacje dotyczące wspólnej polityki handlowej. Na podstawie art. 131 Traktatu: "Poprzez utworzenie między sobą unii celnej Państwa Członkowskie zamierzają przyczynić się we wspólnym interesie do harmonijnego rozwoju handlu światowego, stopniowego zniesienia ograniczeń w handlu międzynarodowym i obniżenia barier celnych. Wspólna polityka handlowa uwzględnia korzystny wpływ, jaki może mieć zniesienie ceł między Państwami Członkowskimi na zwiększenie siły konkurencyjnej przedsiębiorstw w tych Państwach". Ponadto stosownie do art. 249 tego Traktatu: "W celu wykonania swych zadań oraz na warunkach przewidzianych w niniejszym Traktacie, Parlament Europejski wspólnie z Radą, Rada i Komisja uchwalają rozporządzenia i dyrektywy, podejmują decyzje, wydają zalecenia i opinie. Rozporządzenie ma zasięg ogólny. Wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich. Dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków. Decyzja wiąże w całości adresatów, do których jest kierowana. Zalecenia i opinie nie mają mocy wiążącej". W celu umożliwienia i zapewnienia funkcjonowania rynku wewnętrznego Rada Wspólnot Europejskich ustanowiła Wspólnotowy Kodeks Celny wydany w formie rozporządzenia, który stał się tzw. Konstytucją Unii Celnej. Ponadto jego rozwinięciem są przepisy wykonawcze zawarte w rozporządzeniu Komisji (EWG) Nr 2454 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Przepisy wspólnotowego prawa celnego, wydane przez organy UE, regulują zasadnicze kwestie obrotu towarowego, nie regulują natomiast wszystkich zagadnień. W niektórych przypadkach państwa członkowskie mogą, w innych zaś są zobligowane do ustanowienia przepisów krajowych. Ustanowienie przepisów krajowych dotyczy w szczególności tych zagadnień, w zakresie których brak regulacji krajowych mógłby doprowadzić do pozbawienia skuteczności przepisów wspólnotowych. Krajowe regulacje w zakresie prawa celnego mają charakter uzupełniający do prawa wspólnotowego i obowiązują wówczas, gdy przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego i Rozporządzenia wykonawczego do tego Kodeksu nie zawierają żadnych szczególnych postanowień (M. Kałka, U. Ksieniewicz, Wspólnotowy Kodeks Celny, "UNIMEX" Wrocław 2007r., s. 7-9). Zwrócić należy uwagę, że w art. 1 Prawa celnego polski Ustawodawca także postanowił, że "ustawa reguluje w zakresie uzupełniającym przepisy prawa wspólnotowego". W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że państwa członkowskie Unii, w tym Polska, nie są uprawnione do przyjmowania regulacji odmiennych, sprzecznych z tymi, które są przyjęte w rozporządzeniach Komisji. Jak zauważa się w doktrynie: "Istotnym walorem rozporządzeń jest bezpośrednia stosowalność. Oznacza to, że rozporządzenia z mocy prawa podlegają stosowaniu w porządkach prawnych państw członkowskich bez konieczności podejmowania dodatkowych działań implementacyjnych. (...) Z orzecznictwa ETS wynika jasno, że państwa członkowskie nie mogą powielać przepisów rozporządzeń do prawa krajowego, co więcej, zakazane jest również uchwalanie regulacji krajowych, które mogłyby godzić w ten cel i ograniczać stosowanie rozporządzeń (...)". "Bezpośrednia stosowalność wyraża (...) najpełniej integracyjny charakter rozporządzenia jako środka scalającego systemy prawne Wspólnoty i państw członkowskich i zapewniającego jednolitość wspólnotowej przestrzeni prawnej (...)" (Artykuł Adama Łazowskiego "Rozporządzenie jako źródło prawa Wspólnot Europejskich" Europejski Przegląd Sądowy, Oficyna a Wolters Kluwer business, nr 3 (18) marzec 2007, str. 15). Powyższe potwierdzone zostało również orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. I tak w wyroku w sprawie 50/76, Amsterdam Bulb BV przeciwko Produktschap voor Siergewassen, ECR [1977] 137, Trybunał orzekł m.in., że: "Państwa członkowskie nie mogą ani podejmować krajowych środków prawnych, ani też zezwalać krajowym organom o kompetencjach prawodawczych na podejmowanie przepisów, które będą godzić we wspólnotowy charakter rozporządzeń oraz wywoływane przez rozporządzenia skutki prawne dla ich adresatów. Na mocy zobowiązań wynikających z TWE, na państwach członkowskich ciąży obowiązek niepodejmowania środków naruszających bezpośrednie stosowanie rozporządzeń, zaś ścisłe jego przestrzeganie jest nieodzownym warunkiem jednoczesnego i jednolitego stosowania rozporządzeń w całej Wspólnocie" (podobnie w wyroku ETS z 31 stycznia 1978 r. w sprawie 94/77, Fratelli Zerbone Snc przeciwko Amministrazione delle finanse dello Stato, ECR[1978] 99 oraz w wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-359/05, Estager SA przeciwko Receveur principia de la recette des douanes de Brive, ECR [2007] I-0000). Podkreślić także należy, iż na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej: "1.Ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. 2.Umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. 3.Jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami". Przywołane przepisy Konstytucji mają szczególne znaczenie praktyczne z uwagi na to, że gros obowiązujących w Polsce regulacji celnoprawnych ustanowiono na poziomie wspólnotowym. Jeżeli zatem okazałoby się, że krajowy przepis dotyczący problematyki celnej narusza regulacje wspólnotowe, przepis ten należałoby, co do zasady, pominąć i zastosować bezpośrednio regulacje wspólnotowe (Wspólnotowy Kodek Celny pod redakcją Wojciecha Morawskiego, Oficyna a Wolters Kluwer business, W-wa 2007r., s. 49). W doktrynie podnoszone jest, że istnieją sytuacje, w których obowiązkiem sądu krajowego jest wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o przepisy prawa wspólnotowego z uwagi na konieczność pominięcia normy krajowej sprzecznej z normą wspólnotową, gdy obie normy posiadają taki sam zakres zastosowania. Obowiązek ten wynika z zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym. Zasada pierwszeństwa tworzy szereg obowiązków i nakłada wiele nakazów na organy państw członkowskich. Dotyczą one wszystkich organów, tzn. władzy ustawodawczej, wykonawczej oraz sądowniczej, w tym sądów państw członkowskich. Zasada ta została sformułowana w orzecznictwie ETS, nie zapisano jej w traktacie o ustanowieniu Wspólnoty Europejskiej ("Stosowanie prawa Unii Europejskiej przez sądy" pod redakcją Andrzeja Wróbla, Zakamycze 2005r., s. 431). Ponadto "sąd krajowy, który w ramach swojej jurysdykcji ma zastosować przepisy prawa wspólnotowego, ma obowiązek zapewnić im pełną skuteczność, nie stosując z własnej inicjatywy jakiegokolwiek sprzecznego z nimi przepisu krajowego, nawet jeżeli został on wydany później. Sąd krajowy nie ma obowiązku występować z wnioskiem o ich uchylenie lub oczekiwać uchylenia takich przepisów przez ustawodawcę lub inny kompetentny organ" (orzeczenie ETS w sprawie 106/77). Reguły te mają zastosowanie w sytuacji, gdy sąd krajowy stwierdzi sprzeczność między normą krajową a wspólnotową, czyli stan, w którym nie można równocześnie spełnić tych dwóch norm mających wspólny zakres zastosowania. Zasada pierwszeństwa znajduje zastosowania, gdy sąd stwierdza istnienie sprzeczności między normami. W tej sytuacji sąd krajowy rozstrzyga sprawę w oparciu o normę wspólnotową, korzysta ona z pierwszeństwa stosowania, sąd jest związany zakazem stosowania normy krajowej sprzecznej z normą wspólnotową, jest zobowiązany nie stosować normy krajowej ("Stosowanie prawa Unii Europejskiej przez sądy" pod redakcją Andrzeja Wróbla, Zakamycze 2005r., s. 433). W doktrynie podkreśla się, że powyższa reguła zakłada, że w przypadku konfliktu między przepisem krajowym (niezależnie od jego rangi) a uregulowaniami prawa wspólnotowego te ostatnie mają absolutne pierwszeństwo. Dotyczy to zarówno przepisów traktatów założycielskich, jak i aktów prawa pochodnego włączając w to rozporządzenia (Artykuł Adama Łazowskiego "Rozporządzenie jako źródło prawa Wspólnot Europejskich" Europejski Przegląd Sądowy, Oficyna a Wolters Kluwer business, nr 3 (18) marzec 2007, s. 14).. Jednym z orzeczeń, w którym rozważano problematykę relacji między prawem wspólnotowym a prawem wewnętrznym jest wyrok w sprawie 6/64, Flaminio Costa p. E.N.E.L., ECR [1964] 585. W orzeczeniu tym ETS stwierdził m.in.: "w odróżnieniu od zwykłych umów międzynarodowych Traktat EWG stworzył własny porządek prawny, który po wejściu w życie Traktatu został włączony do porządków prawnych państw członkowskich i musi być stosowany przez ich sądy. (...) Włączenie postanowień prawa wspólnotowego w systemy prawne poszczególnych państw członkowskich oraz generalnie litera i duch Traktatu powodują, że państwa te nie mogą jednostronnie podejmować środków skierowanych przeciwko przyjętemu na zasadzie wzajemności porządkowi prawnemu. Środki takie nie stanowią przeszkody dla stosowania prawa wspólnotowego. Ze względu na specyficzny charakter prawa stanowionego przez Traktat i wypływającego z niezależnego źródła, żadne normy prawa wewnętrznego nie mogą mieć przed nim pierwszeństwa, aby nie pozbawić go jego charakteru prawa wspólnotowego i nie podważać podstaw prawnych samej Wspólnoty (...)". Mając na uwadze powyższe i porównując treść art. 92 ust. 1 pkt 4 Prawa celnego z brzmieniem art. 69 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego należy stwierdzić, że polskie rozwiązanie prawne nie ma charakteru uzupełniającego w stosunku do prawa wspólnotowego. W związku z powyższym należy postawić tezę, że przepis art. 92 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo celne jest sprzeczny z regulacją art. 69 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w takim zakresie, w jakim obciąża podmiot zgłaszający, opłatami z tytułu przeprowadzonych z urzędu badań lub analiz towarów w związku z weryfikacją zgłoszenia celnego, gdy dane w nim podane przez ten podmiot okażą się nieprawidłowe. W takim przypadku sąd krajowy jest obowiązany do pominięcia regulacji krajowej i zastosowania prawa wspólnotowego, czyli w przedmiotowej sprawie art. 69 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Ponadto zwrócić należy uwagę, że rewizje oraz pobieranie próbek przez organy celne w celu weryfikacji zgłoszeń celnych zgodnie z art. 69 Wspólnotowego Kodeksu Celnego należy odróżnić od pobierania próbek w trybie art.11, czy też art. 42 tego Kodeksu, w których to przypadkach koszty związane z badaniem towarów ponosi zgłaszający (M. Kałka, U. Ksieniewicz, Wspólnotowy Kodeks Celny, "UNIMEX" Wrocław 2007r., s.52 i 166-167). Sąd zauważa, że w uzasadnieniu do projektu polskiego Prawa celnego powołano się na niemieckie przepisy celne stwierdzając, że zawierają one podobny katalog przypadków, w których organ celny pobiera opłaty z tytułu przeprowadzonych badań i ekspertyz. Należy mieć tu na uwadze regulację niemieckiej Ordynacji podatkowej (Abgabenordnung) z dnia 16 marca 1976 r. w brzmieniu ustalonym obwieszczeniem z dnia 01 października 2002 r. (BGBl. I S. 3866; 2003 I S. 61). Niemieckim odpowiednikiem art. 92 polskiej ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne jest § 178 ww. Ordynacji. Jednakże podkreślić trzeba, że w doktrynie prawa niemieckiego prezentowany jest również pogląd, że przerzucanie kosztów na zgłaszającego, jak to przewiduje § 178 ust. 2 i ust. 3 lit. b) i c) ww. ustawy niemieckiej w sprawie opłat, nie wchodzi w rachubę, ponieważ odnośnie tego zagadnienia, prawo unijne – art. 69 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego - zastąpiło całkowicie prawo narodowe (por. praca doktorska, Lothar Gellert, Zollkodex und Abgabenordnung, Gottingen 2003, Mendel Verlag, s. 167). Mając powyższe na uwadze na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. D. Dudra H. Adamczewska – Wasilewicz E. Kruppik – Świetlicka