I SA/Bd 391/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Bortkiewicz, Asesor sądowy Grzegorz Saniewski, Protokolant Sarah Sobecka – Kucharczyk, po rozpoznaniu w dniu 14 października 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od marca 2001r. do grudnia 2002r. oddala skargę I SA/Bd 391/04 UZASADNIENIE Pismem z dnia [...] M. B. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. o umorzenie zaległych podatków VAT do roku 2002 włącznie, wskazując jako główną przyczynę powstałych zaległości podatkowych niezakończoną sprawę przeciwko Urzędowi Rejonowemu w B. o zwrot nakładów poniesionych na remont budynku dzierżawionego od tegoż Urzędu. Podatnik powołał się także na wyczerpanie się możliwości pomocy ze strony rodziny, uzyskania pożyczki bankowej oraz utratę pracy przez żonę. Decyzją z [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za okres od marca 2001 r. do grudnia 2002 r. w łącznej kwocie [...]. Wydając tę decyzję Naczelnik oparł się na wykazanych przez podatnika w zeznaniach PIT wysokości osiąganych dochodów w latach 2000 - 2002, wziął też pod uwagę fakt, iż aktualnie podatnik osiąga dochód z prowadzonej działalności – biura usług księgowych i handlowych – oraz otrzymuje dodatkowo rentę w wysokości [...] miesięcznie. Naczelnik uznał, iż strona nie wykazała, że zaistniały jakiekolwiek nadzwyczajne okoliczności przemawiające za zastosowaniem nadzwyczajnej instytucji, jaką jest umorzenie zaległości podatkowych. Nie może być taką okolicznością fakt dochodzenia osobistych roszczeń podatnika przed sądem, gdyż wszelkie niepowodzenia związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powinny być wkalkulowane w ryzyko z nią związane. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wskazał, iż wraz z żoną utracił pracę, żona oczekuje na decyzję w sprawie przyznanie jej renty, a jedynym pewnym dochodem jest emerytura podatnika. Dochody z działalności gospodarczej są uzależnione od sytuacji w NFZ, bowiem świadczone usługi księgowe dotyczą osób związanych kontraktem, który był i jest niepewny. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu powołano się na ustalenie, że podatnik nie posiada ruchomości i nieruchomości, z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje dochód miesięczny ok. [...] brutto oraz otrzymuje rentę w wysokości [...] netto miesięcznie, wskazano także na wysokość dochodów w latach 2000 – 2002. Powołując się na przepis art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor zaznaczył, iż umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną. Zadaniem organu podatkowego działającego w ramach uznania administracyjnego jest ustalenie, czy istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowych. Skoro zaś umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadku uzasadniające to umorzenie muszą posiadać tę samą cechę. Za umorzeniem zaległości podatkowych przemawiać będą te wypadki, które nie są zależne od sposobu postępowania podatnika, bądź są spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu. Nie można bowiem z instytucji umorzenia czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia od zapłaty podatku. Organy podatkowe mają obowiązek uwzględnić nie tylko ważny interes strony, ale również interes budżetu Państwa, w imieniu którego zobowiązane są do egzekwowania należnych zobowiązań pieniężnych. Wszelkie ulgi w spłacie należności podatkowych winny być traktowane jako wyjątek od zasady powszechności płacenia podatków wyrażonej w art. 84 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Zaznaczając, że ważny interes podatnika, o którym mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej musi istnieć obiektywnie, a nie wyłącznie w przekonaniu podatnika składającego wniosek Dyrektor uznał, iż sprawiedliwe i obiektywnie podejmowanie rozstrzygnięć przy założeniu, że argumentami jedynie wystarczającymi dla decyzji pozytywnej dla podatnika są wskazane przez odwołującego się okoliczności prowadziłoby do stanu, w którym zastosowanie instytucji umorzenia nie miałoby charakteru wyjątkowego. Podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że argumenty w postaci przewlekłych procesów sądowych prowadzonych wobec innego urzędu jak również obecna sytuacja finansowa podatnika nie stanowią wystarczającej podstawy do umorzenia zaległości podatkowych w przypadku, gdy zaległości te nie wynikają z nagłych, losowych okoliczności, lecz powstały na skutek nie regulowania zobowiązań podatkowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. B. wniósł o wydanie orzeczenia uwzględniającego przedstawioną przez niego sytuację wskazując, że w pismach kierowanych do organów podatkowych realnie ocenił swoje możliwości. Do skargi dołączył kopie decyzji oraz pism znajdujących się w aktach administracyjnych, a także zawiadomienie o wszczęciu egzekucji wskazujące na wyrok Sądu Okręgowego w B., informację Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o dokonywanych potrąceniach na rzecz Komornika Sądu Rejonowego i kopie pism podatnika kierowanych przez niego do [...] Urzędu Skarbowego w sierpniu i październiku 2002 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, gdyż skarżona decyzja nie narusza prawa. Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd administracyjny nie jest więc "trzecią instancją", organem, który jeszcze raz na podstawie zgromadzonych w toku postępowania administracyjnego jak również w toku postępowania przed sądem dowodów (zeznań, pism itd) dokonuje oceny sytuacji skarżącego i na tej podstawie rozstrzyga o stosowaniu względem niego określonych przepisów prawa. Sąd administracyjny nie może więc poprzez wydanie wyroku umorzyć skarżącemu zobowiązania podatkowego; rozstrzygają o tym właściwe organy skarbowe po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego. Sąd jedynie bada, czy organy administracji prawidłowo przeprowadziły postępowanie administracyjne jak też czy prawidłowo zdecydowały o zastosowaniu takich a nie innych przepisów prawa oraz czy stosując owe przepisy prawidłowo odczytały ich znaczenie. Stosownie do będącego podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby przepisu art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe. Z treści tego przepisu wynika, że mamy tu do czynienia z uznaniem administracyjnym. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji opisanej w przepisie (hipotezie normy prawnej). Użyte w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej zwroty "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" odnoszą się do hipotezy normy i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowych. Jeżeli organ podatkowy nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko jego decyzja będzie miała charakter związany (tak B. Dauter w "Ordynacja podatkowa. Komentarz" Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2004, str. 252 – 253). O tym, czy występuje "ważny interes podatnika" decydują kryteria zobiektywizowane. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem, o potrzebie umorzenia zaległości. Rozpatrując w jakich okolicznościach występuje "ważny interes podatnika", zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że skoro umorzenie zaległości podatkowej oraz zaniechanie poboru podatku jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę samą cechę. Zatem za umorzeniem zaległości podatkowej przemawiać będą wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu (por. m.in. wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 1997 r. SA/Gd 3277/95, z dnia 19 kwietnia 2000 r. I SA/Gd 655/98, z dnia 16 stycznia 2003 r. sygn. akt SA/Sz 945/01) Nie są takimi wypadkami niepowodzenia w działalności gospodarczej podatnika (por. m.in. wyrok NSA z 21 września 2001 r. sygn. akt SA/Sz 884/00, opubl. LEX nr 53990). Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że nie można z instytucji umorzenia zaległości podatkowych czynić środka prowadzącego generalnie do zwolnienia z zapłaty podatku (por. wyrok NSA z 20 marca 2002 r. sygn. akt I SA/Gd 1563/99, opubl. w elektronicznym zbiorze orzecznictwa LEX pod nr 76080, z dnia 15 maja 1991 r. sygn. akt SA/Gd 295/91). W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe prawidłowo zgromadziły niezbędny do podjęcia rozstrzygnięcia materiał dowodowy, zapewniając stronie czynny udział w postępowaniu oraz możliwość wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji kończącej postępowanie, jak też oceniły racje, na które powołał się skarżący. Sytuacja podatnika nie została uznana jako szczególną i wyjątkową, co jak wyżej wskazano, prawidłowo zostało uznane za brak występowania sytuacji "ważnego interesu podatnika". Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.