I SA/Bd 400/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi D. Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie 2. określa, ze zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz D. Ł. kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. zawiesił prowadzone wobec D. Ł. postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003 r. Postępowanie organ prowadził w związku z zadeklarowaniem przez stronę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc lipiec 2003 r. w kwocie [...] zł. Organ ustalił, że w okresie objętym postępowaniem strona dokonała sprzedaży aluminiowych odtleniaczy do Włoch, udokumentowanej fakturą eksportową z dnia [...] nr [...] oraz dokumentem celnym SAD nr [...]. Prowadząc postępowanie organ pismem z dnia 16 grudnia 2008 r. wystąpił do Izby Celnej w T. z prośbą o udzielenie pomocy w zakresie weryfikacji przez włoską administrację celną ww. zgłoszenia celnego w zakresie dostarczenia towaru do włoskiego odbiorcy, firmy V. Pismem z dnia 22 grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w T. zwrócił się za pośrednictwem Ministerstwa Finansów do włoskiej administracji celnej z wnioskiem o międzynarodową pomoc prawną. Mając na uwadze powyższe, organ na podstawie art. 201 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zawiesił prowadzone postępowanie podatkowe. Na postanowienie organu I instancji strona złożyła zażalenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez niepowołanie przez organ żadnej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, upoważniającej organ podatkowy do wystąpienia do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ powołał się na art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Organ wskazał, że wnioskiem z dnia 22 grudnia 2008 r. Izba Celna w T., za pośrednictwem Ministerstwa Finansów Departament Kontroli Celno-Akcyzowej i Kontroli Gier wystąpiła o międzynarodową pomoc prawną w celu weryfikacji załączonych dokumentów dotyczących transakcji pomiędzy stroną a włoskim importerem V., potwierdzenia dokonania odpraw importowych towarów wyszczególnionych w załączonych polskich zgłoszeniach eksportowych oraz potwierdzenia od importera dokonania transakcji kupna wyrobów wyszczególnionych na fakturach i dokonania płatności wskazanych kwot na rzecz polskich kontrahentów. W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż "Urząd Celny w I. powziął podejrzenie niedostarczenia towaru do odbiorcy we Włoszech i niezapłacenia długu celnego w wymaganej wysokości. Wysokie wartości towaru wykazane na fakturach skutkują zaś dużymi kwotami zwrotu podatku VAT polskim eksporterom". Podstawą sporządzenia ww. wniosku były przepisy określone w Tytule I Rozporządzenia Rady (WE) nr 515/97 z dnia 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego (Dz.U.UE.L.97.82.1). Podstawą sporządzenia ww. wniosku było pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia 16 grudnia 2008 r., w którym organ wystąpił do Izby Celnej w T. o udzielenie pomocy w zakresie weryfikacji przez włoską administrację celną ww. zgłoszenia w zakresie dostarczenia towaru, tj. aluminiowych odtleniaczy do stali do odbiorcy V. we Włoszech. Tym samym na podstawie ww. pisma organu podatkowego nastąpiło wystąpienie za pośrednictwem Izby Celnej w T. oraz Ministerstwa Finansów do włoskiej administracji celnej o udzielenie informacji. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, że Polska na podstawie Traktatu akcesyjnego z dnia 16 kwietnia 2003 r., ratyfikowanego przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 23 lipca 2003 r. stała się z dniem 01 maja 2004 r. członkiem Unii Europejskiej i od tego dnia całe prawo wspólnotowe zaczęło obowiązywać w krajowym porządku prawnym. Dotyczy to wszystkich unijnych aktów prawnych, w tym stosowanych bezpośrednio przepisów rozporządzeń, takich jak określone w Tytule I Rozporządzenia Rady (WE) nr 515/97 z dnia 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego. Z uwagi na powyższe, zarzut strony dotyczący niepowołania żadnej ratyfikowanej umowy międzynarodowej organ uznał za bezzasadny. Ustosunkowując się do zarzutu strony, iż organ podatkowy poprzez wystąpienie do organu innego państwa usiłuje zakwestionować dokumenty celne SAD, organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem strony, iż faktury i dokumenty celne potwierdzają wynikające z nich czynności. Jednakże, dotyczy to wyłącznie rzetelnej działalności gospodarczej podatnika, faktycznie dokonanych przez niego czynności obrotu, a nie firmowania cudzych czynności, w celu uzyskania korzyści w postaci zwrotu podatku. W tym zakresie organ wskazał, że aktualnie rozpatruje odwołanie strony od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2003 r., w której organ stwierdził, iż działalność gospodarcza strony w obszarze działalności eksportowej była działalnością fikcyjną zarówno w zakresie dokonanych zakupów, jak i dokonanej sprzedaży. Strona w ww. obszarze działalności została oceniona jako figurant firmy "S." R. Ś. W wymienionej decyzji organ podatkowy stwierdził, iż sprzedaż aluminiowych odtleniaczy do Włoch winna być zakwalifikowana jako firmanctwo określone w art. 113 Ordynacji podatkowej dla ukrycia działalności R. Ś. W ocenie organu, w postępowaniu podatkowym zaistniała potrzeba pozyskania informacji w przedmiocie weryfikacji ww. dokumentu celnego towarzyszącego dostawie odtleniaczy do Włoch, w zakresie ustalenia potwierdzenia dokonania odprawy importowej towaru wyszczególnionego w załączonych dokumentach oraz potwierdzenia od importera dokonania transakcji kupna wyrobów wyszczególnionych na fakturze i dokonania płatności wskazanej kwoty na rzecz polskiego kontrahenta. Uzyskana w ramach pomocy prawnej informacja organów celnych w przedmiocie weryfikacji ww. dokumentu będzie istotnym elementem postępowania dowodowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. Podsumowując organ stwierdził, że dowód w postaci informacji włoskiej administracji celnej jest niezbędny dla zakończenia postępowania w przedmiocie prawidłowej weryfikacji rozliczenia podatkowego za miesiąc lipiec 2003r. Tym samym zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe jego zastosowanie organ uznał za bezzasadny. Na postanowienie organu II instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej i art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez zawieszenie postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec 2003 r. do czasu uzyskania odpowiedzi włoskich władz celnych na wystąpienie organu podatkowego dokonane na podstawie aktów prawnych wymienionych w Tytule Rozporządzenia Rady Unii Europejskiej nr 515/97 z dnia 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy pomiędzy Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego, a nie na podstawie ratyfikowanej umowy międzynarodowej. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi II instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu strona podniosła, że wskazany w zaskarżonym postanowieniu akt prawa wspólnotowego, mający stanowić podstawę weryfikacji zgłoszenia dotyczy wykonywania prawa celnego i rolnego, którego kontrola przestrzegania nie należy do organów podatkowych w postępowaniu podatkowym. Ponadto zawieszenie postępowania w związku z wystąpieniem organu do włoskich władz celnych na podstawie rozporządzenia Rady sprzeczne jest z art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, który jako podstawę zawieszenia postępowania wskazuje wystąpienie wyłącznie na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Tym samym, wskazana przez organ podstawa zawieszenia postępowania jest chybiona. Ponadto skarżący zarzucił, że poprzez ww. wystąpienie organ podatkowy usiłuje zakwestionować dokumenty celne SAD dotyczące dostaw na eksport aluminiowych odtleniaczy. Dokumenty te mają charakter dokumentów urzędowych i chcąc obalić domniemanie ich prawdziwości organ powinien na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej przeprowadzić dowód przeciwko zawartym w nim informacjom. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Pismem z dnia 31 sierpnia 2009 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy do złożenia wyjaśnień, Dyrektor Izby Skarbowej w B. poinformował, że przyjął dzień 24 listopada 2008 r. jako datę wystąpienia organu I instancji do organu włoskiego o międzynarodową pomoc prawną. Jednocześnie organ wskazał, że inna niż ww. czynność powodująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia w sprawie nie wystąpiła. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie narusza prawo, w związku z tym podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Spór sprowadza się do ustalenia, czy zgodne z prawem jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji zawieszające postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec 2003 r. na podstawie art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Z powyższego przepisu wynika, że przesłanką zawieszenia postępowania jest wystąpienie organu polskiego do organu innego państwa. Stosownie do art. 2 ust. 1 tiret trzecie rozporządzenia Rady (WE) nr 515/97 z dnia 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego (Dz. U. UE.L.97.82.1 ze zm.) - na który to akt powołuje się organ - do celów tego rozporządzenia "organ wnioskujący" oznacza właściwe władze Państwa Członkowskiego, które występują z wnioskiem o pomoc. Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że podstawę zawieszenia postępowania stanowić mogło wystąpienie uprawnionego podmiotu do obcych władz o udzielenie stosownych informacji. Z akt administracyjnych wynika, że organem, który wystąpił pismem z dnia 11 lutego 2009 r. do organu włoskiego o pomoc było Ministerstwo Finansów Departament Kontroli Celno-Akcyzowej i Kontroli Gier (k. 174 akt administracyjnych). W ocenie tut. Sądu podstawą zawieszenia postępowania podatkowego nie może być wystąpienie z dnia 24 listopada 2008 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. (k. 8 akt administracyjnych) nawiązujące do pisma z dnia 12 listopada 2008 r. tego Naczelnika, a skierowane do Dyrektora Izby Celnej w T.. Są to bowiem pisma dopiero wszczynające, uruchamiające procedurę wystąpienia przez Ministra Finansów o pomoc do organów innego państwa. Proces przygotowawczy poprzedzający wystąpienie może trwać wiele tygodni, czy nawet miesięcy i nie zawsze kończyć się wystąpieniem Ministra Finansów o stosowne informacje do organów drugiego państwa (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 12 lipca 2006 r. sygn. akt I SA/Lu 302/06). Okoliczności związane z przygotowaniem wystąpienia polskiego organu do organu państwa obcego nie stanowią jeszcze podstawy do zawieszenia postępowania. Analogiczne uwagi należy odnieść do pisma z dnia 22 grudnia 2008 r. Izby Celnej w T. skierowanego do Ministra Finansów. Ponadto z pisma organu włoskiego z dnia 25 marca 2009 r. (k. 176 akt administracyjnych) wynika, że organ ten udziela odpowiedzi Ministerstwu Finansów na prośbę o pomoc z dnia 11 lutego 2009 r. Z akt nie wynika, aby Minister Finansów w przedmiocie danych dotyczących rozliczenia przez skarżącego podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003 r. występował z wcześniejszym wnioskiem. W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie organem polskim występującym z wnioskiem o pomoc do organów Państwa Włoskiego był Minister Finansów, a nie organ, który skierował do Ministerstwa pismo o takie wystąpienie. W konsekwencji, jako datę wystąpienia organu polskiego do organu włoskiego o udzielenie pomocy w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003 r. należy przyjąć 11 lutego 2009 r., bowiem to Minister Finansów, a nie Naczelnik Urzędu Skarbowego w I., czy też Dyrektor Izby Celnej w T. był "organem wnioskującym". W konsekwencji brak podstaw do przyjęcia, że wystąpienie organu polskiego do organu włoskiego miało miejsce przed dniem 1 stycznia 2009 r. Powyższe o tyle jest istotne w sprawie, ponieważ instytucja zawieszenia postępowania może być stosowana wówczas, gdy postępowanie toczy się w sprawie zobowiązania podatkowego, które nie uległo przedawnieniu. W przypadku, gdyby zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu – stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej na skutek upływu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności – wówczas niedopuszczalne byłoby stosowanie instytucji zawieszenia postępowania, skoro nie ma podstaw do prowadzenia postępowania. Trudno zaakceptować tezę, że postępowanie nie może być prowadzone z powodu upływu terminu przedawnienia, nie może być podważona deklaracja, ale organ ma prawo zawiesić takie postępowanie. Z nadesłanego materiału dowodowego nie wynika, aby do końca 2008 r. miało miejsce przerwanie biegu terminu lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2003 r. W tym miejscu warto wskazać na uchwałę NSA z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08, zgodnie z którą "art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) ma zastosowanie do należności z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług". Na marginesie Sąd zauważa, że zgodnie także z Oświadczeniem Rządowym z dnia 4 sierpnia 1998 r. w sprawie ratyfikacji przez Rzeczpospolitą Polską Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. Nr 141, poz. 914) " W odniesieniu do Rzeczypospolitej Polskiej określenie "właściwy organ" oznacza Ministra Finansów lub jego upoważnionego przedstawiciela". Również w art. 2 pkt 1 tiret dwudzieste Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenie (EWG) nr 218/92 (Dz.U.UE.L.03.264.1 ze zm.), właściwy organ Państwa Członkowskiego oznacza w Polce Ministra Finansów. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie narusza art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, bowiem organ nie wykazał, iż był uprawniony w 2009 r. (z uwagi na regulację art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej) do prowadzenia postępowania podatkowego, a w konsekwencji jego zawieszenia, skoro dopiero dnia 11 lutego 2009 r. miało miejsce wystąpienie organu polskiego do organu włoskiego o pomoc. Uprzednie wykazanie okoliczności zawieszającej lub przerywającej - do końca 2008 r. - bieg terminu przedawnienia było niezbędne do zastosowania instytucji zawieszenia postępowania w przedmiotowej sprawie. Nie ma podstaw do stosowania regulacji dotyczącej zawieszenia postępowania, dopóki organ nie wykaże, iż prowadzenie postępowania z uwagi na przepisy o przedawnieniu zobowiązania podatkowego jest dopuszczalne. W tej sytuacji, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 powołanej ustawy Sąd określił, iż zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości. O kosztach sądowych rozstrzygnął na podstawie art. 200 wskazanej ustawy. H. Adamczewska – Wasilewicz D. Dudra E. Kruppik – Świetlicka