I SA/Bd 422/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska- Wasilewicz Sędziowie: sędzia NSA Zdzisław Pietrasik sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2019r. sprawy ze skargi A. sp. z o. o. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz A. sp. z o. o. w B. kwotę 370 zł ( trzysta siedemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] listopada 2017r. Burmistrz K. określił A. I. Sp. z o.o. z siedziba w B. (skarżąca) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za miesiące od marca do grudnia 2014r. w kwocie [...]zł. Podstawę rozstrzygnięcia stanowiły ustalenia organu, że Spółka będąc współwłaścicielem nieruchomości stanowiącej działki ewidencyjne nr [...], zapisanej w księdze wieczystej Kw nr [...] położonej w miejscowości T. nie złożyła deklaracji i nie dokonała zapłaty należnego podatku. Działki te według ewidencji gruntów i budynków stanowią częściowo tereny niezabudowane zurbanizowane lub w trakcie budowy o pow. [...] ha oraz użytki rolne o pow. [...] ha. W złożonym odwołaniu Spółka zarzuciła, że zobowiązania w podatku od nieruchomości naliczone są niezgodnie z prawem, albowiem nie prowadzi na ww. nieruchomości żadnej działalności gospodarczej. Decyzją z dnia [...] marca 2018r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na wstępie uzasadnienia organ przytoczył treść przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 716 ) – dalej jako: "u.p.o.l." Podkreślił, że w aktach sprawy znajduje się informacja uproszczona z rejestru gruntów, która stanowi dowód w sprawie i potwierdza prawidłowość ustaleń organu podatkowego, co do właścicieli, powierzchni oraz klasyfikacji gruntów przedmiotowej nieruchomości. Organ odwoławczy zaznaczył, że z godnie z art. 21 ustawy o geodezji i kartografii (Dz.U. z 2016r. poz. 1629z późn. zm.) przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości dla organów podatkowych wiążące są dane wynikające z tej ewidencji, jeżeli znajdują się w niej informacje istotne dla odtworzenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego. Odnosząc się do zarzutu, że posiadane przez skarżącą nieruchomości nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, organ wskazał, że wobec brzmienia przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Istotne jest, zdaniem organu, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Na poparcie stanowiska organ powołał orzeczenia sądów administracyjnych. W złożonej do tut. Sądu skardze Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji zarzucając: - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci obrazy art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018r. poz. 2096) – dalej jako: "k.p.a." w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 78 § 1 k.p.a. poprzez zaniechanie zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, co doprowadziło do wadliwego ustalenia okoliczności faktycznych i pominięcia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia przede wszystkim w zakresie faktycznego wykorzystywania nieruchomości na prowadzoną przez skarżącą spółkę działalność gospodarczą; - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisu 1a ust. 1 pkt 3) u.p.o.l. poprzez błędną ich wykładnię; Skarżąca przede wszystkim zarzuciła Kolegium brak uwzględnienia przy wydawaniu decyzji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017r. w sprawie SK 13/15, zgodnie z którym "art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017r. poz. 1785 i 2141) rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." Ponadto, zdaniem Spółki, Kolegium nie przeprowadziło kompleksowego postępowania dowodowego opierając się jedynie na informacji uproszczonej z rejestru gruntów i nie zweryfikowało w żaden sposób danych i informacji podniesionych przez Spółkę w odwołaniu od decyzji pierwszej instancji, chociażby poprzez przesłuchanie świadków J. S.-K., G. K., D. H.-S.. SKO nie zweryfikowało co jest faktycznym przedmiotem działalności gospodarczej skarżącej Spółki i czy ta działalność jest realizowana na nieruchomościach, co do których określono wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 rok. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentacje w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej podniesione. Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 2 lutego 2018 r., I FSK 579/16 - wyrok i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W myśl natomiast art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. – dalej: "p.p.s.a."), w przypadku, gdy sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas, w zależności od rodzaju naruszenia, uchyla decyzję w całości lub części albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji z naruszeniem prawa. Przepis ten nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżone decyzje mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja i decyzja ją poprzedzająca naruszają prawo w stopniu powodującym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego, z uwagi na uchybienia o charakterze proceduralnym. W rozpoznawanej sprawie spór miedzy stronami sprowadzał się do kwestii wysokości stawki podatku dla nieruchomości stanowiącej działki ewidencyjne nr [...] położone w miejscowości T. w kontekście związku nieruchomości z działalnością gospodarczą. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą ( z wyjątkiem nie mającym znaczenia dla niniejszej sprawy). W ocenie Sądu istotne w sprawie jest, jakie dowody winny być brane pod uwagę przy wymiarze podatku od nieruchomości. Przepis art. 21 § 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010 r. nr 193, poz. 1287, ze zm. dalej: p.g.k.). stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych , statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Przyjmuje się w orzecznictwie, że organy podatkowe ustalając wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wykazane w ewidencji. W niniejszej sprawie organ odwoławczy powołał się co prawda na wskazany powyżej artykuł ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne ale w aktach sprawy brak jest wpisu z ewidencji gruntów i budynków. Tym samym Sąd nie ma możliwości oceny czy organ prawidłowo ustalił dane istotnych z punktu widzenia przepisów u.p.o.l., dotyczących podmiotu zobowiązanego do uiszczenia podatku a także przedmiotu opodatkowania, co nie jest zgodne z zasadą prawdy obiektywnej, która wynika z treści art. 122 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p. Co więcej w aktach przedłożonych Sądowi brak jest również postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie wymiaru podatku za 2014r. a przede wszystkim decyzji organu pierwszej instancji w tym przedmiocie. Sąd zatem został pozbawiony możliwości kontroli prawidłowości przeprowadzonego postępowania a także prawidłowości merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Niezależnie od powyższego Sąd zwraca uwagę, że podatnikami podatku od nieruchomości w przypadku współwłasności (współposiadania) są, co do zasady, wszyscy współwłaściciele (współposiadacze). Na wszystkich z nich ciąży solidarnie obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego będącego przedmiotem współwłasności (współposiadania) co oznacza, że organ podatkowy może żądać uiszczenia całości lub części podatku od nieruchomości od kilku z nich lub każdego z osobna, a uiszczenie podatku od nieruchomości przez któregokolwiek z nich zwalnia pozostałych z obowiązku. Jednocześnie aż do uiszczenia całej kwoty należnego podatku od nieruchomości od nieruchomości lub obiektu budowlanego będącego przedmiotem współwłasności (współposiadania), wszyscy współwłaściciele (współposiadacze) pozostają zobowiązani (por. art. 91 O.p. w zw. z art. 366 k.c.). Powyższe oznacza, że – jak wskazał WSA w Rzeszowie w wyroku z 13 grudnia 2011 r., I SA/Rz 717/11 - "każdy ze współwłaścicieli nieruchomości, bez względu na to z jakiej części nieruchomości oraz w jaki sposób faktycznie korzysta, pozostaje osobiście odpowiedzialny za całość powstałego zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem, że jego uiszczenie przez jednego ze współwłaścicieli - zwalnia pozostałych. W praktyce oczywiście spotykane jest, że każdy ze współwłaścicieli płaci podatek jedynie w części odpowiadającej posiadanemu przez niego udziałowi w nieruchomości wspólnej, jednakże praktyka ta nie wpływa na ogólne zasady odpowiedzialności solidarnej. Charakter odpowiedzialności podatkowej jest bowiem uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, sposobu korzystania z nieruchomości oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów, ewentualnego podziału nieruchomości quoad usum". Oznacza to również, że organy podatkowe nie ustalają podatku od nieruchomości częściowo poszczególnym współwłaścicielom. Decyzje ustalające wysokość podatku od nieruchomości dotyczą całej nieruchomości (bez wyszczególniania udziałów współwłaścicieli) i doręczane są wszystkim współwłaścicielom. W wyroku WSA w Szczecinie z 24 kwietnia 2013 r., I SA/Sz 927/12, Sąd wskazał, że "jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność, to postępowanie winno toczyć się z udziałem wszystkich współwłaścicieli i kończyć się decyzją stwierdzającą solidarny obowiązek podatkowy wobec wszystkich współwłaścicieli. Nie można w jednej decyzji adresowanej do konkretnej osoby opodatkować udziału we własności gruntu. W postępowaniu podatkowym za strony należy uznać wszystkich właścicieli części ułamkowych działek i to do nich powinna być skierowana decyzja wymiarowa dotycząca tych gruntów. W takiej sytuacji będą oni ponosić solidarną odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe dotyczące całej nieruchomości". Sąd w składzie orzekającym podziela przedstawione wyżej stanowisko prawne, prezentowane dotąd w orzecznictwie sądowym i przyjął je dla celów niniejszej kontroli legalności. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, przede wszystkim zwrócić trzeba uwagę, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że A. I. sp. z o.o. jest współwłaścicielem nieruchomości. Zatem postępowanie powinno toczyć się z udziałem wszystkich współwłaścicieli i wszystkim powinna być doręczona decyzja organu pierwszej jak i drugiej instancji. Z uwagi na brak w aktach administracyjnych akt postępowania przed organem pierwszej instancji Sąd nie może ocenić czy zapewniono wszystkim współwłaścicielom udział przed organem pierwszej instancji z pewnością jednak zaskarżona decyzja nie została doręczona pozostałym współwłaścicielom, którzy nie zostali także powiadomieni o toczącym się postępowaniu odwoławczym, co stanowi naruszenie art. 211 O.p., w zw. z art. 133 § 1 O.p. i w zw. z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ten sposób doszło również do pozbawienia pozostałych współwłaścicieli udziału w sprawie, a więc naruszenia art. 123 O.p. i art. 200 § 1 O.p., stanowiącego kwalifikowaną wadę procesową będącą podstawą do wznowienia postępowania. Wprawdzie pozostali współwłaściciele nie złożyli odwołania od decyzji organu I instancji, jednakże w przypadku wielości stron postępowania wniesienie odwołania choćby przez jedną z nich wywołuje skutek także w stosunku do pozostałych i powoduje konieczność zawiadomienia o postępowaniu wszystkie pozostałe podmioty będące stronami w sprawie (art. 165 § 3a O.p.), a następnie doręczenia wydanej decyzji wszystkim stronom postępowania (art. 211 O.p.). Ma to szczególne znaczenie w przypadku, gdy decyzja podatkowa określa solidarne zobowiązanie podatkowe. W takiej sytuacji za strony postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego należy uznać wszystkich współwłaścicieli nieruchomości i w rezultacie im wszystkim jako podmiotom solidarnie zobowiązanym należy doręczyć decyzję podatkową. Z powyżej wskazanych względów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. W tym stanie sprawy przedwczesne jest odnoszenie się do kwestii stawki opodatkowania. W rezultacie niniejszego wyroku organ będzie zobowiązany przeprowadzić postępowanie podatkowe przy przyjęciu prawidłowego grona podatników, stron postępowania podatkowego i adresatów decyzji podatkowej, stosownie do zebranych dowodów i poczynionych ustaleń faktycznych, zgodnie z przedstawionym wyżej stanowiskiem prawnym a także powinien rozważyć czy w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017r. sygn. akt SK13/15. W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. b i c oraz art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.