I SA/Bd 431/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor sądowy Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi Wojciecha B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2007 r. nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego za niezasadne 1. uchyla zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2007 r. nr [...] 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz Wojciecha B. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania I SA/Bd 431/07 U Z A S A D N I E N I E Pismem z dnia [...] 2006r., skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w I., Wojciech B. wniósł zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, jednocześnie wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego i wstrzymanie czynności egzekucyjnych do czasu rozpoznania wniesionych zarzutów. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że w oparciu o przepisy rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (tekst jedn. Dz. U. z 1991 r. Nr 118 poz. 512 z późn. zm.) postanowieniem Sądu Rejonowego w B. sygn. [...] z dnia [...] 2003r. ogłoszono jego upadłość jako przedsiębiorcy. W związku z powyższym, nie będąc już przedsiębiorcą po zakończeniu postępowania upadłościowego nie jest on już podmiotem w stosunku do którego może być prowadzone postępowanie egzekucyjne w celu wyegzekwowania należności z tytułu podatku VAT. Podkreślił jednocześnie, że upadłość pozbawiła go zarządu masą upadłości oraz firmą w związku z czym nie miał możliwości uregulowania zaległych zobowiązań. Podniósł jednocześnie zarzut dotyczący niedopuszczalności egzekucji ze wspólnego rachunku bankowego jego i żony oraz wskazał błędy formalne tytułu wykonawczego. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] 2006r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. uznał zarzuty za niedopuszczalne, ponieważ zostały już rozpatrzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. w postanowieniach z dnia [...] 2006r. nr [...] oraz z dnia [...] 2006r. nr [...], na które Strona złożyła zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w B. Zaś w wyniku postępowania odwoławczego zostały wydane ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienia utrzymujące w mocy postanowienia organu pierwszej instancji. Wojciech B. pismem z dnia [...] 2006r. wniósł zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] 2006r. nr [...] w sprawie uznania zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego za niedopuszczalne. W uzasadnieniu zażalenia stwierdzał, że w poprzednich pismach nie podnosił, iż postępowanie upadłościowe dotyczyło jego osoby jako prowadzącego działalność gospodarczą, a nie jako konsumenta. W związku z powyższym strona wniosła o uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] 2006r. Postanowieniem z dnia [...] 2007r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji, wskazując, iż rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. po ponownym rozpatrzeniu sprawy postanowieniem nr [...] z dnia [...] 2007r. uznał zarzuty strony za niezasadne. W uzasadnieniu organ podkreślił, iż strona w okresie od [...] 1991r. do [...] 2006r. prowadziła jako osoba fizyczna działalność gospodarczą pod nazwą PHUP Hurtownia [...] Wojciech B. Jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą strona zgłosiła obowiązek w podatku od towarów i usług na druku VAT-l od dnia [...] 1993r. W czasie prowadzenia działalności gospodarczej Wojciech B. złożył deklaracje VAT-7 za miesiące: październik, listopad i grudzień 2002r. oraz styczeń 2003r., wykazując należny do zapłaty podatek VAT, którego mimo ciążącego obowiązku nie zapłacił. W dalszej części Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. wskazał, iż w dniu [...] 2003 r. Sąd Rejonowy w B. postanowieniem sygn. akt [...] ogłosił upadłość Wojciecha B. jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Postępowanie upadłościowe, zostało ukończone na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w B. z [...] 2006r. – prawomocnego od dnia [...] 2006r. Z uwagi na fakt , iż należności w podatku VAT za wskazane powyżej okresy zgłoszone do masy upadłości w trybie przepisów Prawa upadłościowego nie zostały zaspokojone w czasie trwającego procesu upadłościowego, organ podjął czynności zmierzające do ich przymusowego ściągnięcia wszczynając postępowanie egzekucyjne. Odnosząc się do zarzutów Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. wskazał na treść art. 169 Prawa upadłościowego z 1934 r. stanowiącego, iż nawet odmowa uznania wierzytelności w całości lub w części nie tamuje możliwości ich dochodzenia przeciw upadłemu po ukończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego. Zapis ten zdaniem organu wyraźnie dopuszcza możliwość zarówno ukończenia postępowania upadłościowego w sytuacji niezaspokojenia wszystkich wierzytelności z masy upadłości jak również możliwość dochodzenia należności po zakończeniu upadłości. W dalszej części organ przywołał treść art. 170 § 1 cytowanego Prawa upadłościowego stanowiący, że "po ukończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego wyciąg z ustalonej listy wierzytelności zawierający oznaczenie wierzytelności oraz sumy na jej poczet przez wierzyciela otrzymane, jest tytułem egzekucyjnym przeciwko upadłemu". Zaś art. 221 § 1 w związku z art. 223 Prawa upadłościowego stwierdza, że od dnia uprawomocnienia się postanowienia Sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego upadły odzyskuje swobodne rozporządzanie swym majątkiem. Treść tych przepisów zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. obala argumentację o niemożności dochodzenia przez Urząd należności podatkowych po ukończonym postępowaniu upadłościowym. Ogłoszenie upadłości nie zmienia zasadniczo pozycji przedsiębiorcy wobec fiskusa. Jeśli w wyniku podziału środków uzyskanych ze sprzedaży składników masy upadłości należności podatkowe nie zostały zaspokojone, organ podatkowy jest zobowiązany wszcząć działania zmierzające do ich przymusowego ściągnięcia. Zdaniem organu ani zakończenie postępowania upadłościowego, ani zakończenie wykonywania działalności gospodarczej nie zwalnia podatnika z obowiązku zapłaty ciążących na nim zobowiązań podatkowych. Przepisy podatkowe nie ograniczają możliwości pokrywania zobowiązań podatkowych powstałych w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie z dochodów uzyskiwanych z tej działalności. Zakończenie wykonywania działalności gospodarczej nie oznacza dla podatnika ustania odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe powstałe w czasie jej prowadzenia i nie oznacza bynajmniej samoczynnego wygaśnięcia tych zobowiązań. Konkludując Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. nie podzielił wyrażonego przez Wojciecha B. przekonania, że skoro obecnie nie prowadzi on działalności gospodarczej to nie można wobec niego stosować egzekucji zaległych zobowiązań podatkowych powstałych w związku z prowadzoną w przeszłości działalnością gospodarczą. Odnosząc się do zarzutu błędów formalnych występujących w tytule wykonawczym organ podatkowy wyjaśnił, iż zarówno wzór tytułu wykonawczego określony w załączniku nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2002r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2003r. Nr 9 poz.106 z późn. zm.), jak również powołane w tytule przepisy prawne, w oparciu o które organy egzekucji administracyjnej prowadzą postępowanie egzekucyjne, są jednolite dla wszystkich urzędów skarbowych. Wzory tytułów wykonawczych i podstaw prawnych zostały przystosowane do wydruków z podsystemu informatycznego eksploatowanego we wszystkich urzędach skarbowych w kraju przez zespół projektowy powołany przez Ministra Finansów. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. nie znalazł podstaw do uznania zarzutu strony skoro organy stanowiące prawo zaakceptowały i uznały za wystarczające powołanie w pozycji 29 tytułu wykonawczego przepisów Ordynacji podatkowej bez szczegółowego ich wskazania. Urząd skarbowy jest w tym zakresie jedynie wykonawcą zobowiązanym stosować się do przepisów obowiązujących wszystkie organy skarbowe. Na powyższe postanowienie Skarżący złożył dnia 12 marca 2007r. zażalenie ponownie podnosząc, że postępowanie upadłościowe dotyczyło jego osoby jako prowadzącego działalność gospodarczą, a nie jako konsumenta. Skarżący podkreślił również, że organ pierwszej instancji nie odniósł się do zarzutów dotyczących specyfiki podatku VAT, oraz faktu, że podatek VAT zawarty był również w należnościach, które powinny wpłynąć do masy upadłości od dłużników, a których Syndyk nie odzyskał. W opinii Skarżącego podatek VAT od tych należności powinien być odliczony. Skarżący uważał również, iż niewystarczające są wyjaśnienia wierzyciela odnośnie wzoru tytułu wykonawczego. Organ odwoławczy po zapoznaniu się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w zażaleniu postanowieniem z dnia [...] 2007r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w B. podobnie jak organ pierwszej instancji w oparciu o przepisy Prawa upadłościowego wskazał, iż prawomocne ukończenie postępowania upadłościowego oraz zakończenie działalności gospodarczej nie rozwiązuje do końca problemu niezaspokojonych wierzytelności i nie zwalnia podatnika z obowiązku uregulowania zobowiązań podatkowych. W związku z czym Wojciech B. jako osoba fizyczna jest podmiotem odpowiadającym za swoje zobowiązania z okresu prowadzenia działalności gospodarczej. Odnosząc się do zarzutu , iż tytuł wykonawczy z dnia [...] 2006r. nr [...] zawiera błąd formalny polegający na niepodaniu w pozycji 29 podstawy prawnej, to jest konkretnego przepisu ustawy Ordynacji podatkowej organ odwoławczy powołał wyrok NSA w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w G. z dnia [...] 2002 r. sygn. akt I SA/Gd 1056/01, zgodnie z którym obowiązek wskazania podstawy prawnej można pojmować w ten sposób, iż chodzi o podanie aktu prawnego, na podstawie którego wydano decyzję administracyjną lub też o samą decyzję wydaną na podstawie tych aktów (porównaj wyrok NSA z 7 listopada 2000r. I SA/Ka 1187/99). Na powyższe postanowienie została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której skarżący wniósł o jego uchylenie oraz ponownie przedstawił stanowisko, iż nie jest zobowiązany do uregulowania przedmiotowych należności, gdyż nie jest już przedsiębiorcą a zgodnie z art. 1 Prawa upadłościowego upadłym jest przedsiębiorca i to właśnie przedsiębiorca zobowiązany jest regulować podatki takie jak np. podatek VAT. Odnosząc się do interpretacji przez organy art. 170 § 1 Prawa upadłościowego to skarżący zgodził się co do zasady z organem, iż wierzyciel może dochodzić zaspokojenia. Jednakże w jego przekonaniu przepis art. 170 Prawa upadłościowego nie dotyczy jego, a osoby będącej nadal przedsiębiorcą tj. takiej, której syndyk wydał pozostałą cześć majątku po likwidacji i która po jej zakończeniu nadal prowadzi działalność gospodarczą. W dalszej kolejności Wojciech B. podkreślił, iż jego zdaniem po zakończeniu postępowania upadłościowego organ podatkowy nie mógł działać pomijając istnienie listy wierzytelności stanowiącej integralną część prawomocnego orzeczenia sądowego. Skarżący ponownie wyraził pogląd o konieczności umieszczenia w tytule wykonawczym konkretnego przepisu prawnego będącego podstawą działań egzekucyjnych. Jego zdaniem "w Polsce należy przestrzegać prawa stanowionego przez ustawodawcę, a nie obowiązują obywateli orzeczenia sądowe zapadłe na podstawie innych stanów faktycznych w zupełnie innych sprawach" W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dodatkowo odnosząc się ponownie do zarzutu błędnej interpretacji przepisów prawa upadłościowego organ drugiej instancji wskazał na orzeczenie NSA z dnia 25 sierpnia 1999r. Sygn. akt I SA/Kr 1529/97 zgodnie z którym po umorzeniu postępowania upadłościowego można dochodzić wierzytelności, które nie były zgłoszone w upadłości. W opinii organu odwoławczego tym bardziej nie ma przeszkód, aby to uczynić w stosunku do wierzytelności, które zgłoszono, a które nie zostały zaspokojone w trakcie prowadzonego postępowania upadłościowego. Polemizując z zarzutem dotyczącym niewłaściwego wskazania podstawy prawnej w tytule wykonawczym przez organ pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wyjaśnił, iż zgodnie z zapisem art. 3a § 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zakresie zobowiązań podatkowych powstałych z mocy prawa stosuje się egzekucję administracyjną, jeżeli zobowiązania te wynikają z deklaracji, a w deklaracji zostało zamieszczone pouczenie, że stanowi ono podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Deklaracja VAT- 7 zawiera pouczenie, iż w przypadku niewpłacenia w terminie wykazanej kwoty, deklaracja stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, iż w tytule wykonawczym [...] w rubryce 30 - podstawa prawna, zaznaczono prawidłowo punkt 2 - deklaracja. W związku z czym w ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. prawidłowo wskazał podstawę prawną egzekucji należności wynikających z deklaracji VAT -7 za miesiące od października 2002r. do stycznia 2003r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych wart. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa zarówno materialnego, jak i procesowego w stopniu mającym wpływ na rozstrzygniecie. Dlatego też, zaskarżone do Sądu postanowienie należało wyeliminować z obrotu prawnego. Przede wszystkim w niniejszej sprawie podnieść należy, że zobowiązany w skardze zasadnie zakwestionował prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuł wykonawczy, którego podstawą wystawienia były deklaracje podatkowe z klauzulą zawierającą pouczenie, iż stanowią one podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego (por. poz. 30 pkt 2 tytułu wykonawczego). Należy mieć na uwadze, że przedmiotowe postępowanie windykacyjne należności publicznoprawnych prowadzone było po zakończeniu postępowania upadłościowego. Skarżący kwestionując postanowienie organu drugiej instancji zauważył bowiem, że prawomocna lista wierzytelności zatwierdzona przez Sędziego komisarza stanowi orzeczenie sądowe. Dlatego nikt, w tym także organ podatkowy nie może po zakończeniu postępowania upadłościowego działać z pominięciem tego dokumentu, nie biorąc go pod uwagę. Podzielając postawiony zarzut zauważyć należy, że zgodnie z art. 170 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (jednolity tekst: Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512), znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie na mocy art. 536 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.) wyciąg z ustalonej listy wierzytelności, zawierający oznaczenie wierzytelności oraz sumy na jej poczet przez wierzyciela otrzymanej, jest tytułem egzekucyjnym przeciwko upadłemu. Wyciąg z ustalonej listy wierzytelności powinien dokładnie określać te wierzytelności oraz należności uboczne (odsetki do dnia ogłoszenia upadłości i ewentualnie koszty), a nadto kwoty, jakie wierzyciel już otrzymał w ramach prowadzonego postępowania upadłościowego. Ten ostatni wymóg posiada istotne znaczenie z punktu widzenia upadłego, ogranicza bowiem możliwość podwójnego wyegzekwowania długu. Tytuł egzekucyjny obejmujący wyciąg z ustalonej przez sędziego komisarza listy wierzytelności zastępuje poprzednio wydany tytuł egzekucyjny, w szczególności wykonalny wyrok sądowy, który ipso iure (z mocy samego prawa) traci moc. [ .. .] Jest to ta sama wierzytelność, która nie może być przedmiotem dwóch tytułów egzekucyjnych (wyroku i wyciągu z listy wierzytelności). Tytuł egzekucyjny oparty na prawomocnym wyroku (lub innym równorzędnym orzeczeniu wydanym przed ogłoszeniem upadłości) nie traci mocy w tej części, której postanowienie co do uznania wierzytelności nie reguluje [...]. Tytuł taki nie traci również mocy wtedy, gdy wierzyciel w ogóle nie zgłosił swej wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, w tej sytuacji może jednak nastąpić przedawnienie wierzytelności (por. S. Gurgul, Prawo upadłościowe i układowe. Komentarz, 4 wydanie, Wydawnictwo C.H. Beck, s. 609). Przenosząc powyższe na grunt podatkowy skonstatować należy, iż deklaracja podatkowa z klauzulą zawierającą pouczenie, iż stanowi ona podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, jak i decyzja organu podatkowego pierwszej instancji, o której mowa wart. 224 § 1 Ordynacji podatkowej ipso iure tracą moc w związku z ukończeniem postępowania upadłościowego. Tytuł egzekucyjny obejmujący wierzytelności podatkowe niezaspokojone w postępowaniu upadłościowym stanowi od tego momentu wyciąg z ustalonej przez sędziego komisarza listy wierzytelności (art. 170 Prawa upadłościowego). Wyciąg z ustalonej listy wierzytelności stanowi tytuł egzekucyjny w rozumieniu przepisu art. 777 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego. Tytuł ten winien być zaopatrzony w klauzule wykonalności, którą winien mu nadać sąd, który prowadził i zakończył postępowanie upadłościowe (art. 776 oraz art. 781 § 1 k.p.c.). W stanie faktycznym niniejszej sprawy tytuł wykonawczy został wystawiony na podstawie deklaracji dotyczących podatku od towarów i usług w dniu 12 października 2006 r. Postanowienie o ukończeniu postępowania upadłościowego zostało zaś wydane [...] 2006 r. Za zasadny należało zatem uznać zarzut skarżącego, iż postępowanie egzekucyjne w takim przypadku nie powinno się toczyć bez uwzględnienia orzeczenia sędziego komisarza. Na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2007 r. pełnomocnik skarżącego przedłożył kserokopię projektu listy wierzytelności uznanej przez syndyka i upadłego. Z jej treści wynika, że ze zgłoszonych przez Urząd Skarbowy w Inowrocławiu należności podatkowych syndyk, mając na względzie oświadczenie upadłego, nie uznał kwoty 660,06 zł. Z wyliczeń dokonanych na podstawie akt administracyjnych wynika, że kwota ta została ujęta przez organ egzekucyjny w tytule wykonawczym (w rozliczeniu uwzględniono postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty i niesłusznie pobrane koszty upomnienia). Istotniejszym w niniejszej sprawie jest jednak to, iż projekt listy wierzytelności sporządzony przez syndyka nie stanowi tytułu egzekucyjnego, o którym mowa w art. 170 ww. rozporządzenia. Zgodnie z art. 161 § 2 omawianego aktu sędzia-komisarz wzywa syndyka i upadłego na posiedzenie i po ich wysłuchaniu wydaje postanowienie co do uznania lub odmowy uznania w całości lub w części zgłoszonych wierzytelności. Postanowienie sędziego komisarza powinno rozstrzygać nie tylko kwestię istnienia wierzytelności, lecz także jej wysokość, kategorię w której ma uczestniczyć w podziale funduszów masy, czy i w jakim zakresie może być potrącona ze wzajemnej wierzytelności upadłego (por. art. 152 i 154). Godzi się jednak zauważyć, że tytuł egzekucyjny stanowi wyciąg z ustalonej przez sędziego komisarza listy wierzytelności, zawierający sumy na jej poczet przez wierzyciela otrzymane. Wobec powyższego podnieść trzeba, że przedłożony przez pełnomocnika projekt listy wierzytelności również nie dokumentuje istniejącego stanu faktycznego w przedmiocie wierzytelności podatkowych. Stwierdzić zatem należy, iż stan faktyczny w przedmiotowej sprawie nie został w sposób właściwy ustalony. Brak w aktach sprawy wyciągu z ustalonej listy wierzytelności stanowi o naruszeniu art. 26 § 3 w związku z art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie bowiem z art. 29 § 1 organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej. Natomiast w świetle drugiego z powołanych przepisów obowiązek wystawienia tytułu wykonawczego według wzoru, o którym mowa w § 1, spoczywa również na wierzycielu, którego należność pieniężna wynika z orzeczenia sądu zaopatrzonego w klauzulę wykonalności, z tym że w tym przypadku nie wymaga się opatrzenia tytułu wykonawczego pieczęcią urzędową. W oparciu o przywołane przepisy wywieźć należy, iż organ pierwszej instancji jest zobligowany w ramach działań z urzędu do zbadania dopuszczalności egzekucji administracyjnej - tzn. między innymi, czy dysponuje tytułem egzekucyjnym pozwalającym na prowadzenie tego postępowania. W niniejszej sprawie organ takim tytułem nie dysponował. Deklaracja z klauzulą w związku z ukończeniem postępowania upadłościowego utraciła swoją moc prawną, jako tytuł egzekucyjny, w części objętej ustaloną listą wierzytelności. W aktach sprawy brak też wyciągu z ustalonej przez Sędziego komisarza listy wierzytelności. Tym samym zaistniały podstawy do przyjęcia tezy o niedopuszczalności egzekucji. Godzi się w tym miejscu dla wsparcia przeprowadzonego wywodu powołać orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2001 r., sygn. akt I SA 794/01, LEX nr 55780, w którym Sąd zauważył, że organ egzekucyjny może wszcząć egzekucję administracyjną w sytuacji, gdy do wniosku został załączony tytuł wykonawczy - art. 26 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z akt sprawy wynika, że tytuł wykonawczy w postaci wyroku został wydany, ale nie został złożony do akt sprawy. W aktach znajduje się jedynie kserokopia tytułu wykonawczego, a taki dokument nie może być uznany za tytuł wykonawczy w rozumieniu przepisów kodeksu postępowania cywilnego. Z treści art. 26 § 3 ustawy z 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991 r. Nr 36, poz. 161 ze zmianami) wynika jednoznacznie, że egzekucja administracyjna obowiązków wynikających z orzeczenia sądowego może być wszczęta wyłącznie w oparciu o tytuł wykonawczy, którym jest orzeczenie sądowe zaopatrzone w klauzulę wykonalności. Według art. 776 k.p.c. tytułem wykonawczym jest tytuł egzekucyjny zaopatrzony w klauzulę wykonalności. Natomiast z art. 777 pkt 1 k.p.c. wynika, że tytułem egzekucyjnym jest także prawomocny wyrok sądowy. Tytułowi egzekucyjnemu pochodzącemu od Sądu klauzulę wykonalności nadaje Sąd I instancji, w którym sprawa się toczy - art. 781 § 1 k.p.c. Sąd nie podzielił natomiast argumentów strony skarżącej co do braku w ogóle możliwości dochodzenia przez wierzyciela swych należności w postępowaniu egzekucyjnym, w oparciu o tytuł egzekucyjny wystawiony na podstawie art. 170 Prawa upadłościowego, z uwagi na fakt, iż skarżący nie prowadzi już działalności gospodarczej i zyskał miano konsumenta. W świetle tego unormowania po ukończeniu postępowania upadłościowego wyciąg z ustalonej listy wierzytelności, zawierający oznaczenie wierzytelności oraz sumy na jej poczet przez wierzyciela otrzymanej, jest tytułem egzekucyjnym przeciwko upadłemu. Z powołanego przepisu wynika w sposób jednoznaczny, że uprawnione jest dochodzenie przez wierzyciela upadłego wierzytelności przysługującej mu względem upadłego po zakończeniu postępowania upadłościowego. Nie ma przy tym znaczenia to, czy upadły po zakończeniu tego postępowania będzie prowadził dalej działalność gospodarczą i czy będzie przysługiwał mu status przedsiębiorcy. Normodawca nie poczynił w tym zakresie żadnego wyjątku. W kontekście omawianego problemu warto też zauważyć, że Prawo upadłościowe, inaczej niż niektóre ustawodawstwa, nie dopuszcza ani zwolnienia upadłego z tej części długu, która nie znalazła pokrycia w majątku objętym masą upadłości, ani obniżenia wysokości długu (redukcja długów w układzie zawartym w toku postępowania upadłościowego nie stanowi tu wyjątku), ani wreszcie obowiązkowego odroczenia zapłaty do czasu uzyskania przez upadłego odpowiedniego majątku (por. S. Gurgul, Prawo upadłościowe i układowe. Komentarz, 4 wydanie, Wydawnictwo C.H. Beck, s. 608). Powiedzieć także trzeba, że z reguły po ukończeniu postępowania upadłościowego podmiot, wobec którego prowadzono takie postępowanie nie prowadzi już działalności gospodarczej. W niektórych przypadkach prowadzenie działalności gospodarczej jest mu zakazane zgodnie bowiem z art. 172 omawianego rozporządzenia, kto nie wykona obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w zakreślonym w art. 5 terminie dwóch tygodni, zostanie pozbawiony, na okres dwóch do pięciu lat, prawa prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek oraz pełnienia funkcji reprezentanta lub pełnomocnika przedsiębiorcy, członka rady nadzorczej i komisji rewizyjnej w spółce akcyjnej, z ograniczona odpowiedzialnością lub spółdzielni, chyba, że nie ponosi winy. Powyższe oznacza, w świetle stanowiska skarżącego (odpowiedzialność na podstawie art. 170 ponosi tylko ten upadły, który prowadzi po zakończeniu postępowania upadłościowego działalność gospodarczą), że osoba wobec której orzeczono zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie art. 17 będzie w lepszej sytuacji od tego podmiotu wobec którego takiego zakazu nie orzeczono i który działalność gospodarczą prowadzi dalej. Prowadzący bowiem działalność gospodarczą, który wywiązał się z obowiązku wynikającego z art. 5, byłby podmiotem, wobec którego możliwe byłoby prowadzenie działań windykacyjnych. Natomiast ten, który nie dochował warunków z art. 5 i wobec jego osoby orzeczono zakaz, byłby zwolniony z części długu niezaspokojonego w postępowaniu upadłościowym. Brak - zdaniem Sądu - jakichkolwiek podstaw prawnych do zaaprobowania proponowanej przez skarżącego interpretacji art. 170 Prawa upadłościowego. Jeżeli zakończono postępowanie upadłościowe, w ramach którego nie doszło do zaspokojenia wszystkich wierzycieli, wierzyciele niezaspokojeni mają prawo dochodzenia swych należności po zakończonym postępowaniu upadłościowym. W odniesieniu do podniesionego na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2007r. argumentu związanego z treścią art. 67d § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej Sąd zauważa, iż powołany przepis ma charakter fakultatywny. Organ podatkowy może, lecz nie musi go zastosować. Tym samym nie można uznać czynionego przez stronę zarzutu za uzasadniony. Mając powyższe na uwadze, w oparciu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art. 152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości. Natomiast o kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.