I SA/Bd 44/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 marca 2010 r. sprawy ze skargi W. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. odmawiające skarżącemu uwzględnienia zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W uzasadnieniu organ wskazał, że na podstawie tytułu wykonawczego Nr SI [...] obejmującego należności z tytułu podatku od spadków i darowizn ustalonych w decyzji z [...] doręczonej 01 lipca 2009r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec majątku skarżącego. W trakcie tego postępowania zawiadomieniem z 06 października 2009r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w Banku M. S.A. Wraz z zawiadomieniem o zajęciu zobowiązanemu doręczono odpis tytułu wykonawczego. Skarżący w terminie złożył zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, podnosząc zarzut nieistnienia obowiązku w postaci zapłaty podatku od spadku wraz z odsetkami i kosztami upomnienia. Wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego uzasadniając żądanie faktem, iż nie otrzymał decyzji z dnia [...] ustalającej wysokość podatku, czym organ podatkowy naruszył przepis art. 144 i następne Ordynacji podatkowej. W konsekwencji decyzja nie jest prawomocna (ostateczna) i nie może być przedmiotem postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny, będący jednocześnie wierzycielem, postanowieniem z dnia [...] uznał zarzut nieistnienia obowiązku objętego przedmiotowym tytułem wykonawczym za niezasadny, wskazując że zgodnie z art. 21 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania, co miało miejsce w sprawie. Organ wyjaśnił, iż decyzja stanowiąca podstawę prawną prowadzenia postępowania egzekucyjnego, z uwagi na niemożność doręczenia jej podatnikowi w miejscu jego zamieszkania, ani za pośrednictwem pełnoletniego domownika, sąsiada lub dozorcy, została doręczona w trybie zastępczym, zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej. Ponadto wyjaśniono, iż przesyłkę wysłano na adres podatnika listem poleconym w dniu 16 czerwca 2009r. Następnie po dwukrotnym awizowaniu (w dniach 17 i 25 czerwca 2009 r.), w dniu 3 lipca 2009 r. została zwrócona do nadawcy jako niepodjęta w terminie. Tym samym uznano, iż decyzja została doręczona skutecznie w dniu 01 lipca 2009r. Pomimo tego organ podatkowy ponownie wysłał podatnikowi decyzję 10 lipca 2009r. Przesyłka była również awizowana dwukrotnie w dniach 13 i 21 lipca 2009r a następnie zwrócona adresatowi 29 lipca 2009 r. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżący wniósł o uwzględnienie zarzutu i umorzenie postępowania egzekucyjnego, zarzucając rozstrzygnięciu błąd w ustaleniach faktycznych, wynikający z niewyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy. Podniósł, że udokumentował w piśmie z 23 września 2009r brak doręczenia decyzji, załączając informację Naczelnika Urzędu Pocztowego nr 10 w B., z której wynika, że w okresie od 26 czerwca 2009r. do 7 sierpnia 2009r. poczta nie podjęła żadnych czynności dotyczących przesyłek poleconych z Drugiego Urzędu Skarbowego w B.. Skarżący wskazał, iż kwestia ta została pominięta, pomimo, iż wyraźnie podniósł tę okoliczność w zarzutach. Zdaniem strony wyliczenie ostatecznego terminu doręczenia zastępczego jest błędne, prawidłowo należałoby uznać, że nastąpiło siódmego dnia od powtórnego awizowania w dniu 25 czerwca 2009r., tj. 02 lipca, a nie jak wskazuje organ - 01 lipca 2009r. Skarżący zarzucił, że organ podatkowy, pomimo "rzekomego doręczenia zastępczego w dniu 01 lipca 2009r." przedmiotowej decyzji, próbował doręczyć ją ponownie, mimo, że takiego trybu nie przewiduje Ordynacja podatkowa. Doręczenie nie doszło do skutku z winy poczty, co zostało potwierdzone w piśmie z dnia 10 sierpnia 2009r. W ocenie strony fakt ponownego wysłania decyzji przeczy ustaleniom organu pierwszej instancji, iż w dniu 01 lipca 2009r. skutecznie ją doręczono. W konsekwencji organ rażąco naruszył art. 150 i art. 21 Ordynacji podatkowej. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji uznając, że stanowisko w nim zawarte jest zgodne z prawem. W uzasadnieniu organ wskazał, że zarzuty w sprawie mogą być rozpatrzone przez organ egzekucyjny po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, które ma charakter wiążący dla organu egzekucyjnego; jednocześnie, w sytuacji, jaka zachodzi w sprawie, gdy organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem, wydaje się jedno postanowienie obejmujące obie kwestie. Odnosząc się do podniesionego zarzutu nieistnienia obowiązku z powodu niedoręczenia decyzji ustalającej wysokość podatku od spadku, organ odwoławczy uznał go za bezpodstawny. Stwierdził, iż obowiązek istnieje i podlega wykonaniu, gdyż kwestionowana decyzja została skutecznie doręczona w trybie i na zasadach określonych przepisami ustawy Ordynacja podatkowa, co jest warunkiem niezbędnym, zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 tejże ustawy, by zobowiązanie podatkowe powstało. Organ wskazując na regulacje Ordynacji podatkowej dotyczące doręczenia zastępczego oraz ustalony na podstawie znajdujących się w aktach sprawy dokumentów stan faktyczny stwierdził, iż decyzja z [...] została skutecznie doręczona zobowiązanemu z dniem 01 lipca 2009r. Adresat miał realną możliwość powzięcia wiadomości o nadejściu przesyłki i jej przechowaniu w placówce pocztowej oraz, że swoim zachowaniem uchybił obowiązkowi dochowania należytej staranności we własnych sprawach. Ponadto organ odwoławczy podniósł, iż wszczęcie egzekucji administracyjnej nastąpiło, po uprzednim doręczeniu w dniu 21 września 2009r. upomnienia z dnia 31 sierpnia 2009 r., wzywającego do uiszczenia podatku od spadku w terminie 7 dni od dnia jego otrzymania pod rygorem wszczęcia postępowania egzekucyjnego w celu przymusowego ściągnięcia należności. W upomnieniu określony został rodzaj należności, okres jej pochodzenia, jak i wysokość wraz z odsetkami za zwłokę. Odnosząc się do przedstawionego przez stronę pisma Poczty Polskiej Centrum Poczty ORJ, z którego wynika, że w okresie od 26 czerwca 2009r. do 07 sierpnia 2009r nie przyjęto listów poleconych z Drugiego Urzędu Skarbowego w B., organ wyjaśnił, iż zwrócił się do placówki pocztowej o wyjaśnienie sprawy. W uzyskanej odpowiedzi Poczta Polska S.A. Centrum Poczty Oddział Rejonowy w B. potwierdziła fakt nadejścia i dokonania próby doręczeń przesyłek poleconych zaadresowanych do skarżącego z dnia 17 czerwca 2009r. ( nr [...]) oraz 13 lipca 2009r. (nr [...]). Podkreślono, iż informacja wynikająca z przedstawionego przez zobowiązanego dokumentu nie obejmuje przesyłek poleconych nadanych w Urzędzie Pocztowym przed 26 czerwca 2009r., a pierwszy list polecony został nadany dnia 16 czerwca 2009r., zatem 10 dni wcześniej od okresu wskazanego w piśmie z dnia 10 sierpnia 2009 r. i zapewne dlatego nie był ujęty w odpowiedzi urzędu pocztowego. Odnosząc się do faktu ponownej próby doręczenia przez organ I instancji decyzji w przedmiocie podatku od spadku w dniu 10 lipca 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że działanie to było nieuzasadnione, lecz okoliczność ta nie wpłynęła na zasadność wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W skardze do sądu administracyjnego skarżący podniósł, iż organ drugiej instancji nie podał żadnych dowodów, na których oparł ustalenia faktyczne sprawy, czego dowodzą adnotacje poczty na kopertach przesyłek poleconych. Wskazując na zapiski znajdujące się na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, skarżący stwierdził, iż mają one formę pieczątek, z których nie wynika żadna inna treść i organy obu instancji żadnej innej treści z tego powodu nie ustaliły. W szczególności organy nie określiły, co rzeczywiście doręczyciel pocztowy napisał na druku awiza i czy jego adnotacja dokonana na druku właściwym dla doręczeń w postępowaniu skarbowym oraz jej treść były zgodne z art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego adnotacja zgodna z powyższym przepisem jest jednorazowa i nie wymaga awiza powtórnego. Ustalony fakt awizowania powtórnego, czy choćby takich adnotacji na kopertach świadczy o zastosowaniu przez pocztę doręczenia zastępczego w trybie sprzecznym z ustawą Ordynacja podatkowa. Tym samym poczta każdorazowo stosuje błędną praktykę naruszając prawo. Zdaniem autora skargi twierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej w B. w kwestii dowodu pozostawienia awiza o pozostawieniu przesyłki z powodu nieobecności adresata na okres 14 dni do dyspozycji podatnika w urzędzie pocztowym jest całkowicie dowolne, gdyż nie ma takiego dokumentu w aktach sprawy. Dowolność argumentacji organu drugiej instancji podważa praworządność zaskarżonego postanowienia i świadczy o logicznej sprzeczności wewnętrznej uzasadnienia wcześniej odwołującego się do faktu podwójnego awizowania. W związku z powyższym w ocenie skarżącego dowolność ustaleń faktycznych i ich sprzeczność z dokumentami zebranymi w sprawie doprowadziły do błędnego ustalenia przez organy, że skuteczne doręczenie zastępcze nastąpiło 01 lipca 2009r. Z czynności poczty wynika, że ostatnim dniem terminu odbioru przesyłki poleconej był dzień 02 lipca 2009 r. Strona nie zgodziła się z twierdzeniem, iż miała realną możliwość powzięcia wiadomości o nadejściu przesyłki i jej przechowywaniu w placówce pocztowej oraz z twierdzeniem, że swoim zachowaniem w danej sytuacji uchybiła dochowaniu należytej staranności we własnych sprawach. Zarzuciła, iż organ nie wskazał, na czym polegała owa realna możliwość powzięcia informacji o przesyłce. Skarżący podniósł, iż dostatecznie wykazał nieprawidłowość doręczenia przesyłki i fakt, że żadnego awiza nie otrzymał. Nie wiedział również o postępowaniu podatkowym, gdyż nie był jego uczestnikiem. W ocenie autora skargi stanowisko organu, że wiadomość o istnieniu ciążącego obowiązku podatkowego zobowiązany powziął na podstawie upomnienia z dnia 31 sierpnia 2009r. potwierdza tylko zarzut naruszenia art. 21 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, gdyż skutek taki powoduje doręczenie decyzji podatkowej, a nie upomnienie lub inna czynność organu podatkowego. Konkludując skarżący stwierdził, iż nie doręczono mu decyzji podatkowej zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, co oznacza, iż obowiązek podatkowy nie istnieje, a prowadzone postępowanie egzekucyjne jest bezprawne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art.145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. Zaskarżone postanowienie wyraża połączone stanowisko wierzyciela w sprawie oraz organu egzekucyjnego rozpoznającego zarzuty. Skarżący podniósł zarzut nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym, stanowiącym zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn, ustalone decyzją z [...] Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania, stąd dla skutecznego powstania zobowiązania podatkowego skarżącego niezbędne było doręczenie decyzji. Niewątpliwie ustalenie, że doręczenie decyzji nie było skuteczne oznaczałoby zasadność zarzutu nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Analizując kwestię doręczenia należy wskazać, że zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub 149 Ordynacji podatkowej poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczenia pisma przez pocztę. Z akt sprawy wynika, że decyzja w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od spadków i darowizn doręczona została skarżącemu zgodnie z powołanym wyżej przepisem w następujący sposób (dowód akta administracyjne k. 4): na druku potwierdzenia odbioru znajduje się adnotacja o próbie doręczenia przesyłki w dniu 17 czerwca 2009r, jednak z powodu nieobecności adresata przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni w Urzędzie Pocztowym nr 10 w B., natomiast zawiadomienie w tym przedmiocie (tzw. awizo) pozostawiono w skrzynce pocztowej adresata, co zostało odnotowane przez doręczyciela. Powtórne awizo zamieszczono w dniu 25 czerwca 2009r. Przesyłkę zwrócono 3 lipca 2009r do organu. Organ uznał, że z upływem 01 lipca 2009r nastąpiło doręczenie decyzji. Odnosząc się do zarzutu skargi, że termin ten został nieprawidłowo obliczony, Sąd uznał go za niezasadny. Początkowym terminem, od którego należy liczyć 14 dniowy termin przechowywania przesyłki, był 17 czerwca 2009r (środa) – termin ten kończył się wraz z upływem 01 lipca 2009r ( godz. 24.00) tak, jak wskazywał to organ. Dokonane powtórne awizo nie miało wpływu na bieg 14 – dniowego terminu. Prawidłowo wypełniony dokument potwierdzenia odbioru, znajdujący się w aktach sprawy, ma charakter dokumentu urzędowego, korzysta więc z domniemania autentyczności i zgodności z prawdą zawartych w nim stwierdzeń. Skarżący dla obalenia tego domniemania wskazał na pismo, które otrzymał od Poczty Polskiej Centrum Poczty ORJ Urząd Pocztowy nr 10 w B. z dnia 10.08.2009r, z którego wynika, że od dnia 26 czerwca 2009r do 07 sierpnia 2009r nie nadeszła na adres skarżącego żadna przesyłka z urzędu skarbowego. Powołując się na powyższe pismo, skarżący całkowicie pomija okoliczność, że przedmiotowe pismo nie wyjaśnia kwestii spornego doręczenia albowiem dotyczy innego okresu czasu. Skoro pierwsze awizo pozostawiono dla skarżącego w dniu 17 czerwca 2009r, to oznacza, ze przesyłka do urzędu pocztowego musiała nadejść najpóźniej w tym dniu. Tymczasem z powołanego pisma wynika jedynie, jakie przesyłki nadeszły do urzędu od dnia 26 czerwca 2009r. Jednocześnie organ sam przeprowadził postępowanie na tę okoliczność zwracając się do Poczty Polskiej S.A. Centrum Poczty Oddział Rejonowy w B.. W piśmie z dnia 20 listopada 2009r podmiot ten odpowiedział, że na podstawie posiadanej dokumentacji prowadzonej w oddawczym urzędzie pocztowym ustalił, fakt nadejścia przesyłki nr [...] w dniu 17 czerwca 2009r. Powołany w piśmie nr przesyłki poleconej jest tożsamy z nr widniejącym na kopercie spornej przesyłki. Kwestia podjęcia próby ponownego doręczenia, wbrew twierdzeniom skargi, nie jest automatycznie dowodem nieprawidłowości pierwszego doręczenia. Okoliczność ta prawidłowo oceniona została przez organ w zaskarżonej decyzji: było to działanie prawnie nieuzasadnione, jednakże to uchybienie nie miało wpływu na prawidłowość pierwotnego doręczenie i wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał, że przeprowadzone postępowanie wykazało, że decyzja ustalająca wysokość podatku doręczona została skarżącemu zgodnie z prawem i skutecznie. Efektem tego była prawna możliwość wystawienia tytułu wykonawczego mającego za przedmiot tę decyzję i wynikające z niej zobowiązanie podatkowe. Skarżącemu doręczone zostało upomnienie w dniu 21 września 2009r (k.7 akt administracyjnych) oraz tytuł wykonawczy wraz z zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego (k. 8 akt) dnia 26 października 2009r. Dokumenty te, aczkolwiek zawierały informacje o tytule i wysokości zobowiązania podatkowego, to oczywiście go nie kreowały. Wynikał on z decyzji doręczonej skarżącemu zgodnie z obowiązującym prawem (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej) w dniu 01 lipca 2009r. Mając na uwadze powyższe Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.