I SA/Bd 446/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: sędzia WSA Agnieszka Olesińska (spr.) sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2020 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowa wznowienia postępowania oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. określił P. K. (Skarżący) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od maja do grudnia 2010 r. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który postanowieniem z dnia 3 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 430/14 skargę odrzucił. W dniu [...] listopada 2019 r. do Izby Administracji Skarbowej w B. wpłynął wniosek Skarżącego z dnia [...] listopada 2019 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2014 r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2012 r. określającą Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2010 r., z uwagi na wystąpienie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18 października 2019 r. w sprawie C-189/18. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (jako organ pierwszej instancji) wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2014 r. i decyzją z dnia [...] stycznia 2020 r. odmówił uchylenia ww. decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. w związku z niestwierdzeniem istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji pismem z dnia [...] lutego 2020 r. Skarżący złożył odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Skarga na tę decyzję została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 23 września 2020 r., sygn. akt 350/20. Wcześniej jednak, w dniu [...] stycznia 2020 r. do Izby Administracji Skarbowej w B. wpłynął kolejny wniosek Skarżącego z dnia [...] stycznia 2020 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2014 r., utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2012 r. określającą Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od maja 2010 r. do grudnia 2010 r. Jako przesłankę wznowienia we wniosku wskazano wystąpienie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18 października 2019 r. w sprawie C-189/1 Glencore Agriculture. Decyzją z dnia [...] lutego 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (jako organ pierwszej instancji) odmówił wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2014 r. Dyrektor wskazał, że wskazywana przez Skarżącego przyczyna wznowienia już raz była przyczyną wznowienia postępowania i tamto postępowanie wznowieniowe zakończyło się decyzją ostateczną. Ponowne wznowienie postępowania z tej samej przyczyny zdaniem Dyrektora jest niedopuszczalne. Od powyższej decyzji pismem z dnia [...] marca 2020 r. Skarżący złożył odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ podał, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przeszkoda uniemożliwiająca wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2014 r., albowiem w tożsamej sprawie – w postępowaniu wznowieniowym - została już wydana decyzja ostateczna. Organ wskazał, że w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2020 r., utrzymana w mocy [...] marca 2020 r., która zakończyła zainicjowane wnioskiem Skarżącego z dnia [...] listopada 2019 r. postępowanie wznowieniowe. Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że w powołanej decyzji uprzednio już dokonano oceny, czy wyrok TSUE z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18 miał wpływ na treść decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2014 r., a w konsekwencji, czy w sprawie wystąpiła powołana przez Skarżącego we wniosku z dnia [...] listopada 2019 r. przesłanka wznowienia postępowania określona w art 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że w sprawie zakończonej wymienioną decyzją ostateczną z dnia [...] lutego 2014 r. nie zaistniała, stanowiąca podstawę złożonego przez Skarżącego wniosku z dnia [...] listopada 2019 r., przesłanka z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do ponownego wniosku Skarżącego z dnia [...] stycznia 2020 r. o wznowienie postępowania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że Skarżący nie wskazał nowych przesłanek, które dotychczas nie byłyby przedmiotem badania organu podatkowego. Dwukrotnie złożył wnioski oparte na tej samej przesłance, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej i w obu przypadkach powołane okoliczności faktyczne były identyczne. Tak więc ponowny wniosek z dnia [...] stycznia 2020 r. o wznowienie postępowania jest tożsamy pod względem faktycznym i prawnym z wnioskiem z dnia [...] listopada 2019 r., który został już ostatecznie załatwiony. Dyrektor podał, że gdyby organ pierwszej instancji drugi raz wznowił postępowanie na podstawie tej samej okoliczności z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, to naruszyłby art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, co powodowałoby konieczność stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej kolejnego wznowienia postępowania na podstawie tej samej okoliczności. Przepis ten stanowi bowiem, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. O rozstrzygnięciu sprawy inną decyzją ostateczną można mówić wówczas, gdy zachodzi tożsamość podmiotów, przedmiotu, stanu faktycznego oraz stanu prawnego. Analiza spraw prowadzi do wniosku, że żądania wznowienia postępowania zawarte we wnioskach z dnia [...] listopada 2019 r. i z dnia [...] stycznia 2020 r. dotyczą tej samej strony, tego samego przedmiotu – tj. wznowienia postępowania zakończonego tą samą decyzją ostateczną z [...] lutego 2014 r., oraz oparte są na tym samym stanie faktycznym i prawnym. Na marginesie organ dodał, że przepisy Ordynacji podatkowej nie wykluczają możliwości ponownego rozpoznania wniosku o wznowienie postępowania opartego na tym samym przepisie, przy czym o ile ten sam przepis może być kilkakrotnie podstawą wniosku o wznowienie, to rozpoznanie tego wniosku będzie możliwe tylko wówczas, gdy stan faktyczny, na którym wniosek jest oparty i okoliczności go uzasadniające będą każdorazowo różne. W niniejszych sprawach Skarżący złożył wnioski oparte na przesłance z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, przy czym w obu przypadkach okoliczności faktyczne, na których wnioski były oparte, były tożsame. Nie wskazał nowych przesłanek, które dotychczas nie byłyby przedmiotem badania przez organ. Organ wskazał też, że w odwołaniu z dnia [...] lutego 2020 r. od decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2020 r. Skarżący zawarł stwierdzenie, że wniosku o wznowienie postępowania z dnia [...] listopada 2019 r. nie można uznać jako przedwczesnego. Natomiast w piśmie z dnia [...] marca 2020 r. zatytułowanym "Uzupełnienie odwołania", jak i w odwołaniu z dnia [...] marca 2020 r. Skarżący stwierdził, że wniosek o wznowienie postępowania z dnia [...] listopada 2019 r. był przedwczesny. Odnosząc się do powyższego, organ wskazał, że publikacja sentencji powołanego orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-189/18 miała miejsce w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w dniu 16 grudnia 2019 r. (2019/C 423/09). Zgodnie z art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej dopiero od dnia publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej Strona mogła złożyć wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną powołując się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Zatem wniosek o wznowienie postępowania oparty na przesłance określonej w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, który wpłynął do Izby Administracji Skarbowej w B. w dniu [...] listopada 2019 r. był przedwczesny, albowiem stanowiący jego podstawę wyrok TSUE z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18 nie został jeszcze opublikowany w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Mając jednak na uwadze fakt, że w dniu 16 grudnia 2019 r. miała miejsce publikacja powołanego wyroku TSUE w sprawie C-189/18, a zatem rozpoczął swój bieg termin, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej i w konsekwencji ustała przeszkoda uniemożliwiająca merytoryczne rozpatrzenie złożonego przedwcześnie wniosku o wznowienie postępowania, mając na względzie określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zasadnie przyjął, iż wniosek ten został skutecznie złożony i tym samym podlegał merytorycznemu rozpoznaniu. Podsumowując organ uznał, że argumentacja Skarżącego nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczym argumentem przemawiającym za niedopuszczalnością wznowienia postępowania jest fakt uprzedniego orzekania przez organ podatkowy w tej kwestii, a więc co do wznowienia postępowania na tej samej podstawie faktycznej i prawnej oraz w odniesieniu do tego samego postępowania podatkowego. W skardze do tut. Sądu Skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie: - art. 121 § 1 w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania podatkowego w sprawie, w której w tożsamym zakresie przedmiotowym i podmiotowym oraz opartym na tej samej podstawie prawnej toczyło się wcześniej wszczęte postępowanie podatkowe, - art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji dotyczącej sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy zwrócić uwagę na to, że skarga zawiera zarzuty, które – dość paradoksalnie – idą w parze ze stanowiskiem organu, że nie powinno mieć miejsca wznowienie postępowania na ponowny wniosek Skarżącego z [...] stycznia 2020 r. złożony [...] stycznia 2020 r. Zarówno Skarżący, jak i organ stoją na stanowisku, że skoro już raz miało miejsce wznowienie postępowania, to nie można wznowić go ponownie z powołaniem się na te same okoliczności. Tym niemniej Skarżący złożył ponowny wniosek o wznowienie postępowania, a zatem starał się ponownie wszcząć procedurę wznowieniową, choć obecnie opiera skargę na zarzucie tożsamości wydanych przez organ rozstrzygnięć. Sam Skarżący otrzymawszy decyzję o odmowie wznowienia postępowania (w odpowiedzi na swój drugi wniosek) odwołał się od decyzji, a wreszcie złożył do sądu skargę na decyzję ostateczną odmawiającą ponownego wznowienia postępowania. Ta skarga jest przedmiotem rozpoznania, a zarzuty w niej sformułowane wyraźnie wskazują na to, że Skarżący kwestionuje nie tyle istotę stanowiska organu (niemożność ponownego wznowienia), ile sposób, w jaki organ dał wyraz swojemu stanowisku. Reasumując, sytuacja jest więc taka, że Skarżący żądał ponownego wznowienia, organ mu odmówił, a Skarżący decyzję odmowną zaskarżył twierdząc, że jest to druga decyzja, która zapadła w sprawie wznowienia, i z tego powodu decyzja ta dotknięta jest wadą nieważności wskazaną w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. (decyzja dotyczy sprawy już rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną). Nie wiadomo zatem, jaki swój interes Skarżący widzi we wniesieniu skargi i jaki chciałby osiągnąć cel. Można jedynie skonstatować, że do Sądu należy rozpoznanie skargi w świetle ustawowych kryteriów. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: jako "p.p.s.a."), lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. W pierwszej kolejności podkreślić należy, że wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Dlatego też postępowanie wznowieniowe toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe rozgraniczenie zakresów obu rodzajów postępowań, a mianowicie postępowania zwykłego, w ramach którego wydana została ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług z dnia [...] lutego 2014 r. od postępowania nadzwyczajnego, w którym wydano zaskarżoną do Sądu decyzję z [...] czerwca 2020 r. o odmowie wznowienia postępowania, ma istotne znaczenie dla prawidłowej oceny zasadności zarzutów skargi. Instytucja wznowienia postępowania podatkowego nie może być bowiem wykorzystywana do ponownej pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej i w takim też zakresie rozstrzygnięcie organu podatkowego podlega kontroli sądowej. W niniejszej sprawie zaskarżono decyzję o odmowie wznowienia postępowania w sytuacji, gdy na wniosek Skarżącego, na tej samej podstawie faktycznej i prawnej, raz już wznowiono postępowanie, którego wznowienia ponownie żądał teraz Skarżący. Na podstawie pierwszego wniosku (z [...] listopada 2019 r.) postępowanie wznowiono, a następnie w wyniku wznowienia wydano decyzję o odmowie uchylenia decyzji (decyzja ostateczna DIAS z [...] marca 2020 r.). Organ słusznie zdaniem Sądu uznał, że ponowny wniosek o wznowienie postępowania nie może zostać rozpatrzony pozytywnie. Ponowne wznowienie na tej samej podstawie faktycznej i prawnej, w oparciu o tę samą przesłankę, byłoby niedopuszczalne, gdyż otwierałoby drogę do wydania w wyniku wznowienia decyzji merytorycznej, która z natury rzeczy musiałaby być obciążona wadą nieważności jako taka, która dotyczy sprawy już wcześniej rozstrzygniętej decyzją ostateczną. W przekonaniu Sądu organ prawidłowo zatem odniósł się do ponownego wniosku o wznowienie postępowania, wydając decyzję o odmowie wznowienia postępowania. Treść skargi wskazuje na to, że sam Skarżący wydaje się rozumieć i akceptować to, że organ jest związany swoją wydaną w wyniku "pierwszego" wznowienia decyzją z [...] stycznia 2020 r. (wydaną w pierwszej instancji po wznowieniu postępowania), oraz utrzymującą ją w mocy decyzją ostateczną z [...] marca 2020 r., która ostatecznie zakończyła pierwsze postępowanie wznowieniowe (tut. sąd oddalił skargę na tę decyzję, o czym wyżej była mowa). Organ słusznie stwierdził, że nie może wznowić postępowania, gdyż każda jego merytoryczna decyzja, jaka zapadłaby w wyniku wznowienia, byłaby dotknięta nieważnością jako decyzja, która dotyczy sprawy już rozstrzygniętej decyzją ostateczną (tj. decyzją z [...] stycznia 2020 r. o odmowie uchylenia – w wyniku wznowienia – decyzji z [...] lutego 2014 r., która to decyzja z [...] stycznia 2020 r. została utrzymana w mocy przez decyzję z [...] marca 2020 r. ). Organ już raz merytorycznie negatywnie wypowiedział się co do możliwości uchylenia decyzji wymiarowej z 2014 r. w wyniku wznowienia – i drugi raz już tej kwestii rozpatrywać nie może, o ile nie ujawnią się inne podstawy wzruszenia decyzji ostatecznej niż te, które strona powoływała w pierwszym wniosku o wznowienie postępowania. Nie ma zaś racji Skarżący, że decyzja odmawiająca ponownego wznowienia, wydana w odpowiedzi na wniosek Skarżącego z [...] stycznia 2020 r., jest dotknięta wadą nieważności. Wbrew twierdzeniu Skarżącego, nie dotyczy ona sprawy już rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Trzeba bowiem odróżnić sprawę dopuszczalności wznowienia od sprawy dopuszczalności uchylenia decyzji w wyniku wznowienia. W niniejszym postępowaniu organ wydał decyzję o odmowie wznowienia postępowania. Zatem "sprawą", której dotyczy zaskarżona decyzja, jest sprawa wznowienia - zaistniała na skutek złożenia przez Skarżącego ponownego wniosku (z [...] stycznia 2020 r.) o wznowienie postępowania. Jest to "sprawa" w znaczeniu procesowym i jest ona nowa na tle sprawy "starej", tj. pierwszego postępowania wznowieniowego wszczętego na podstawie wniosku z [...] listopada 2019 r. Jakkolwiek nowy wniosek dotyczył wznowienia tego samego postępowania (zakończonego decyzją z [...] lutego 2014 r.) – to jest to nowy, inny wniosek niż ten, do którego organ ustosunkowywał się w postępowaniu wznowieniowym wszczętym pierwszym wnioskiem (z [...] listopada 2019 r.). Sprawa niniejsza jest więc wywołana nowym wnioskiem o wznowienie, w rezultacie czego należy uznać, że jest to nowa sprawa, inna niż ta, która zakończyła się decyzją z [...] stycznia 2020 r. utrzymaną w mocy decyzją z [...] marca 2020 r. Każdorazowy wniosek o wznowienie postępowania generuje nowe postępowanie, w którym o zasadności takiego wniosku organ musi rozstrzygnąć. Postępowanie wznowieniowe jest – przynajmniej potencjalnie – dwuetapowe. W pierwszym etapie organ rozstrzyga o dopuszczalności wznowienia – jest to etap formalny. Na tym etapie organ albo wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (takie zapadło w pierwszym postępowaniu wznowieniowym), albo też w drodze decyzji odmawia wznowienia (takie rozstrzygniecie zapadło w niniejszej sprawie). O ile za pierwszym razem (tj. rozpatrując wniosek o wznowienie z [...] listopada 2019 r.) organ zbadawszy pod względem formalnym wniosek o wznowienie postępowania dostrzegł przesłankę, by sprawę rozpatrzyć merytorycznie, i dlatego postanowił o wznowieniu, a następnie merytorycznie zakończył sprawę decyzją, to już za drugim razem – słusznie – stanął na stanowisku, że na przeszkodzie do ponownego wznowienia stoi uprzednio wydana decyzja odmawiająca uchylenia decyzji wymiarowej. Zarówno pierwszy, jaki drugi wniosek o wznowienie postępowania dotyczył bowiem tej samej decyzji z [...] lutego 2014 r. Sąd nie widzi zatem przeszkód do tego, aby organ nawet wielokrotnie ustosunkowywał się formalnie do kolejnych wniosków o wznowienie postepowania – o ile kolejne wnioski są składane. Odmawiając wznowienia lub wznawiając postępowanie organ nie wypowiada się bowiem o "sprawie" wymiaru podatku za poszczególne miesiące roku 2010, lecz tylko zajmuje stanowisko w "sprawie" wznowienia postępowania. Każdy nowy wniosek o wznowienie wymaga ustosunkowania się organu co do dopuszczalności wznowienia. Tak też było tym razem. Skarżący wydaje się mylić "sprawę" wywołaną ponownym wnioskiem o wznowienie z [...] stycznia 2020 r. ze "sprawą" wszczętą wnioskiem z [...] listopada 2029r., rozstrzygniętą w decyzji z [...] marca 2020 r., odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej z [...] lutego 2014 r. Tych "spraw" nie można utożsamiać – zostały wszczęte innymi wnioskami i co innego jest przedmiotem rozstrzygnięcia w decyzji z [...] marca 2020 r., a co innego – przedmiotem zaskarżonej tu decyzji z [...] czerwca 2020 r. W decyzji z [...] marca 2020 r. rozstrzygnięto (po wznowieniu) o odmowie uchylenia decyzji wymiarowej z [...] lutego 2014 r., a w zaskarżonej obecnie decyzji z [...] czerwca 2020 r. rozstrzygnięto o odmowie ponownego wznowienia postępowania. W tym kontekście jasnym się staje, że decyzja z [...] czerwca 2020 r. bynajmniej – wbrew zarzutom skargi – nie dotyczy sprawy rozstrzygniętej decyzją ostateczną z [...] stycznia 2020 r., utrzymaną w mocy [...] marca 2020 r. Za całkowite nieporozumienie i niezrozumienie sytuacji procesowej należy uznać następujące zdanie, zamieszczone na s. 3 skargi: "Zatem mamy do czynienia z sytuacją w której organ związany swoją decyzję z dnia [...] stycznia 2020 r. o odmowie wszczęcia postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną po jej wydaniu prowadzi nadal postępowanie w sprawie wznowienia postępowania w sprawie tej samej decyzji ostatecznej i co więcej - w dniu [...] lutego 2020 r. wydaje kolejną decyzję w tej samej sprawie, odmawiając wznowienia postępowania w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczna." Wbrew tym twierdzeniom autora skargi, decyzja z [...] stycznia 2020 r. nie była decyzją odmawiającą "wszczęcia postępowania", lecz decyzją odmawiającą uchylenia decyzji w wyniku wznowienia, tj. decyzją merytorycznie kończącą wznowione postępowanie. Z tego samego powodu całkowitym nieporozumieniem jest zawarte w końcowej części skargi stwierdzenie, jakoby doszło do wydania "dwóch tożsamych decyzji odmawiających wznowienia postępowania" (s. 4). Autor skargi wydaje się nie dostrzegać różnicy między decyzją odmawiającą uchylenia decyzji w wyniku wznowienia (tj. decyzją z [...] marca 2020 r., utrzymującą w mocy decyzję z [...] stycznia 2020 r.) a decyzją z [...] czerwca 2020 r. odmawiającą wznowienia postępowania (po ponownym złożeniu wniosku) – jaka została zaskarżona w niniejszym postępowaniu. Wbrew twierdzeniu skargi (s. 4) – nie ma tutaj ani "oczywistej tożsamości", ani żadnej tożsamości. Przedmiotem pierwszego rozstrzygnięcia była merytoryczna zasadność (a konkretnie: niezasadność) uchylenia decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia, a przedmiotem drugiej – sama dopuszczalność ponownego wznowienia, czyli zagadnienie stricte procesowe. Z podanych wyżej powodów, ze względu na brak tożsamości przedmiotu rozstrzygania, Sąd uznał, że nie doszło do zarzucanego w skardze "naruszenia art. 121 § 1 w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania podatkowego w sprawie, w której w tożsamym zakresie przedmiotowym i podmiotowym oraz opartym na tej samej podstawie prawnej toczyło się wcześniej wszczęte postępowanie podatkowe". Z tego samego powodu, jak wyżej wyjaśniono, nie doszło do naruszenia art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji dotyczącej sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji również innych niż zarzucane w skardze uchybień, które stanowiłyby podstawę do uchylenia lub stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Na zakończenie tylko można dodać, że złożenie przez Skarżącego [...] stycznia 2020 r. ponownego wniosku o wznowienie postępowania (mimo że pierwszy wniosek był już procedowany – postępowanie wznowiono postanowieniem z [...] grudnia 2019 r.) niewątpliwie obligowało organ do ustosunkowania się do tego wniosku w formie procesowej. Organ za właściwą uznał formę odmowy wznowienia postępowania, w swoim rozstrzygnięciu przekonująco uzasadniając stanowisko co do niedopuszczalności ponownego wznowienia. Zdaniem Sądu był to słuszny wybór. Skarżący nie wskazuje, jaka forma ustosunkowania się do jego ponownego wniosku o wznowienie postępowania byłaby (jego zdaniem) właściwa. Poprzestał na sformułowaniu zarzutu nieważności zaskarżonej decyzji oraz – alternatywnie - zarzutu naruszenia art. 208 § 1 O.p. Sąd zauważa, że nawet gdyby – jak wydaje się sugerować skarga – organ umorzył postępowanie z wniosku o wznowienie postepowania, albo też zastosował jeszcze inną formę ustosunkowania się do ponownego wniosku o wznowienie postępowania, na przykład odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wznowienia – to rezultat procesowy z punktu widzenia Skarżącego byłby taki sam: do wznowienia postępowania by nie doszło, bo dojść nie mogło. Doszukiwanie się uchybienia procesowego w samej formie działania organu (jako źródła przesłanki uchylenia zaskarżonej decyzji) z góry musi być skazane na niepowodzenie, ponieważ jasne jest, że wynik sprawy musiałby być taki sam: postępowanie nie mogło zostać ponownie wznowione. Doszukiwanie się uchybienia było zatem w przekonaniu Sądu nie tylko bezpodstawne i w konsekwencji bezowocne, ale i bezcelowe, gdyż ewentualne uchybienie co do formy załatwienia wniosku pozostawałoby i tak bez wpływu na wynik sprawy. Z podanych wyżej powodów skargę jako bezzasadną należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.