I SA/Bd 46/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Asesor sądowy Mirella Łent (spr.) Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 marca 2007 r. sprawy ze skargi J. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz J. J. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania I SA/Bd 46/07 U Z A S A D N I E N I E Postanowieniem z [...] 2006r., Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że odwołanie od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] 2006r. w sprawie ustalenia J. J. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn, zostało wniesione z uchybieniem przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1) ordynacji podatkowej terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu stwierdzono, ze decyzja została doręczona w trybie art. 150 ordynacji podatkowej w dniu 23 sierpnia 2006r., a odwołanie złożono 2 października 2006r. Dowodem na prawidłowe doręczenie były informacje zawarte na kopercie oraz druku zwrotnego potwierdzenia odbioru. Organ odwoławczy zauważył, że na odwrocie druku zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji przesyłanej listem poleconym pełnomocnikowi J. D., doręczyciel zakreślił tekst pkt 2 zamieszczonej tam instrukcji dotyczącej trybu doręczenia pisma, z czego wynika, iż "z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w pkt l przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP T. w dniu 9 sierpnia 2006r., a zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata". Z kolei na kopercie zawierającej tę decyzję widnieją informacje m.in. o następującej treści: "awizowano powtórnie dnia 16.08.2006r." oraz "zwrot nie podjęto w terminie" ze stemplem pocztowym datowanym 25 sierpnia 2006r., co potwierdzono stosownymi podpisami. Reasumując powyższe, uznał za datę doręczenia pełnomocnikowi decyzji dzień 23 sierpnia 2006r., tj. z upływem ostatniego dnia z 14 dniowego terminu przechowywania tej decyzji w placówce pocztowej, liczonego od następnego dnia od dnia złożenia pisma w placówce (data stempla pocztowego wskazuje, iż złożenie pisma nastąpiło 8 sierpnia 2006r.), pomimo że z kolejnego potwierdzenia odbioru tejże decyzji wynika, że pełnomocnik otrzymał ją (bez pośrednictwa poczty) w dniu 18 września 2006r. W takiej sytuacji uznał, iż nastąpiło doręczenie zastępcze pociągające za sobą wszelkie skutki prawne. W skardze zarzucono naruszenie art. 223 § 2 pkt 1), art. 150 § 1 pkt 1) i § 2 op oraz art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, i wniesiono o uchylenie decyzji. Skarżący uważał, że decyzję doręczono 18 września 2006r., kiedy to pełnomocnik osobiście odebrał akt w urzędzie. Doręczenie w dacie przyjętej przez organ określił jako absurd i sprawę pomiędzy Pocztą Polską a Naczelnikiem Urzędu Skarbowego. W jego ocenie dowodem na brak doręczenia w tym dniu jest oświadczenie pełnomocnika – doradcy podatkowego, że od 9 do 23 sierpnia 2006r. odbierał na poczcie cztery inne przesyłki. Poza tym podniósł argumenty przeciwko decyzji podatkowej. W odpowiedzi na skargę, wniesiono o jej uchylenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna z powodów podanych poniżej. W odniesieniu do skargi, przede wszystkim, należy rozważyć ciężar dowodu na okoliczność dochowania terminu na złożenie odwołania w dwu odrębnych etapach: postępowania podatkowego i sądowoadministracyjnego. Postępowanie administracyjne w takim wypadku jest dość szczególne ze względu na to, że ocena materiału dowodowego na okoliczność dochowania terminu do złożenia odwołania jest dokonywana tylko raz: przez organ odwoławczy. Dalej już tylko przysługuje skarga do sądu administracyjnego (art. 228 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005r., Nr 8, poz.60 ze zm.)). Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Celem postępowania dowodowego, o którym stanowi art. 106 § 3 cyt. Prawa, nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz ocena, czy właściwe w sprawie organy ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń. Przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu przez sąd administracyjny będzie dopuszczalne zatem wówczas, gdy postulowany (bądź dopuszczony z urzędu) dowód będzie pozostawał w związku z oceną legalności zaskarżonego aktu. Na etapie postępowania sądowoadministracyjnego skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów na to, że decyzji nie doręczono skutecznie 23 sierpnia 2006r. Jednakże charakter postępowania zakończonego postanowieniem wydanym w trybie art. 228 § 1 pkt 2) op, waga jego skutków – decyzji nie można podważać w zwykłym trybie - prowadzi do tego, że niezmiernie istotną kwestią jest prawidłowość doręczenia decyzji przez pocztę. Ciężar dowodowy spoczywa na organie podatkowym i w takim zakresie rację ma skarżący twierdząc, że jest to sprawa pomiędzy podmiotem a organem podatkowym. W tym względzie dopuszczalna jest ocena wszelkich dowodów i przeprowadzanie różnorakich wnioskowań wyprowadzonych z ustalonych okoliczności. Potwierdzenie takich czynności winno jednak znaleźć odzwierciedlenie w materiale sprawy, w szczególności w treści uzasadnienia decyzji. Co do prawidłowości doręczenia nie może być żadnych wątpliwości. Natomiast na etapie postępowania podatkowego zebrano materiał dowodowy w postaci dwóch druków potwierdzeń odbioru o doręczeniu przesyłki na zasadach określonych w ustawie ordynacja podatkowa, gdzie z jednego wynika, że decyzję odebrano osobiście 18 września 2006r. Drugi opieczętowany przez urząd pocztowy, lecz nie podpisany informuje o pozostawieniu przesyłki na 14 dni, a zawiadomienie – w oddawczej skrzynce adresata. Na kopercie widnieją daty awizowań z nieczytelnymi podpisami. Zwrot oraz awizowanie powtórne opieczętowano przez urząd pocztowy. Dodatkowo, z pism składanych przez skarżącego na tym etapie wynika, że korespondencja nie dotarła do pełnomocnika strony, który będąc doradcą podatkowym w tych dniach odbierał inne przesyłki. Zgodnie z art. 150 cyt. ustawy ordynacja podatkowa, ustawodawca dopuścił możliwość zastępczego doręczania pism. Otóż, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Dla uznania, że decyzja podatkowa została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne było wykazanie przez organ administracji, że Urząd Pocztowy zawiadomił w sposób nie budzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać. Zawierające informacje w tym zakresie, potwierdzenie odbioru nie zostało podpisane. Awizowanie, o jakim mowa na kopercie, nie jest opieczętowane przez urząd. Poza tym, adnotacja o awizowaniu przesyłki nie jest równoznaczna z potwierdzeniem faktu pozostawienia zawiadomienia o miejscu złożenia przesyłki w skrzynce oddawczej. W języku prawnym termin "awizo" względnie "awizowano", podobnie jak w języku potocznym, oznacza jedynie tyle, iż pisemnie zawiadomiono o nadejściu przesyłki, nie obejmuje natomiast określania miejsca pozostawienia zawiadomienia. Istnieją zatem wątpliwości, czy takie powiadomienie zostało adresatowi pisma pozostawione. Zatem w stanie faktycznym niniejszej sprawy, organ podatkowy nie zebrał należycie dowodów na okoliczność czy właściwie dokonano czynności, o jakich mowa w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej. Naruszył tym samym art. 122 i 187 § 1 tej ustawy w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy i zaskarżone postanowienie należało uchylić stosownie do art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) cyt. Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Uzyskanie budzących wątpliwości dowodów doręczenia, nakładało na organ obowiązek zwrócenia się do urzędu pocztowego w celu wyjaśnienia tych wątpliwości. W odpowiedzi na zarzuty skargi co do samej decyzji podatkowej, Sąd stwierdził, że dopiero wyjaśnienie wskazanych okoliczności może doprowadzić do merytorycznej oceny decyzji. Mając na względzie powyższe, oraz art. 152 cyt. Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 cyt. Prawa.