I SA/Bd 473/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Tomasz Wójcik Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz asesor WSA Joanna Ziołek (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2024 r. sprawy ze skargi P. spółka z o.o. w I. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2024 r. nr SKO-4230/33/24 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2018 – 2023 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy na rzecz P. spółka z o.o. w I. kwotę 6917 (sześć tysięcy dziewięćset siedemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w I. (dalej także jako: "Skarżąca", "Spółka", "Wnioskodawca") zwróciła się wnioskiem z dnia [...] listopada 2023 r. o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2018-2023 w łącznej kwocie [...]zł. W uzasadnieniu do wniosku wskazano, iż nadpłata jest związana z nienależnie naliczonym (zadeklarowanym) i tym samym nienależnie uiszczonym podatkiem od nieruchomości – co do gruntów (nieruchomości) stanowiących początkowo własność M. H. i E. H., a w następstwie sukcesji praw i obowiązków będących własnością [...] Sp. z o.o. z siedzibą w I.. Zdaniem Wnioskodawcy nadpłata za poszczególne lata powstała w wyniku zastosowania błędnej stawki w celu ustalenia stawki podatku od nieruchomości poprzez zastosowanie stawek do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego. Jako uzasadnienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty wskazano także, iż w dniu [...] listopada 2017 r. nabyty został grunt o numerze [...] o pow. 0,2462 ha oraz o numerze [...] o pow. 1,7569 ha. Mimo, że właściciel nabywał grunty jako związane z działalnością gospodarczą to z chwilą nabycia grunt posiadał istotną wadę fizyczną. Wskazano, że wada znana jest organowi podatkowemu z urzędu i [...] na istnieniu składowiska odpadów chemicznych, co skutecznie uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej na powierzchni gruntu. W uzasadnieniu podano także, że we wskazanych we wniosku latach nabyte działki oznaczone w ewidencji gruntów numerami [...] i [...] zgodnie z poszczególnymi nakazami płatniczymi wydawanymi przez Prezydenta M. I. oraz deklaracją na podatek od nieruchomości odnosiły się do opodatkowania gruntów związanych z działalnością gospodarczą, a zdaniem Skarżącej winny być liczone według stawek dla pozostałych gruntów. Decyzją z dnia [...] stycznia 2024 r. Prezydent M. I. odmówił [...] Sp. z o.o. z siedzibą w I. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2018-2023. Zdaniem organu grunty stanowiące własność Spółki – działki o numerach [...] - należało opodatkować stawką dla działalności gospodarczej z uwagi na związanie nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem organu I instancji wniosek o nadpłatę miał na celu uzasadnienie niedotrzymania przez nabywców warunków określonych w umowie sprzedaży. W ocenie organu podatkowego Spółka nie udowodniła, jaki obszar został wyłączony z możliwości jego przeznaczenia pod działalność gospodarczą oraz gdzie leży składowane wapno. Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] maja 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej także jako: "SKO". "Kolegium") utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ podał, że [...] Sp. z o.o. zgodnie z ewidencją gruntów i budynków jest właścicielem gruntu o numerze [...] o pow. 0,2462 ha oraz gruntu o numerze [...] o pow. 1,7569 ha. Wyżej wskazane działki o nr [...], które wchodzą w skład I. Obszaru Gospodarczego, oznaczone są w ewidencji gruntów i budynków jako tereny przemysłowe - "Ba", znajdujące się w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz w jednostce bilansowej oznaczonej symbolem "8U/P" - teren zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. Poprzedni podatnik, M. i E. H., zakupił ww. grunty z przeznaczeniem pod działalność gospodarczą. Jednocześnie nabywca zobowiązał się do realizacji na terenie nabywanych nieruchomości inwestycji polegającej na budowie zakładu ekstruzji folii wraz z budynkiem biurowo-socjalnym, w terminie do IV kwartału 2021 r., lecz nie dłuższym niż 5 lat od dnia zawarcia aktu notarialnego. Ponadto, zobowiązał się do zapłaty na rzecz M. I. kary umownej w wysokości ustalonej przez strony w protokole przetargu na kwotę [...]zł/1ha sprzedanej nieruchomości, tj. kwoty [...]zł, w przypadku niedotrzymania warunków określonych w ofercie (w tym niezrealizowania celu, na jaki ma zostać wykorzystana nieruchomość, a w szczególności niezrealizowania inwestycji w sposób określony w ofercie) w terminie pięciu lat od daty zawarcia aktu notarialnego. Sukcesorem powyższych praw i obowiązków jest [...] Sp. z o.o. Organ zaznaczył także, że Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, wcześniej jako M. i E. H., a w następstwie sukcesji praw i obowiązków jako [...] Sp. z o.o. Składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty Skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego składowanie czy zanieczyszczenie zakupionego terenu. Organ zauważył, że zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest ograniczony treścią wniosku podatnika i zakresem dokonanej korekty. W ramach tego postępowania organ podatkowy analizuje wyłącznie stan faktyczny określony przez podatnika. To na osobie domagającej się stwierdzenia nadpłaty spoczywa obowiązek wykazania słuszności swoich racji i poparcie ich stosownymi dowodami. Zdaniem organu w toku sprawy Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o tym, że przedmiotowe grunty nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak również nie wskazała, w jakim innym celu zostały nabyte. W skardze do tut. Sądu Skarżąca wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji Prezydenta M. I. z dnia [...] stycznia 2024 r. i umorzenie postępowania, alternatywnie wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie jej organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 72 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej także jako: "O.p.") przez jego błędne niezastosowanie w przedmiotowej sprawie, podczas gdy zachodziły przesłanki do stwierdzenia nadpłaty dotyczącej działek o numerze [...] i [...], a w rezultacie błędne odmówienie stwierdzenia nadpłaty, co miało znaczenie na rozstrzygnięcie sprawy, - art. 73 § 1 pkt 1 O.p. przez jego błędne niezastosowanie w przedmiotowej sprawie, podczas gdy zachodziły przesłanki do stwierdzenia nadpłaty dotyczącej działek o numerze [...] i [...] z powodu uiszczenia przez podatnika podatku w wysokości wyższej od należnej, - art. 120 O.p. przez jego niezastosowanie oraz wydanie decyzji z rażącym naruszeniem przepisów prawa, - art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 124 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie oraz prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych i kierowanie się wyłącznie interesem fiskalnym, jak również rozstrzygnięcie wszelkich pojawiających się wątpliwości i niejasności na niekorzyść podatnika – Spółki, - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie oraz w rezultacie przez nierozpatrzenie materiału dowodowego w sposób rzetelny i zgodny z zasadami prawidłowego rozumowania, a w konsekwencji niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, - art. 2a O.p. przez niezastosowanie zasady działania na rzecz podatnika w razie istnienia wątpliwości interpretacyjnych, tj. in dubio pro tributario, - zasady praworządności określonej w art. 7 Konstytucji RP przez jego niezastosowanie, a w konsekwencji wydanie decyzji nieuwzględniającej zasady praworządności wymagającej od organów władzy publicznej działania na podstawie i w granicach prawa, podczas gdy zaskarżona decyzja narusza szereg istotnych przepisów prawa, - art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady równości i powszechności opodatkowania, a w rezultacie opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów stanowiących własność Spółki, tj. działek o numerze [...] i [...], podczas gdy grunty te nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a poprzez to nie mogą podlegać opodatkowaniu wyższą stawką podatku od nieruchomości wyłącznie ze względu na ich posiadanie przez Spółkę, - art. 64 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP przez naruszenie zasady własności i jej równej ochrony, a w rezultacie opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów stanowiących własność Spółki, tj. działek o numerze [...] i [...], podczas gdy grunty te nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a poprzez to nie mogą podlegać opodatkowaniu wyższą stawką podatku od nieruchomości wyłącznie ze względu na ich posiadanie przez Spółkę, - art. 32 ust. 1 Konstytucji RP przez naruszenie zasady równego nakładania obowiązków podatkowych, a w rezultacie opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów stanowiących własność Spółki, tj. działek o numerze [...] i [...], podczas gdy grunty te nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a poprzez to nie mogą podlegać opodatkowaniu wyższą stawką podatku od nieruchomości wyłącznie ze względu na ich posiadanie przez Spółkę. W uzasadnieniu skargi Spółka podkreśliła, że grunty zostały nabyte jako związane z działalnością gospodarczą jednak z chwilą nabycia grunt posiadał istotną wadę fizyczną, co skutecznie uniemożliwiało prowadzenie działalności gospodarczej na powierzchni gruntu. Powyższe spowodowało wyłączenie przedmiotowych gruntów z możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym cel nabycia przedmiotowych gruntów nie został spełniony, gdyż fizycznie z chwilą nabycia nie można było go osiągnąć. Wskazywanie w decyzji z dnia [...] stycznia 2024 r., iż "w ocenie organu podatkowego Spółka nie udowodniła jaki obszar został wyłączony z możliwości jego przeznaczenia pod działalność gospodarczą ani w którym miejscu leży składowane wapno" (str.8 decyzji organu pierwszej instancji) jest w ocenie Skarżącej niezgodne ze stanem faktycznym sprawy, bowiem organ podatkowy na chwilę składania wniosku o stwierdzenie nadpłaty był w posiadaniu informacji oraz miał wiedzę, iż z chwilą nabycia grunt posiadał istotą wadę fizyczną. Niezrozumiałym jest dla Spółki wobec tego twierdzenie, iż Skarżąca nie wykazała słuszności swoich racji. Spółka powołała się na orzecznictwo sądów wskazując na poglądy, iż nie podlega opodatkowaniu stawką wyższą grunt stanowiący składnik majątkowy przedsiębiorcy, który nie jest związany z prowadzoną przez niego działalnością zwłaszcza w okolicznościach, co do których z natury wady fizycznej gruntu nie jest on możliwy do wykorzystywania w prowadzonej i zamierzonej działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje. Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej także jako: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania. Może też zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Sprawę rozpoznano na rozprawie. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skarga jako zasadna zasługuje na uwzględnienie. Rozważania w tej sprawie należy rozpocząć od podania, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej także jako: "u.p.o.l.") stanowi, że użyte w ustawie określenia grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Na wstępie należy przypomnieć, że w doktrynie prawa podatkowego przy interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskazuje się, że zwłaszcza w przypadku właścicieli (użytkowników wieczystych) osób fizycznych, posiadaczy nieruchomości, będących przedsiębiorcami, zawodne jest przyjmowanie jedynie kryterium posiadania tych nieruchomości, do kwalifikowania ich do opodatkowania jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czyli stosowania najwyższej stawki podatku od nieruchomości (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 58-60.). Tak rozumiana treść przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (dalej także jako: "TK", "Trybunał"). Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 (Dz.U. z 2017 r. poz. 2372) stwierdził, że: "Art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1785 i 2141) rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". Trybunał Konstytucyjny zwrócił uwagę, że "samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej(...). Zważywszy na ratio legis stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą". Również w kolejnym wyroku z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, Trybunał Konstytucyjny orzekł, że: "art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". W ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi instrument służący celom innym niż fiskalne, będący nieproporcjonalnym obciążeniem podatkowym polegającym na nieodróżnianiu sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Jednocześnie zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, co prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym zaskarżoną regulację Trybunał uznaje za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji RP. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał upatruje w braku precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wyłącznie na podstawie kryterium posiadania stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów. Mamy tu do czynienia z tzw. wyrokiem interpretacyjnym, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją RP art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w określonym jego rozumieniu. Cecha niekonstytucyjności przypisana jest wskazanej w sentencji tego wyroku treści normy prawnej, ustalonej w wyniku poprzedniej wykładni. Skutkiem tego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W zaskarżonej decyzji Kolegium przywołało wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, a następnie przedstawiło interpretację przepisów u.p.o.l. uwzględniającą tezy wynikające z tego orzeczenia TK. SKO wyjaśniło, że związek nieruchomości z prowadzoną działalnością - oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą - powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane za związane z tą działalnością. W każdym przypadku ustalenie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej podmiotu, który prowadzi także inny rodzaj działalności, nie może ograniczać się tylko do wykazania posiadania tych nieruchomości. Zaprezentowana w zaskarżonej decyzji przez organ wykładania przepisów u.p.o.l. nie budzi wątpliwości Sądu. Zastrzeżenia Sądu budzi natomiast przeprowadzone przez organ postępowanie w sprawie zainicjowanej wnioskiem Skarżącej z dnia [...] listopada 2023 r. o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2018 – 2023. We wniosku tym Skarżąca podała, że względem gruntów o nr [...] została zastosowana błędna stawka podatku od nieruchomości bowiem grunty te posiadały wadę fizyczną polegającą na składowisku odpadów chemicznych, co uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej na ich powierzchni. Skarżąca podała, że organ posiada z urzędu wiedzę o ww. wadach fizycznych nieruchomości (k. 14 verte akt podatkowych organu I instancji). Do wniosku zostały załączone (na wezwanie organu) korekty deklaracji podatku od nieruchomości za lata 2018-2023. Po złożeniu przez Skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty zwrócono się pismem z dnia [...] grudnia 2023 r. do Naczelnika Wydziału Gospodarki Przestrzennej i Nieruchomości o przekazanie posiadanej nieruchomości dotyczącej ww. działek (k. 11 akt podatkowych organu I instancji). W piśmie tym wskazano na podnoszoną przez Skarżącą kwestię występowania składowiska odpadów chemicznych na nieruchomości. Następnie do akt podatkowych został złożony akt notarialny z dnia [...] listopada 2017 r., Rep. A nr [...], dokumentujący sprzedaż działek o nr [...] na rzecz M. i E. H. (poprzedników prawnych Wnioskodawcy). Kolejnymi dokumentami w aktach podatkowych są uzupełnione formularze Informacji w sprawie podatku od nieruchomości oraz korekty deklaracji na podatek od nieruchomości (przedłożone przez Wnioskodawcę), postanowienie organu o nie zakończeniu postępowania w ustawowym terminie, pismo obejmujące wniosek do Biura Prawnego o wydanie opinii prawnej oraz postanowienie o wyznaczeniu Spółce terminu do wypowiedzenia się w sprawie, a także odpowiedź Skarżącej, w której podtrzymała wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Zaskarżoną decyzją organ nie uwzględnił wniosku Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty argumentując, że zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest ograniczony treścią wniosku podatnika i zakresem dokonanej korekty. W ramach tego postępowania organ podatkowy analizuje wyłącznie stan faktyczny określony przez podatnika. To na osobie domagającej się stwierdzenia nadpłaty spoczywa obowiązek wykazania słuszności swoich racji i poparcie ich stosownymi dowodami. Wobec tego, że w toku sprawy Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o tym, że przedmiotowe grunty nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak również nie wskazała, w jakim innym celu zostały nabyte, organ odmówił stwierdzenia nadpłaty (str. 9 zaskarżonej decyzji). W ocenie Sądu z zaprezentowaną przez organ argumentacją nie sposób się zgodzić. Punktem wyjścia dla argumentacji organu jest pogląd, że na podmiocie składającym wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą złożonej deklaracji spoczywa ciężar dowodu co do zasadności żądania stwierdzenia nadpłaty, tj. istnienia okoliczności uzasadniających ten wniosek. Pogląd ten, jakkolwiek słuszny co do zasady, w kontrolowanej sprawie nie zwalniał jednak organu z podejmowania działań z urzędu w celu ustalenia prawdy materialnej, zwłaszcza gdy tak jak w niniejszej sprawie, podatnik przedstawił uzasadnienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty odnoszące się do okoliczności znanej organowi podatkowemu z urzędu (występowania wady fizycznej gruntu) (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 15 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Go 389/22). W kontrolowanej sprawie w ocenie Sądu organ winien mieć na uwadze treść art. 187 § 3 O.p., który stanowi, że fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Skoro Skarżąca w uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty powołała się na okoliczności znane organowi z urzędu to występowanie tych okoliczności powinno być ocenione przez organ. Tymczasem w aktach podatkowych brak jest jakichkolwiek dokumentów świadczących o poczynionych przez organ ustaleniach w zakresie stanu faktycznego gruntów o nr [...] i ich związania z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Do akt podatkowych organ nie włączył materiału dowodowego stanowiącego potwierdzenie lub zaprzeczenie występowania wady fizycznej gruntu, nie zobowiązał Wnioskodawcy do przedłożenia dowodów na poparcie twierdzeń odnoszących się do występowania wady, ani w uzasadnieniu decyzji nie przedstawił własnego stanowiska w zakresie występowania lub nie występowania wady fizycznej gruntu i wpływu tej okoliczności na obowiązek podatkowy Spółki. Wprawdzie organ wstępnie podjął działanie zmierzające do zweryfikowania podnoszonej przez Wnioskodawcę okoliczności (zob. pismo z dnia [...] grudnia 2023 r.), jednak następnie nie przeprowadził postępowania dowodowego w tym zakresie ani nie przedstawił w zaskarżonej decyzji rozważań dotyczących występowania wady fizycznej gruntu wskazując jedynie, że to Spółka powinna udowodnić występowanie wady. W ocenie Sądu Wnioskodawca od momentu złożenia wniosku wskazywał na to, że okoliczność występowania wady fizycznej gruntu jest znana organowi z urzędu. W aktach podatkowych brak jest natomiast potwierdzenia, że organ rozważał tę okoliczność. W związku z powyższym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję bowiem stwierdził naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. Naruszenie tych przepisów prawa polegało na niewyjaśnieniu wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności poprzez niewyczerpujące zebranie materiału dowodowego oraz brak ustalenia faktycznego sposobu wykorzystania gruntu. Przypomnieć należy, że z zawartej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej wynika, iż obowiązek ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności obciąża organ podatkowy. Przepis art. 187 § 1 O.p., będący rozwinięciem tej zasady, nakłada na organ obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego. Dokonując rozpatrzenia materiału dowodowego organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p., tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów organ nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania. Swobodna ocena dowodów musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny, m.in. logiki, doświadczenia życiowego, wszechstronności oraz jest dokonywana wyłącznie z punktu widzenia znaczenia dowodów i ich wartości dla konkretnej sprawy. Oceny dokonane przez organ powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni stanowisko Sądu zawarte w tym wyroku i wyda stosowne rozstrzygnięcie mając na uwadze zasadę dwuinstancyjności postępowania wyrażoną w art. 127 O.p. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ uzupełni materiał dowodowy o dokumenty dotyczące weryfikacji twierdzenia Spółki o występowaniu wady fizycznej gruntu a następnie przeprowadzi ocenę tych dowodów w sposób pozwalający na dokonanie kompleksowych i jednoznacznych ustaleń w zakresie zasadności złożonego przez Skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. W związku z powyższym, na tym etapie sądowej kontroli przedwczesne i zbędne jest odnoszenie się do pozostałych zawartych w skardze zarzutów. Biorąc powyższe pod uwagę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy ze względu na naruszenia przepisów postępowania, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200, art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a., § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935). Obejmują one zwrot wpisu od skargi w kwocie 1.500 zł, wynagrodzenie pełnomocnika Skarżącej w kwocie 5.400 zł oraz zwrot uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł. Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl J. Ziołek T. Wójcik H. Adamczewska - Wasilewicz