I SA/Bd 510/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Asesor WSA Joanna Ziołek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 4 listopada 2025 r. sprawy ze skargi J.P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Toruniu z dnia 29 lipca 2025 r. nr SKO-53-229/25 w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę W dniu [...] stycznia 2025 r. J. P. zwrócił się do Prezydenta M. T. z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę [...]zł. We wniosku wnioskodawca wskazał, że poniósł wydatek na zakup sklejarki do toreb foliowych stanowiącej wyposażenie stanowisk pracy dla tej osoby niepełnosprawnej zgodnie z § 2 pkt 12 lit. e rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (dalej: "rozporządzenie MPiPS"). Udokumentowaniem poniesionego wydatku była załączona umowa kupna-sprzedaży z dnia [...] grudnia 2024 r. zawarta pomiędzy J. P. (sprzedającym) a PPUH P. J. P. (kupującym), oraz potwierdzenia dokonania przelewów na łączną kwotę [...]zł z rachunku firmowego PPHU "P." J. P. - na konto osobiste J. P.. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2025 r. Prezydent M. T. odmówił wydania zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę [...]zł. Organ stanął na stanowisku, że zakup składników majątkowych do majątku osobistego, a następnie ich sprzedaż na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej stanowi operację finansową, która nie kwalifikuje się jako pomoc de minimis zgodnie § 9 ust. 2a rozporządzenia MPiPS. W wyniku rozpatrzenia wniesionego przez stronę zażalenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] lipca 2025 r. utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu podniosło, że strona wydatkowała na zakup maszyny do sklejania toreb foliowych środki własne (tj. znajdujące się na jej koncie osobistym), a nie środki publiczne, zgromadzone na rachunku zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (dalej: "zfron"). Wydatek ten został zatem sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku funduszu. Następnie, na podstawie umowy zawartej z samym sobą, skarżący przekazał nabytą maszynę z majątku prywatnego do majątku swojej firmy. W istocie zatem skarżący zwrócił sobie (zrefundował) z rachunku zfron firmy PPHU "P." wydatek poniesiony na zakup maszyny, sfinansowany ze środków zgromadzonych na koncie osobistym. Organ odwoławczy zgodził się z organem podatkowym pierwszej instancji, iż rygory związane z prowadzeniem odrębnego rachunku bankowego dla zfron mają na celu wprowadzenie jasności i przejrzystości wydatkowania środków publicznych, przekazywanych zakładom pracy chronionej na cel rehabilitacji osób niepełnosprawnych, nie zaś dodatkowe obciążenie podmiotów uprawnionych. Istniejąca regulacja prawna zakazuje pokrywania z zfron wydatków uprzednio poczynionych na wskazany w przepisach cel z bieżącego rachunku bankowego lub innych funduszy. Zatem operacja finansowa dokonana przez wnioskodawcę nie kwalifikuje się jako pomoc de minimis. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego przy przekazaniu majątku prywatnego do majątku firmy nie ma podstaw prawnych refundacji poniesionych wydatków z konta firmowego na konto osobiste. W tym przypadku nie powstaje bowiem zobowiązanie przedsiębiorstwa osoby fizycznej wobec niego samego jako osoby prywatnej, co uzasadniałoby przekazanie na jego rzecz środków finansowych. Tym samym w niniejszym przypadku brak było podstaw do powtórnego zakupu środków trwałych z rachunku zfron. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem skarżący złożył skargę do tut. Sądu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz błędną interpretację § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e rozporządzenie MPiPS, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie do wydatków wyszczególnionych w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e wskazanego rozporządzenia, poprzez uznanie wydatkowanych środków zfron za wykorzystane niezgodnie z ustawowym przeznaczeniem, podczas gdy w PPUH "P." nie doszło do niezgodnego z ustawą i rozporządzeniem przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji, oraz poprzez błędną i dowolną ocenę materiału dowodowego w tym zakresie i przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W związku z powyższymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, sąd oddala skargę (art. 151 p.p.s.a.). Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że postanowienie to nie narusza prawa. Tytułem zwięzłego przedstawienia stanu faktycznego sprawy należy wskazać, że skarżący, jako osoba fizyczna, z prywatnego konta, dokonał zakupu maszyny – sklejarki do toreb foliowych. Maszyna ta została sprzedana na podstawie umowy z dnia [...] grudnia 2024 r. przez J. P. firmie PPHU "P.", będącej własnością skarżącego, za kwotę [...]zł na potrzeby prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, tj. na polepszenie warunków pracy osoby niepełnosprawnej. W dniu [...] grudnia 2024r. zostały przekazane za zakup powyższej maszyny środki finansowe w łącznej kwocie [...]zł (sześć przelewów po [...] zł) z wyodrębnionego rachunku bankowego zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych firmy PPHU "P.", na konto osobiste (prywatne) J. P.. Według skarżącego stanowi to realizację postanowień zawartych w § 2 pkt 12 lit. e) rozporządzenia MPiPS. Wnioskiem z dnia [...] stycznia 2025 r. skarżący zwrócił się do organu podatkowego o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2025 r. Prezydent M. T. odmówił wydania skarżącemu wydania tego zaświadczenia. Po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia, postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez organ odwoławczy. Dla potrzeb rozpoznawanej sprawy istotne znaczenie mają przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 913), powoływanej dalej jako "ustawa o rehabilitacji", a także przepisy rozporządzenia MPiPS. Stosownie do art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Fundusz ten tworzony jest ze środków pochodzących z różnych źródeł, w szczególności ze środków, o których mowa w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 33b ust. 1 ustawy o rehabilitacji, oraz z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami. Nadto z przepisów wynika, że pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do prowadzenia ewidencji środków funduszu, prowadzenia rachunku bankowego środków tego funduszu oraz wydatkowania środków tego funduszu wyłącznie z rachunku bankowego środków tego funduszu (art. 33 ust. 3 pkt 1, 2, i 2a wskazanej ustawy). Rodzaje wydatków, na jakie mogą być przeznaczane środki zfron zostały wyszczególnione w § 2 ust. 1 rozporządzenia MPiPS. W myśl § 2 pkt 12 lit. f) tego rozporządzenia środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na indywidualne programy rehabilitacji, mające na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych, w ramach których są finansowane koszty dostosowania miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności. Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia MPiPS, określone rodzaje wydatków - w tym te, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e), o ile m.in. stanowią przysporzenie korzyści dla pracodawcy, uznaje się za pomoc de minimis w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 2023/2831 z dnia 13 grudnia 2023 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis. Należy zaznaczyć, że zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia MPiPS warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. W myśl natomiast § 9 ust. 2 rozporządzenia MPiPS W celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z § 9 ust. 2a rozporządzenia MPiPS nie uznaje się za dokonanie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji wydatku, który został sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 2 ustawy o rehabilitacji, a następnie zrefundowany ze środków tego funduszu. Ustawodawca nie wyjaśnił, co należy rozumieć pod pojęciem użytego w powyższym przepisie słowa "refundacja". W języku potocznym "refundować" oznacza zwrócić (pieniądze, środki obrotowe) jako zwrot wydatków, odszkodowanie, restytucję, spłatę, wyrównanie rachunków itp. (por. W. Kopaliński, Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych, Warszawa 1978, s. 825). Zakazane jest zatem wydatkowanie środków na cele wskazane w rozporządzeniu MPiPS z innego rachunku niż zfron, a następnie dokonywanie zwrotu poniesionych wydatków ze środków tego funduszu. Innymi słowy, z pomocą publiczną mamy do czynienia wyłącznie w razie wydatkowania środków publicznych zgromadzonych na rachunku zfron. Istotne jest więc źródło finansowania wydatków. Konieczne jest sfinansowanie wydatków bezpośrednio z rachunku zfron. Wynika to także z przytoczonego wcześniej art. 33 ust. 3 pkt 2a ustawy o rehabilitacji, w myśl którego pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do wydatkowania środków tego funduszu wyłącznie z rachunku bankowego środków tego funduszu. W rozpatrywanej sprawie skarżący wydatkował na zakup maszyny środki własne (tj. znajdujące się na jego koncie osobistym), a nie środki publiczne zgromadzone na rachunku zfron. Wydatek został zatem sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku funduszu. Następnie na podstawie umowy sprzedaży zawartej z samym sobą (stronami byli: J. P. oraz PPHU "P."), przekazał on nabytą maszynę z majątku prywatnego do majątku swojej firmy. W istocie zatem skarżący zwrócił sobie (zrefundował) z rachunku zfron firmy PPHU "P." wydatek poniesiony na zakup maszyny, sfinansowany ze środków zgromadzonych na koncie osobistym. Jak to już wyjaśnił NSA w wyroku z dnia 6 czerwca 2014 r., II FSK 3329/13 umowa zawarta z samym sobą jest bezskuteczna, nie może więc wywołać skutków ani w sferze obrotu gospodarczego, ani w sferze podatkowej. Cechą każdej umowy jest dwustronność. Przepisy prawa cywilnego (dział II kodeksu cywilnego art. 56 i następne k.c.) nie przewidują sytuacji, w której występuje tylko jedna strona czynności prawnej, tak jak ma to miejsce w niniejszej sprawie. Zatem, aby umowa mogła zostać skutecznie zawarta niezbędny jest udział dwóch odrębnych podmiotów, tj. składającego ofertę zawarcia umowy oraz przyjmującego tę ofertę. W sytuacji, gdy zobowiązanym do świadczenia, jak i przyjmującym świadczenie jest jedna i ta sama osoba (jeden podmiot), nie można uznać, by w tak ułożonym stosunku prawnym powstało wymagalne zobowiązanie, które generowałoby koszty, czyli wydatek. W świetle powyższego stanowisko skarżącego, że umowa zawarta z samym sobą znajduje oparcie w zasadzie swobody umów (art. 353 (1) k.c.) jest całkowicie chybione. W konsekwencji, organ nie naruszył wskazanych w skardze przepisów, tj. art. 33 ust. 4 i § 2 pkt 12 lit. e) rozporządzenia MPiPS. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.