I SA/Bd 527/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 listopada 2011 r. sprawy ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego. 1. oddala skargę 2. zasądza od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy) na rzecz adwokata W. M. kwotę [...] zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu I SA/Bd 527/11 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w B. stwierdził nabycie spadku przez M. W. po zmarłej dnia 19 sierpnia 1957r. W.N.. Postanowienie to stało się prawomocne z dniem 9 czerwca 2007r. Spadek na podstawie ustawy nabyła w całości córka M. W. (skarżąca). W dniu 3 lutego 2011r. w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w B. złożyła zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (SD-3), w którym jako przedmiot nabycia wskazała udział w wysokości 1/3 gospodarstwa rolnego o pow. 12,02 ha (w tym działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej 120m2), położonego w Ł. gmina K., dla której to nieruchomości założona jest księga gruntowa. W dniu 23 lutego 2011r. skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej matce. Z uwagi na fakt, że podana księga gruntowa nie zawiera wpisów dokumentujących tytuł prawny zmarłej W. N. do wskazanego udziału w nieruchomości, a dodatkowo brak jest jakichkolwiek innych dokumentów, które mogłyby potwierdzić prawo własności spadkodawcy, organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] zawiesił postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po ww. zmarłej. Na powyższe postanowienie w dniu 24 marca 2011r. skarżąca wniosła zażalenie podnosząc, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nabycia spadku po zmarłej matce – W. N. jest już dawno zakończone prawomocnym postanowieniem, w związku z czym postępowanie podatkowe zostało zawieszone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z naruszeniem prawa. Rozpatrując sprawę w toku postępowania zażaleniowego Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] Nr [...] - wydanym na podstawie przepisów art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej - uchylił postanowienie organu podatkowego I instancji w związku z faktem, że zawieszenie postępowania w zakresie wymiaru podatku od spadków i darowizn nastąpiło bez uwzględnienia procedury wynikającej z przepisu art. 203 powołanej ustawy. Organ wyjaśnił, że przepis art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej wymienia okoliczności, których wystąpienie obliguje do zawieszenia postępowania podatkowego. Wśród przyczyn nakładających na organ podatkowy taki obowiązek jest wymieniona w pkt 2 tego przepisu konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, od którego jest uzależnione rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. W takim przypadku organ podatkowy zobligowany jest podjąć ściśle określone czynności podane w art. 203 Ordynacji podatkowej. Organ podniósł, że powyższy przepis nakłada na organ obowiązek wezwania strony do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia prejudycjalnego. Zwrot "wzywa równocześnie" przesądza nie tylko o tym, że organ podatkowy powinien skierować do strony wezwanie wraz z postanowieniem o zawieszeniu postępowania, ale też o tym, iż organ zasadniczo nie może zaniechać tej czynności, gdyż powołany przepis nie zezwala na dowolność w tym względzie. Jedyny wyjątek zaniechania wezwania strony do dokonania wskazanej wyżej czynności przewidziany jest w przypadku, gdy strona wykaże, że już zwróciła się w przedmiotowej sprawie do właściwego organu lub sądu. Odnosząc powyższe do zaistniałego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ podatkowy zawiesił postępowanie prowadzone w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn z pominięciem czynności, do których zobligował go przepis art. 203 Ordynacji podatkowej. Wydając zaskarżone postanowienie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. powołał się na istnienie przesłanki określonej w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wskazując, że ze względu na brak dokumentów potwierdzających tytuł prawny zmarłej W. N. do udziału w wysokości 1/3 nieruchomości położonej w Ł. objętej księgą gruntową (tom I karta 7), nastąpiła konieczność dokonania przez Sąd Rejonowy w B. w treści tej księgi stosownych wpisów dotyczących tytułu własności do nieruchomości. Dyrektor podał, że w aktach sprawy brak jest potwierdzenia, iż organ podatkowy zgodnie z procedurą określoną w art. 203 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał skarżącą do wystąpienia do sądu powszechnego w celu dokonania stosownego wpisu w księdze gruntowej. Brak jest również dokumentu, który pozwoliłby uznać, że strona wykazała, iż wystąpiła już do sądu o rozstrzygnięcie w tej sprawie, co uzasadniałoby zaniechanie wezwania do dokonania tej czynności. Zdaniem organu, za taki dokument nie można uznać pisma strony wraz z potwierdzeniem złożenia go w dniu 17 stycznia 2011 r. w Starostwie Powiatowym w B., w którym domaga się wyjaśnień dotyczących tytułu własności do przedmiotowej nieruchomości, gdyż organ ten nie jest kompetentny do dokonania wpisu we wskazanej księdze gruntowej. Zdaniem Dyrektora, wydając zaskarżone postanowienie, organ naruszył przepisy, których realizacja pozwoliłaby w przyszłości (tj. w momencie powzięcia przez organ podatkowy wiadomości o uprawomocnieniu się orzeczenia kończącego postępowanie przed sądem w sprawie zagadnienia wstępnego) na podjęcie zawieszonego wcześniej postępowania podatkowego. Dyrektor stwierdził, że w ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ I instancji w przypadku uznania, iż zachodzi przesłanka wynikająca z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, obowiązany będzie do jednoczesnego uwzględnienia procedury wynikającej z przepisu art. 203 powołanej ustawy i przeprowadzenia czynności wymienionych w tym przepisie w kolejności tam określonej, w tym m.in. dokonania wraz z wydaniem postanowienia o zawieszeniu postępowania, wezwania M.W. do wystąpienia w wyznaczonym terminie do sądu powszechnego o rozstrzygnięcie kwestii wpisu do księgi gruntowej w przedmiocie prawa własności do nieruchomości wskazanej w złożonym przez nią w dniu 3 lutego 2011r. zeznaniu (SD-3), a dopiero w przypadku wykazania przez skarżącą, że wystąpiła w tej sprawie do sądu powszechnego, zaniechania wezwania w tym zakresie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia jako naruszającego prawo. Podkreśliła, że przedmiotowe postępowanie nie zostało zawieszone z jej winy. Nawiązując do prawomocnie zakończonego postępowania w sprawie stwierdzenia nabycia spadku m.in. po zmarłej matce – W. N., skarżąca podała, że wystąpiła do Sądu Rejonowego w B. o stosowny wpis prawa własności w księdze wieczystej dotyczący nabytej w spadku nieruchomości. Jej zdaniem popełniono "przestępstwo ukrycia dowodu" zagrożone odpowiedzialnością karną, ponieważ postępowanie w sprawie stwierdzenia nabycia spadku jest zakończone, natomiast postępowanie w sprawie złożonego przez nią wniosku o wpis w księdze wieczystej się przedłuża i przebiega z komplikacjami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia zagadnienia zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od spadków i darowizn Zauważyć należy, że organ I instancji zawiesił postępowanie podatkowe na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ zażaleniowy uchylił powyższe postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując na naruszenie przepisów procesowych. Należy podać, że instytucja zawieszenia postępowania podatkowego została uregulowana w art. 201-206 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 201 ustawy O.p. zawiera zamknięty katalog przesłanek zawieszenia i w przypadku zaistnienia jednej z nich niezależnie od etapu prowadzonego postępowania na organie spoczywa obowiązek zawieszenia postępowania podatkowego. Powołując się na przesłankę wymienioną w punkcie 2 organ I instancji jako zagadnienie wstępne wskazuje konieczność ustalenia przez Sąd Rejonowy w B. zgodności stanu faktycznego i prawnego nieruchomości, której zdaniem strony 1/3 część jest przedmiotem spadku. W praktyce przesłanka określona w art. 201 § 1 pkt 2 jest przedmiotem najczęstszych kontrowersji. Stanowi ona o obligatoryjnym zawieszeniu, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Należy przyjąć, że zagadnieniem wstępnym mogą być wyłącznie kwestie (zagadnienia) prawne, które albo ujawniły się w toku postępowania i dotyczą istotnej dla sprawy przesłanki decyzji albo z przepisów prawa wynika wprost konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii. Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd (zob.: wyrok NSA z dnia 25 listopada 2003r. sygn. akt I SA/Łd 970/2003 niepubl.). Zgodnie natomiast z art. 203 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, który zawiesił postępowanie z przyczyny określonej w art. 201 § 1 pkt 2, wzywa równocześnie stronę do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, chyba że strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu. Jeżeli strona nie wystąpiła do właściwego organu lub sądu w wyznaczonym terminie, organ podatkowy z urzędu zwróci się do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego (art. 203 § 2 O.p.). Z powyższego wynika, że Ordynacja podatkowa inaczej niż czyni to kodeks postępowania administracyjnego, obowiązek usunięcia przeszkody związanej z zagadnieniem wstępnym nakłada na stronę postępowania. Organ podatkowy, zawieszając postępowanie, wzywa stronę do wystąpienia do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, wskazując jednocześnie termin wykonania tej czynności. Z obowiązku tego organ jest zwolniony, jeżeli strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu. Jeżeli strona w wyznaczonym terminie nie zastosowała się do wezwania organu podatkowego, wówczas organ ten z urzędu zwróci się do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego (zob.: S. Babiarz, B.Dauter, R.Hauser, A. Kabat, A. Niezgódka-Medak, Ordynacja podatkowa – komentarz, Lexis Nexis, s. 558). Mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, że prawidłowo organ II instancji ustalił, iż wydane postanowienie I instancji w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego zostało wydane z pominięciem procedury z art. 203 Ordynacji podatkowej. Niewątpliwie wymaga wyjaśnienia kwestia wystąpienia do sądu powszechnego o rozstrzygnięcie zagadnienia wpisu do księgi gruntowej prawa własności do nieruchomości. Na etapie skargi strona skarżąca podnosi, że wystąpiła do Sądu Rejonowego w B. Wydział Ksiąg Wieczystych o wpis do księgi własności nieruchomości. Okoliczność ta, podniesiona dopiero na etapie skargi, nie była znana organowi II instancji w dniu wydania zaskarżonego postanowienia. Sąd ocenia zaskarżone postanowienie na dzień jego wydania. Zdaniem Sądu również ta okoliczność wskazuje na nienależyte wyjaśnienie przez organ I instancji kwestii wystąpienia do sądu powszechnego o wydanie stosownego rozstrzygnięcia w przedmiocie zagadnienia wstępnego w sprawie podatkowej. Sąd zauważa, że po "powrocie" sprawy do organu I instancji, zagadnienie zawieszenia postępowania powtórnie będzie rozpatrzone. Nie ma przeszkód, aby strona także z własnej inicjatywy składała stosowne dowody i wyjaśnienia dotyczące zastosowania instytucji zawieszenia postępowania podatkowego, w tym wykazania dokumentami, że wystąpiła już do sądu powszechnego o dokonanie stosownego wpisu w księdze wieczystej. Wobec zaistniałych nieprawidłowości co do zastosowania art. 203 Ordynacji podatkowej i konieczności wyjaśnienia czy rzeczywiście strona skarżąca wystąpiła do sądu powszechnego o dokonanie zapisu w księdze gruntowej stanowiącej dowód, iż spadkodawczyni W. N. była właścicielką udziału w nieruchomości położonej w Łącku Wielkim, w pełni na aprobatę w świetle obowiązującego prawa zasługuje stanowisko organu II instancji o uchyleniu postanowienia I instancji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia. Podkreślić należy, że dla wymiaru podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia majątku, niezbędne jest uprzednie rozstrzygnięcie, że w chwili śmierci matka podatniczki – W. N. była właścicielką udziału w nieruchomości położonej w Ł. w wielkości wskazanej przez skarżącą w zeznaniu podatkowym o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych. Wymiar podatku od spadków i darowizn uzależniony jest m.in. od przedmiotów wchodzących w skład spadku i dla prawidłowego ustalenia tego wymiaru nie jest wystarczająca okoliczność, że w obrocie prawnym jest postanowienie o stwierdzeniu nabyciu spadku po zmarłej W.N.. Organ podatkowy obowiązany jest w tej materii oprzeć się na ustaleniach i wpisach dokonanych przez sąd powszechny. Mając na względzie powyższe okoliczności oraz art. 151 p.p.s.a, orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono stosownie do art. 250 p.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz.1348 ze zm.), czyli 240 zł plus 55,20zł podatku VAT, obliczonego wg. stawki 23%. H. Adamczewska – Wasilewicz I. Najda – Ossowska U. Wiśniewska