I SA/Bd 567/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 01 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi V. S. sp. z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy potrącenia zaległości podatkowej w podatku od gier za m-c czerwiec 2010 r. oddala skargę W dniu [...] r. V. S. sp. z o.o. w W. wystąpiła z wnioskiem o potrącenie zaległości podatkowej w podatku od gier (wraz z należnymi odsetkami), wynikającej z tytułu niezapłaconej deklaracji POG-4 za miesiąc [...]. w kwocie [...] zł, z wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Jako podstawę wniosku wskazała wzajemną i wymagalną wierzytelność nabytą w drodze umowy cesji z dnia [...]. od K. w N. Po przeanalizowaniu wniosku oraz zgromadzonych materiałów w sprawie, Naczelnik Urzędu Celnego w T. decyzją z [...]. odmówił potrącenia zaległości podatkowej w podatku od gier za miesiąc czerwiec 2010r. z wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa. Organ stwierdził, że przedstawione przez stronę wyroki sądowe nie stanowią o obowiązku odszkodowawczym, nie zostały wydane na podstawie art. 417 i art. 4172 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie spełniają przesłanki określonej w art. 64 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, i w konsekwencji nie mogą stanowić podstawy potrącenia. Po rozpoznaniu odwołania, w którym Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 208 § 1 w zw. z art. 219 i art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 116, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu, odnosząc się do wnioskowanego potrącenia z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa na podstawie art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, organ podał, że po uzyskaniu kserokopii większości wyroków przywołanych we wniosku, organ ustalił, że wyroki te rozstrzygają kwestie podlegania osób fizycznych ubezpieczeniom społecznym z tytułu zatrudnienia w firmie K., a jeden wyrok dotyczy wymiaru opłaty skarbowej od sprzedaży udziałów H. sp. z o. o. we W. Przedstawione przez Spółkę rozstrzygnięcia sądowe nie dotyczą odpowiedzialności odszkodowawczej Skarbu Państwa, nie stanowią wyroków sądowych wydanych na podstawie art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego, a więc nie są wyrokami sądowymi mogącymi stanowić podstawę dokonania potrącenia, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Przechodząc do rozważenia poszczególnych zarzutów odwołania, organ stwierdził brak ich związku z przedmiotową sprawą. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej i rażącego naruszenia art. 64 tej ustawy organ stwierdził, że nie ma on uzasadnienia, gdyż zaskarżona decyzja nie została wydana w oparciu o przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej i zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie - odmowę dokonania potrącenia zaległości podatkowej z wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Zaskarżona decyzja opierała się na przepisie art. 207, art. 64 § 6 - odmowa potrącenia następuje w drodze decyzji - w zw. z art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Ze względu na powyższe, nie ma podstaw do stwierdzenia, że przez zastosowanie w sprawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej doszło do naruszenia art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności nie mogło w ten sposób wystąpić naruszenie zasady zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa. W ocenie organu, strona winna udowodnić swoje uprawnienie do żądania dokonania potrącenia zaległości podatkowej z wierzytelności Skarbu Państwa. Organ stwierdził, iż podatnik występując z żądaniem potrącenia winien przedstawić prawomocne wyroki sądowe oparte na tych przepisach, mając na względzie, że ich brak skutkować będzie brakiem możliwości zastosowania art. 64 § 1 pkt 1 O.p. Zdaniem organu, w przedmiotowej sprawie, wbrew twierdzeniu strony, nie doszło do badania ważności i zakwestionowania cesji wierzytelności, przeciwnie organ uznał, że wywołała ona skutki prawne zgodnie z wolą stron umowy. W tym zakresie organ podał, że K. w drodze umowy cesji z dnia [...] r. zbyła wierzytelności przysługujące jej od Skarbu Państwa na rzecz Skarżącej. Jednakże biorąc pod uwagę stan faktyczny sprawy, organ nie uznał wierzytelności zgłoszonej do potrącenia przez Skarżącą jako spełniającą przesłankiart. 64 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj: 1) ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a w szczególności art. 139 ust. 1 tej ustawy, poprzez jego bezzasadne zastosowanie, w sytuacji gdy do wystawianych przez spółkę deklaracji POG-4 winien mieć zastosowanie art. 45a ust. 1 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych, co w odniesieniu do skarżącej skutkuje koniecznością regulowania podwyższonego, ze 180 euro miesięcznie, do 2.000 zł miesięcznie, zryczałtowanego podatku od gier; 2) Dyrektywy 98/34/WE, w szczególności jej art. 8 pkt 1 i art. 9 poprzez ich naruszenie, tj. niewykonanie przez Rzeczpospolitą Polską jako Członka Unii Europejskiej obowiązku notyfikowania Komisji każdego projektu przepisów technicznych w zakresie zmian ustawy o grach i zakładach wzajemnych, tj. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która nakłada na skarżącą obowiązek regulowania podwyższonego, ze 180 euro miesięcznie do 2.000 zł miesięcznie, zryczałtowanego podatku od gier; 3) naruszenie art. 2, art. 21 i art. 64 ust. 1, a także innych przepisów Konstytucji RP wobec braku przy wprowadzaniu do obrotu prawnego przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych przepisów przejściowych, poprzez naruszenie zasady lojalności państwa wobec adresata norm prawnych oraz braku poszanowania przez ustawodawcę interesów skarżącej, czyli zastosowania wobec niej wyższego zryczałtowanego podatku od gier, pomimo że skarżąca legitymuje się ostateczną decyzją przyznającą jej uprawnienia do prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, wydaną na podstawie przepisów poprzednio obowiązującej ustawy 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, z czego wynika obowiązek regulowania zryczałtowanego podatku w wysokości wyższej niż 180 euro miesięcznie; 4) art. 509 oraz art. 510 Kc i następnych tej ustawy, poprzez ich zastosowanie oraz uznanie, że cesja wierzytelności przewidziana umową z dnia [...] r. zawarta pomiędzy zbywcą K. a nabywcą V. S. w zakresie posiadanej przez zbywcę wymagalnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa, nie była skuteczna; 5) BGB (niemieckiego kodeksu cywilnego), w szczególności art. 398-413 BGB poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy stosownie do obowiązujących przepisów umowa cesji wierzytelności z dnia [...]. zawarta pomiędzy zbywcą K., a nabywcą V. S., winna być oceniana wg tych unormowań. Ponadto Skarżąca podniosła zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: 1) art.64 Ordynacji podatkowej, poprzez: - niedokonanie potrącenia zaległości podatkowej w podatku od gier wraz z odsetkami ze zgłoszonymi przez spółkę wymagalnymi wierzytelnościami posiadanymi wobec Skarbu Państwa, nabytymi na podstawie umowy z dnia [...] r., - dokonanie błędnej subsumpcji, poprzez mylne uznanie stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie pociągnięto pod hipotezę normy prawnej, - nie wydanie przez organy celne decyzji o potrąceniu w zakreślonym tym przepisem terminie 7 dni; 2) art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób sprzeczny z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a zwłaszcza: - zobowiązanie skarżącej do składania organowi wyroków sądu administracyjnego z uzasadnieniami, których treść winna być organom podatkowym znana z urzędu, - zażądania bez upoważnienia umowy cesji wierzytelności zawartej pomiędzy zbywcą K. a nabywcą V. S., pomimo że został zawiadomiony o cesji długu przez wierzyciela Skarbu Państwa K.; 3) art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a zwłaszcza: - zaniechanie wszechstronnego i wyczerpującego zebrania dowodów w sprawie, np. brak wystąpienia do sądu powszechnego celem ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego - umowy cesji wierzytelności, pomiędzy zbywcą K., a nabywcą V S, - niewystarczające odniesienie się w uzasadnieniu decyzji do powołanych przez stronę i znajdujących się w aktach orzeczeń sądowych - sądów pracy i sądów administracyjnych; 4) art. 124 O.p. poprzez niewystarczające, a w niektórych sytuacjach błędne wyjaśnienie przesłanek, którymi organy kierują się przy załatwieniu sprawy, szczególnie w sytuacji gdy strona w postępowaniu nie jest zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika, tj. działanie sprzeczne z zasadą "Legem brevem esse oportet, quo facilius ab imperitis teneatur"; 5) art. 125 § 1 O.p., poprzez dopuszczenie do przewlekłości postępowania, co skutkowało narażeniem skarżącej na szkodę ze względu na: - wszczęcie postępowania egzekucyjnego, - brak dokonywania we właściwym czasie weryfikacji zgromadzonych dowodów pod względem ich kompletności; 6) art. 233 § 2 O.p. poprzez zaniechanie uchylenia decyzji organu pierwszej Instancji oraz przekazania sprawy temu organowi do ponownego rozpoznania, pomimo zaistnienia przesłanek. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych podlegały obowiązkowi notyfikacji Komisji Europejskiej i skoro nie zostały notyfikowane, obowiązują przepisy poprzednio uchwalonej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, nakładające zryczałtowany podatek od gier w wysokości 180 euro miesięcznie. Skarżąca podniosła, że organy błędnie oceniły konsekwencje zgłoszenia przez nią potrącenia należności podatkowych w podatku od gier wraz z odsetkami z wcześniej nabytymi na podstawie umowy cesji wierzytelnościami posiadanymi przez spółkę. Zdaniem strony, przedstawionych w zaskarżonej decyzji wniosków nie poprzedziła wnikliwa analiza skuteczności cesji, a w szczególności rozstrzygnięcie, czy właściwym dla tej umowy jest prawo niemieckie miejsca zawarcia umowy, czy też prawo polskie. Ponadto, w ocenie strony, organy bezpodstawnie żądały przedłożenia wyroków sądowych, które powinny być znane im z urzędu, a także powołanej umowy cesji wierzytelności. Strona zarzuciła również brak wystąpienia przez organy do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie istnienia lub nieistnienia umowy cesji wierzytelności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art.145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej p.p.s.a. wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. Istotą sporu w sprawie była skuteczność wniosku Skarżącej skierowanego do Naczelnika Urzędu Celnego w T. o skompensowanie wzajemnych zobowiązań, a konkretnie zaległości w podatku od gier za [...] r. określonej w deklaracji POG-4 w kwocie [...] zł wraz z odsetkami z wymagalną wierzytelnością wobec Skarbu Państwa nabytą w drodze umowy cesji od Spółki K. Jako podstawę żądania Skarżąca wskazała przepis art. 64 § 1 pkt 1 O.p. Potrącenie (kompensata) stanowi jedną z form wygasania zobowiązań podatkowych, przewidzianą w art. 59 O.p. Polega ono na tym, że dwie osoby będące jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami zwalniają się ze swoich zobowiązań do wysokości wartości mniejszej, pozostała reszta należności pozostaje do uiszczenia. W prawie podatkowym potrącenie jakkolwiek dopuszczalne, może być dokonane jedynie przy spełnieniu dodatkowych warunków określonych w art. 64 O.p. Zgodnie bowiem z art. 64 § 1 O.p. bieżące zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe w podatkach wraz z odsetkami stanowiące dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrącaniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu: 1) prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego; 2) prawomocnej ugody sądowej zawartej w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego; 3) nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami; 4) odszkodowania za niesłuszne skazanie, tymczasowe aresztowanie lub zatrzymanie, uzyskanego na podstawie przepisów Kodeksu postępowania karnego; 5) odszkodowania uzyskanego na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz bytu Państwa Polskiego; 6) odszkodowania orzeczonego w decyzji organu administracji rządowej. Powołany przepis zawiera zamknięty katalog wierzytelności, które mogą podlegać potrąceniu. W konsekwencji warunkiem koniecznym kompensaty jest, aby wierzytelność dotyczyła Skarbu Państwa i obejmowała tytuły ściśle określone przez prawo, tj. w art. 64 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 31.01.2002r., sygn. akt I SA/Wr 2300/99, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6.03.2009 r., sygn. akt III SA/GL 688/08 – opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że poza sporem pozostawała okoliczność, że Skarżąca posiada zaległość podatkową, nabyła wierzytelność od Spółki K. i złożyła wniosek o dokonanie potrącenia swojej wierzytelności i wierzytelności Skarbu Państwa. W tym miejscu trzeba podkreślić, że organy w sprawie nie kwestionowały umowy cesji z dnia [...] r. pomiędzy Skarżącą a K., stąd zarzut skargi naruszenia w tym zakresie art. 509, art. 510 i następnych Kodeksu cywilnego, tudzież brak podjęcia działań w celu ustalenia, jakie prawo jest właściwe dla przedmiotowej umowy cesji, należało uznać za nieuzasadniony. Rozstrzygnięcie zaistniałego w sprawie sporu wymagało rozważenia, czy wierzytelność posiadana przez Skarżącą w następstwie zawarcia wskazanej umowy cesji spełnia warunki określone w art. 64 § 1 O.p. Rozbieżność w stanowisku stron dotyczyła właśnie tej kwestii, tj. przesądzenia, czy przedmiotowa wierzytelność może być zaliczona do ustanowionego w powołanym przepisie katalogu wierzytelności mogących podlegać potrąceniu, w szczególności, czy wierzytelność ta wynika z prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 lub 417² Kodeksu cywilnego (pkt 1 art. 64 § 1 O.p.). Powołany przepis art. 417 K.c. przewiduje odpowiedzialność odszkodowawczą Skarbu Państwa za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej, szkodę na osobie, powstałej w związku z wykonywaniem władczych działań władzy publicznej, nawet gdy działania te nie naruszają prawa. Tymczasem wierzytelność przedstawiona przez Skarżącą do potrącenia wynikała z prawomocnych wyroków ustalających okresy obejmowania pracowników Spółki K. ubezpieczeniem społecznym: emerytalnym, rentowym, chorobowym i wypadkowym, a także z wyroku sądu administracyjnego uchylającego decyzje organów podatkowych w przedmiocie wymiaru opłaty skarbowej. Nie budzi wątpliwości ustalenie, że przedstawione do potrącenia wierzytelności Spółki wobec Skarbu Państwa nie wynikały z prawomocnego wyroku wydanego na podstawie powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, formułujących odpowiedzialność odszkodowawczą, w związku z wykonywaniem władzy publicznej, tj. nie wynikały z art. 417 lub 417² K.c. Skarżąca kwestionując takie ustalenie nie przeprowadziła żadnego wywodu uzasadniającego, że nabyte wierzytelności odpowiadają warunkom określonym w art. 64 § 1 pkt 1 O.p. Zasadne pozostaje więc stanowisko organów, że zgodnie z art. 64 § 1 O.p. bieżące zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa wyłącznie ze wskazanych w tym przepisie tytułów, którym nie odpowiadają świadczenia wynikające z prawomocnych wyroków ustalających okresy podlegania pracownika ubezpieczeniu społecznemu. Skoro przytoczony przepis zawiera zamknięty katalog wierzytelności podatników, które mogą na jego wniosek podlegać potrąceniu z bieżącymi zobowiązaniami podatkowymi podatnika lub jego zaległościami podatkowymi, to tym samym potrącenie z innymi wierzytelności podatnika nie jest możliwe. Skarżąca w skardze powołała szereg przepisów prawa materialnego, które jej zdaniem zostały przez organ naruszone, które jednak nie miały zastosowania w sprawie ani nie zostały przez organy zastosowane. Tym samym nie mogło dojść do naruszenia przepisów ustawy o grach hazardowych, Dyrektywy 98/34/WE, Konstytucji RP, Kodeksu cywilnego czy też niemieckiego Kodeksu cywilnego (BGB). Wbrew twierdzeniom strony skarżącej organy podatkowe wydając zaskarżone decyzje nie naruszyły również wskazanych przez nią zasad postępowania podatkowego oraz przepisów odnoszących się do postępowania dowodowego, a tym samym podniesienie i tych zarzutów, nie mogło doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a H. Adamczewska – Wasilewicz D. Dudra U. Wiśniewska