I SA/Bd 567/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędzia WSA Ewa Kruppik - Świetlicka Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Winiecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2013. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy C. ustalił A.P. (skarżącemu) wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2013 w podatku rolnym i podatku od nieruchomości w kwocie 565 zł (podatek rolny 485,00 zł., podatek od nieruchomości 80,00 zł). Przed wydaniem decyzji organ podatkowy pozyskał informację z Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych w C. o usytuowaniu gospodarstwa rolnego A. P. wobec lokalizacji na terenie Gminy C. wału przeciwpowodziowego i obszaru międzywala, z której wynika, że gospodarstwo to nie znajduje się na owym obszarze, w związku z czym zdaniem organu nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia ustawowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm., dalej u.p.r.). W złożonym odwołaniu skarżący nie zgadza się z opodatkowaniem gruntów położonych, jak twierdzi w międzywale powodziowym, o czym świadczy powódź z 2010r. Strona podniosła, że normalnie woda płynie rowami i nie zalewa gruntów, gdyby nie było obwałowań to woda swobodnie by wpływała do rowów w G.. Podatnik zarzuca organowi I instancji, że nie przeprowadził oględzin na podstawie art. 198 § 1 Ordynacji podatkowej. Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że materialnoprawną podstawę do ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości stanowią przepisy ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym oraz ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej u.o.p.l.) i wydanych na ich podstawie uchwał rady gminy w sprawie stawek podatku od nieruchomości na rok. Odnosząc się do argumentacji strony organ wskazał, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 10 u.p.r. zwalnia się od podatku rolnego grunty pod wałami przeciwpowodziowymi i grunty położone w międzywałach. Kolegium wyjaśniło, że w piśmie z dnia 05 lutego 2013 r. Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych w C. w odpowiedzi na zapytanie organu podatkowego wyjaśnił, że działki nr [...] należące do A. P. nie występują na obszarze międzywala, ani nie sąsiadują z wałem przeciwpowodziowym. W konsekwencji w ocenie SKO organ I instancji nie miał podstaw prawnych do zastosowania ww. zwolnienia ustawowego. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nie przeprowadzenia przez organ podatkowy dowodu z oględzin, organ odwoławczy wskazując na zawarty w przepisie art. 198 § 1 O.p. zwrot organ może "w razie potrzeby" przeprowadzić oględziny stwierdził, że organ swobodnie decyduje o potrzebie przeprowadzenia tego dowodu. Wobec uzyskanych wyjaśnień w piśmie z dnia 05 lutego 2013 r. organ podatkowy miał prawo uznać, że oględziny gruntów nie wniosą nic do sprawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało ponadto, że organ podatkowy I instancji dokonał ustaleń w zakresie stanu faktycznego w oparciu o rejestr gruntów oraz wyjaśnienia Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych w C. zawarte w piśmie z dnia 05 lutego 2013 r. Konkludując organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że w niniejszej sprawie nie było podstaw do zastosowania zwolnienia ustawowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 10 u.p.r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie zaskarżonej edycji. Skarżący stwierdził, że przedstawił dowody, iż wał przeciwpowodziowy jest na południe od jego gospodarstwa. Dowodzi tego kserokopia mapy katastralnej karta 1 i 2. Natomiast na północ jest woda płynąca i wał. Zarzucił, że organ odwoławczy nie odniósł się do przedstawionych dowodów: kserokopii wypisu uproszczonego z rejestru gruntów, map katastralnych, protokołu strat po powodzi z 2010 r, a Wójt nie dokonał oględzin z powodu oszczędności. Podniósł ponadto, że w rejestrze gruntów nie ma oznaczenia wału przeciwpowodziowego, ponieważ jest to urządzenie melioracyjne. Zdaniem skarżącego organy nie wyjaśniły skąd i jaki charakter miała woda zalewająca jego grunty w 2010r. Powołując się na art. 180 Ordynacji podatkowej skarżący podniósł, że organy powinny dopuścić przedstawione przez niego dokumenty i odnieść się do nich. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd stwierdził, że naruszono art. 12 ust. 1 pkt. 10 u.p.r. w zw. z art. 233 o.p. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 10 u.p.r., zwalnia się od podatku rolnego grunty pod wałami przeciwpowodziowymi i grunty położone w międzywałach. Na początek WSA przypomina, że stosownie do art. 233 o.p. obowiązkiem SKO było ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy rozstrzygniętej przez Wójta Gminy C.. SKO oparło się o art. 233 § 1 pkt 1o.p., którego zastosowanie mogło nastąpić wówczas, gdy rozstrzygnięcie SKO pokrywałoby się z rozstrzygnięciem decyzji pierwszej instancji. Zatem rolą SKO było ustalenie stanu faktycznego, ustalenie stanu prawnego, włącznie z dokonaniem wykładni przepisów prawa i na koniec akt subsumcji ustalonego stanu faktycznego i wydanie decyzji administracyjnej. Prawidłowe ustalenie stanu faktycznego musi implikować stwierdzenie, jakie przepisy prawne obowiązują w danej materii, a następnie ich interpretacji tj. ustalenie treści normy właściwie do rozstrzygnięcia. W ocenie WSA organ prawidłowo wskazał i przywołał treść art. 12 ust. 1 pkt 10 u.p.r., jednakże w żaden sposób nie dokonał jego wykładni. Przede wszystkim nie wyjaśnił, co rozumie pod pojęciem "międzywale" i kiedy grunty położone w określonym miejscu są bądź nie uważane za spełniające warunki zastosowanego przepisu. Tylko wówczas można by przejść do oceny stanu faktycznego przedstawionego przez stronę. Wobec niezdefiniowania określenia "międzywał" w ustawie o podatku rolnym oraz w organ powinien wnikliwie rozważyć jakie grunty należą do międzywałów i wyczerpująco uzasadnić swój pogląd prawny. Dopiero określenie pojęcia międzywał dałoby odpowiedź czy teren zalewowy, na co wskazuje skarżący, spełnia warunki by uznać go za objęty zwolnieniem. Brak tych rozważań świadczy o tym, że SKO nie rozpatrzyło sprawy w sposób wymagany prawem, i decyzja ta nie poddaje się kontroli WSA. Nie może być uznane za wystarczające oparcie się o wyjaśnienie zawarte w piśmie z dnia 05 lutego 2013 r. Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych w C. w odpowiedzi na zapytanie organu podatkowego. WSA wyjaśnia, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje otwarty system dowodów. Oznacza to, że jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.), zaś wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Oznacza to również, że organ musi zająć stanowisko co do tego jakie dowody nie uznaje za istotne w sprawie. Nie wiadomo dlaczego organ uznał wyjaśnienie zawarte w piśmie z dnia 05 lutego 2013 r. za przesądzające. Brak podstawy prawnej nadającej mu taki walor. Odpowiedź tę należało potraktować jako element pomocniczy, podlegający ocenie, a nie przesądzający. Zatem w ponownie przeprowadzonym postępowaniu obowiązkiem organu jest wskazanie co rozumie pod pojęciem "międzywala", następnie zbadanie i odniesienie się do wszystkich dowodów i twierdzeń zgromadzonych w sprawie, w szczególności tych przedstawionych przez skarżącego. Należy przy interpretowaniu uwzględnić specyfikę przedmiotu zwolnienia podatkowego. Nie można przy dekodowaniu normy prawnej abstrahować od jej praktycznego zastosowania. Zgodnie bowiem z dyrektywą wykładni funkcjonalnej, określanej jako argument z konsekwencji, interpretując przepis prawa należy brać pod uwagę konsekwencję społeczne i ekonomiczne do jakich będzie prowadzić określone rozumienie wykładanego przepisu prawa i wybrać taką interpretację, która prowadzi do konsekwencji najbardziej korzystnych (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2006, s. 148 i n.). Należy pamiętać, że zasada pierwszeństwa wykładni językowej nie powinna prowadzić do wniosku, że interpretatorowi wolno jest całkowicie ignorować wykładnię systemową lub funkcjonalną. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, będzie wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik. W każdej zatem sytuacji, gdy nasuwa się podejrzenie, że wynik wykładni językowej może okazać się nieadekwatny, interpretator powinien go skonfrontować z wykładnią systemową i funkcjonalną. Ustalając zatem znaczenie językowe przepisu, należy brać pod uwagę także jego kontekst systemowy i funkcjonalny, a więc na przykład inne przepisy prawne, wolę prawodawcy oraz cel regulacji. Oczywiście wszelkie przepisy prawa regulujące ulgi i zwolnienia podatkowe należy interpretować ściśle. W większości przypadków prowadzi to do przyznania prymatu wykładni językowej. Jednakże w sytuacji, gdy wykładni poddawane jest wyrażanie językowe, które nawet w języku potocznym jest pojęciem nieostrym, otwartym językowo i nieprecyzyjnym, to nie sposób stronić od narzędzi interpretacyjnych, które osadzone są w kontekście systemowym i funkcjonalnym wykładanego przepisu prawa. Sięgnięcie po wykładnie systemową i funkcjonalną w sytuacji językowej niejasności przepisu, w celu jego doprecyzowania, nie jest wykładnią rozszerzającą. Na marginesie Sąd wskazuje, że skarżący jest nie tylko właścicielem działek [...] Tymczasem jedynie te działki SKO uczyniło przedmiotem swych rozważań, wskazując, że tak wynika z odwołania. Jednakże odwołanie od decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2013r. nie zawiera takiego uszczegółowienia w swej treści. Nie jest wystarczającym przywołanie, czego zresztą nie można obecnie sprawdzić, gdyż ten dokument nie tylko, że nie jest zawarty w aktach sprawy, ale tej sprawy nie dotyczy - treści odwołania od decyzji za rok 2012. Mając na względzie powyższe oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 152 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. U. Wiśniewska M. Łent E. Kruppik-Świetlicka