I SA/Bd 57/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia WSA Teresa Liwacz Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 03 września 2013 r. sprawy ze skargi J.A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania 1. oddala skargę 2. zasądza od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz doradcy podatkowego D.T. kwotę [...]zł (słownie: [...] zł) tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B.[...]. i umorzył postępowanie w sprawie wniosku skarżącego z dnia [...]. dotyczącego wstrzymania wykonania postanowień Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. z dnia: - [...] w sprawie uzupełnienia braku formalnego polegającego na sprecyzowaniu treści żądania zawartego we wniosku z dnia [...] - [...] w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku z dnia [...] W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w piśmie z dnia [...] stanowiącym zażalenie na postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] wydane w trybie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku skarżącego z dnia 1 czerwca 2012r. o wydanie z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów, skarżący zawarł wniosek dotyczący wstrzymania wykonania tego postanowienia oraz poprzedzającego postanowienia z dnia [...] przywołującego (na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej) do sprecyzowania żądania zawartego we wniosku, do czasu rozpatrzenia zażalenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. Postanowieniem z dnia [...]. organ I instancji odmówił wszczęcia postępowań w żądanym zakresie. Na powyższe orzeczenie skarżący wniósł zażalenie. Rozpoznając sprawę w postępowaniu zażaleniowym Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [....]. uchylił postanowienie organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że żądanie zawarte w piśmie skarżącego z dnia [...]., pomimo nazwania go zażaleniem, sprowadza się do żądania rozpatrzenia pisma z dnia [...]., w którym wystąpił do Naczelnik[...] Urzędu Skarbowego w B.po otrzymaniu wezwania do aktualizacji danych rejestracyjnych, o wyznaczenie innego terminu dokonania aktualizacji. Dyrektor wyjaśnił, że prowadzone wobec skarżącego czynności związane z analizą danych w zakresie zgłoszeń identyfikacyjnych i aktualizacyjnych oparte są na przepisach od art. 272 do art. 280 Ordynacji podatkowej, dotyczących czynności sprawdzających. W myśl art. 280 Ordynacji podatkowej, w tym uproszczonym postępowaniu mają zastosowanie tylko niektóre z przepisów dotyczących postępowania podatkowego. Nie znajdują zastosowania przepisy rozdziału 7 Ordynacji podatkowej w sprawie przywrócenia terminu - art. 161 do art. 164 ani rozdziału 12 Ordynacji podatkowej w sprawie zawieszenia postępowania - art. 201 do art. 206. Prowadzenie postępowania w ramach czynności sprawdzających oraz załatwienie wniosku strony o wydanie z akt sprawy odpisów wskazanych dokumentów, nie może odbywać się przy zastosowaniu sankcji określonej w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Po wydaniu przez organ I instancji postanowienia w trybie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej skarżący nie otrzymał żądanych odpisów wskazanych dokumentów i wnioskował o wstrzymanie wykonania omawianych postanowień, który to wniosek organ I instancji rozpatrzył odmownie postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej. Dlatego z przyczyn wyżej omówionych zaskarżone postanowienie należało uchylić i umorzyć postępowanie w tej sprawie. W skardze skierowanej do Sądu strona wniosła o zobowiązanie Dyrektora Izby Skarbowej w B. do wydania decyzji w terminie 14 dni rozstrzygającej o jej żądaniu oraz uchylenie postanowienia organu z dnia [...] W uzasadnieniu skarżący powołał się na swój wniosek z dnia [...] złożony do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. w sprawie danych dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej pod numerem 786. Skarżący podniósł, że działania administracji podatkowej nie można utożsamiać z interpretacją indywidualna prawa podatkowego, ani też z indywidualnym aktem administracyjnym o wszczęciu postępowania w stanie prawnym obowiązującym w 2005r. użyte w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Stwierdził, że organ administracyjny dotąd nie załatwił sprawy "nie została bowiem wydana decyzja w zakresie przedmiotowym postępowania dowodowego jako dotycząca etapu poprzedzającego rozpoznanie sprawy przez organ co do meritum". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wyjaśnił jednocześnie, że w postanowieniu powołano błędną podstawę prawną natomiast uzasadnienie prawne zastosowano prawidłowo. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012 poz. 270 ) - zwana dalej p.p.s.a. - ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem skargi w niniejszym postępowaniu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. uchylające postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] i umarzające postępowanie w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wstrzymania wykonania dwóch postanowień Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. oraz [...]. dotyczących odpowiednio: uzupełnienia braku formalnego polegającego na sprecyzowaniu żądania oraz pozostawienia bez rozpoznania wniosku Z akt sprawy wynika, że organ I instancji przeprowadził czynności sprawdzające wobec J. A. i wezwał go do złożenia zgłoszenia aktualizacyjnego (NIP-1) oraz zgłoszenia organowi samorządowemu działalności gospodarczej (formularz CEIDG-1). Powyższe czynności dotyczące aktualizacji danych identyfikacyjnych nie zostały dokonane w wyznaczonych terminach. Nie budzi jednak wątpliwości, że podejmowane przez organ podatkowy czynności należało zakwalifikować do czynności sprawdzających. Podać należy, że instytucja czynności sprawdzających została uregulowana w art. 272 – art. 280 O.p. Na podstawie art. 272 O.p. organy podatkowe pierwszej instancji, z zastrzeżeniem art. 272a, dokonują czynności sprawdzających, mających na celu: 1) sprawdzenie terminowości: a) składania deklaracji, b) wpłacania zadeklarowanych podatków, w tym również pobieranych przez płatników oraz inkasentów; 2) stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów wymienionych w pkt 1; 3) ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. W doktrynie i w orzecznictwie podnosi się, że unormowane w odrębnym dziale czynności sprawdzające stanowią nowy rodzaj postępowania, wprowadzony dopiero przepisami Ordynacji podatkowej, o najmniej sformalizowanym charakterze w porównaniu z kontrolą podatkową (dział VI) i postępowaniem jurysdykcyjnym (dział IV). W piśmiennictwie czynności sprawdzające traktuje się jako część kontroli podatkowej różniącą się od niej techniką postępowania prowadzonego przez organy podatkowe przy dokonywaniu czynności sprawdzających i kontroli podatkowej (por. R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2002, s. 316). W związku z tym określa się je jako wstępną kontrolę podatkową o charakterze formalnym (por. R. Kubacki, Ordynacja podatkowa. Kontrola podatkowa, PP 1998, nr 5, s. 31; R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa j.w., s. 318). Czynności sprawdzające zaliczono do postępowań odrębnych, prowadzonych poza jurysdykcyjnym postępowaniem podatkowym, stanowiących typ postępowania quasi-kontrolnego (zob. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Pasternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2002, s. 867). W orzecznictwie sądowym zwrócono uwagę na skutki odrębnego charakteru czynności sprawdzających w porównaniu z kontrolą podatkową. W wyroku z dnia 13 kwietnia 2004 r. (I SA/Łd 620/03, ONSAiWSA 2005, nr 3, poz. 54) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że czynności sprawdzające prowadzone w trybie przepisów zawartych w dziale V Ordynacji podatkowej (art. 272-280) nie są tożsame z kontrolą podatkową, o której mowa w dziale VI Ordynacji podatkowej (art. 281-292). Podać należy, że art. 272 O.p. określa trzy grupy celów, dla których spełnienia organy podatkowe I instancji powinny podejmować czynności sprawdzające. Po pierwsze dokonywanie oceny czy podatnicy, płatnicy i inkasenci terminowo wywiązują się ze swoich podstawowych obowiązków, do których należą: składanie dokumentów, które obejmuje pojęcie deklaracji oraz wpłacanie zadeklarowanych podatków (w szerokim znaczeniu wynikającym z art. 3 pkt 3), w tym pobieranych przez płatników i inkasentów. Po drugie, czynności sprawdzające służą badaniu formalnej poprawności dokumentów wymienionych w pkt 1, tj. deklaracji w znaczeniu nadanym przez art. 3 pkt 5, jak również dokumentów niezbędnych do sprawdzenia terminowego wpłacania podatków przez podatników, płatników i inkasentów. Ocena formalnej poprawności ma na celu sprawdzenie, czy dokument został sporządzony zgodnie z ustalonymi wymaganiami, jeśli takie wymagania wynikają z przepisów prawa, w szczególności prawa podatkowego, czy nie zawiera błędów lub oczywistych omyłek. Po trzecie, celem czynności sprawdzających, zgodnie z art. 272 pkt 3 O.p., może być również ustalanie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. Do realizacji tego celu służą jedynie środki dowodowe przewidziane w tym dziale, w szczególności w art. 275 i art. 276. Czynności sprawdzające koncentrują się przede wszystkim na ocenie działań podatników, płatników i inkasentów od strony formalnej. Ustalenia udokumentowane w toku czynności sprawdzających stanowią materiał dowodowy (art. 181 O.p.), który w przypadku wszczęcia postępowania podatkowego zostanie zweryfikowany w ramach swobodnej oceny dowodów, przeprowadzanej przy czynnym udziale strony (art. 191-192 O.p.). Tak więc brak gwarancji procesowych na etapie czynności sprawdzających nie oznacza, że strona nie będzie miała możliwości zakwestionowania zebranego w ich ramach materiału (zob.: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2007, s. 792-795). Zauważyć także należy, że stosownie do art. 280 O.p. w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale (V) stosuje się odpowiednio przepisy art. 143 oraz przepisy rozdziałów 1-3, 5, 6, 9 z wyłączeniem art. 171a, rozdziałów 10, 14, 16 oraz 23 działu IV. Z powyższej regulacji jednoznacznie wynika, że nie wszystkie przepisy Ordynacji podatkowej mają zastosowanie do czynności sprawdzających, lecz tylko wymienione w art. 280 tej ustawy. Warto w tym miejscu przywołać wyrok z dnia 30 czerwca 2005r. (sygn. akt I FSK 296/05), w którym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że odrębność postępowania sprawdzającego sprawia, iż do postępowania prowadzonego w tym trybie przepisy działu IV znajdują zastosowanie tylko o tyle, i tylko w takim zakresie, w jakim odsyłają do nich regulacje dotyczące czynności sprawdzających. Tut. Sąd powyższy pogląd w pełni podziela. Nie budzi natomiast wątpliwości, że zastosowany przez organ I instancji art. 169 umieszczony został przez ustawodawcę w rozdziale 8 działu IV Postępowania podatkowego. Ten rozdział nie został wymieniony w art. 280 O.p., zatem nie może być stosowany do czynności sprawdzających. W świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego zgodzić się należy z organem II instancji, że nie było podstaw do wydania postanowień: z dnia [...]r. w sprawie uzupełnienia braku formalnego polegającego na sprecyzowaniu żądania zawartego we wniosku z dnia [...]. oraz z dnia [...]. w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku z dnia [...] W konsekwencji wyeliminowanie postanowienia Naczelnika z dnia [...]r. było w pełni uzasadnione w świetle prawa. Niemożliwym jest bowiem przedłużenie 7-dniowego terminu dotyczącego uzupełnienia braków, o którym mowa w art. 169 § 1 O.p., skoro nie ma on zastosowania w ramach czynności sprawdzających. W takiej sytuacji nie można także zarzucić organowi bezczynności w zakresie braku przedłużenia terminu, jeśli taki termin nie funkcjonuje w przepisach prawa. W tym kontekście tut. Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia, bowiem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. nie prowadził wobec skarżącego zarówno postępowania podatkowego, jak również kontroli podatkowej, nie wydał postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, podejmował jedynie czynności sprawdzające, które nie kończą się wydaniem decyzji administracyjnej. Reasumując należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie jako odpowiadające prawu nie może zostać uchylone. Mając na uwadze powyższe tut. Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. Jednocześnie Sąd, na podstawie art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 2 i § 3 ust. 1 pkt 2) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 212, poz. 2075 ze zm.), przyznał wyznaczonemu z urzędu doradcy podatkowemu koszty nieopłaconej pomocy prawnej w kwocie 295,20 zł, w tym 55,20 z tytułu podatku VAT.