I SA/Bd 584/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Sędziowie Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.), asesor sądowy Urszula Wiśniewska, Protokolant Joanna Synakiewicz, po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi "M." Sp. z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] 2004r. Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatnika i nabywcy z tytułu zaległości w podatku od nieruchomości za okres od 01 stycznia 1999r. do 31 grudnia 2002r. 1. oddala skargę 2. umarza postępowanie w przedmiocie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji I SA/Bd 584/04 Uzasadnienie Skarżoną decyzją z dnia [...] 2004r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza T. z dnia [...] 2004r. Nr [...] w sprawie określenia solidarnej odpowiedzialności podatnika Spółdzielni Przetwórstwa Owoców i Warzyw "A." - w upadłości z T. i nabywcy nieruchomości Spółki z o.o. "M." z siedzibą w T. za zaległość podatkową w podatku od nieruchomości za okres od 1.01.1999 r do 31.12.2002 r w kwocie należności głównej 485.899,60 zł i należnych odsetek na kwotę 335.338,80 zł. W drodze sprzedaży M." Sp. z o.o. aktem notarialnym z dnia [...] 2003 r. Rep. A Nr [...] nabyła z wolnej ręki od Syndyka masy upadłości Spółdzielni Przetwórstwa Owoców i Warzyw "A." prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oraz własność budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na tym gruncie za kwotę 50.000 zł. Burmistrz Miasta T. wydaną decyzją z dnia [...] 2004 r. Nr [...] w oparciu o art. 112 Ordynacji podatkowej oraz o art. 120 § 3 Prawa upadłościowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatnika Spółdzielni "A." w upadłości i nabywcy nieruchomości "M." Sp. z o.o. za zaległość podatkową w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 1999r. do 31 grudnia 2002r. w kwocie należności głównej 485.899,60 i należnych odsetek w wysokości 335.338,80 zł. Na powyższą decyzję strona złożyła odwołanie. Zarzuciła naruszenie przepisów art. 113 § 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe oraz art. 118 § 1 w związku z art. 51, art. 112 § 1 i § 3 art.108 § 2 pkt 2 oraz art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uchylenia skarżonego rozstrzygnięcia. Potwierdził przedstawione w skarżonej decyzji ustalenia dotyczące okoliczności dokonanej przez strony transakcji. Wskazał, iż zgodnie z treścią aktu notarialnego Syndyk oświadczył, że na dzień [...] 2003r. przedmiot umowy jest obciążony zaległościami z tytułu podatku od nieruchomości za okres od sierpnia 1996r. do czerwca 2003r. w wysokości 766.388zł. wraz z odsetkami oraz z tytułu opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie gruntu za okres za okres 1996, 1998-2003 w wysokości 52.202,50 zł. wraz z odsetkami. Ustalono, iż nabywca nieruchomości przyjął ciężar zaległości, które ujęte zostały w cenie zakupu ponieważ zapłacił jedynie marżę upadłości, w kwocie 50.000zł. Przedmiotem sprzedaży, która odbyła się z wolnej ręki, było użytkowanie wieczyste nieruchomości oraz własność budynków i budowli oraz urządzeń znajdujących się na tym gruncie. Skoro skarżący nie nabył przedsiębiorstwa w całości jak również w jego zorganizowanej części, zatem nie zachodziła możliwość wykluczenia odpowiedzialności skarżącego za długi. Tym samym zastosowanie przez organ I instancji art. 120 § 3 Prawa upadłościowego było zasadne. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu naruszenia art. 118 § 1 w związku z art. 51 Ordynacji podatkowej wskazując, że skarżona decyzja nie była wydana w oparciu o wskazaną regulację nadto, obejmuje zaległości podatkowe za okres od stycznia 1999r. do grudnia 2002r. Wskazał na regulację zawartą w art.112 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą nabywca składników majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe, związane z prowadzeniem tej działalności. Potwierdzeniem faktu jej prowadzenia była korespondencja spółki z o.o. "M." skierowana do Syndyka masy upadłości spółdzielni "A." zawierająca oferty dotyczące nabycia nieruchomości oraz wskazanie, że postępowanie sądowe stanowi przeszkodę w normalnym na niej gospodarowaniu. W konsekwencji wskazanych działań Syndyk wystąpił do Burmistrza Miasta T. z propozycją sprzedaży przetwórni z wolnej ręki, na co uzyskał zgodę, o czym dokonano stosownego zapisu w akcie notarialnym. Zatem skarżący dokonując zakupu miał świadomość ciążących na nieruchomości zaległości podatkowych. Na powyższą decyzję strona złożyła skargę. Zarzuciła naruszenie przepisu art. 113 § 2 i 120 § 3 Prawa upadłościowego oraz art.112 § 1 i § 3, art. 190 § 1 art. 200 Ordynacji podatkowej. Podnosiła, że nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa upadłego nie może ponosić odpowiedzialności za jego zobowiązania oraz kwestionowała zasadność zastosowania przez organ podatkowy art. 112 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało swoje stanowisko wyrażone w decyzji II instancji i potwierdziło słuszność przedstawionej w uzasadnieniu argumentacji. Nadto wskazano, że potwierdzeniem prowadzenia działalności na majątku podatnika w okresie upadłości stanowią składane przez Syndyka coroczne deklaracje podatkowe, jak również treść aktu notarialnego, zgodnie z którą nieruchomość była użytkowana przez spółkę " M." na podstawie umowy najmu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Skarga nie jest zasadna. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii zasadności zastosowania przez organ podatkowy przy orzekaniu o solidarnej odpowiedzialności podatnika i nabywcy nieruchomości spółki z o.o. " M." za zaległość w podatku od nieruchomości art. 120 § 3 Prawa upadłościowego, regulowanego rozporządzeniem Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934r., (tekst jednolity z 24.10.1991 r. Dz. U. Nr 118, poz. 512 ze zm. ) według którego nabywca nieruchomości sprzedanej z wolnej ręki odpowiada za należności podatkowe z nieruchomości stosownie do przepisów podatkowych, podczas gdy według skarżącego w stanie faktycznym sprawy zastosowanie ma przepis art. 113 § 2 cyt. wyżej Prawa upadłościowego, w myśl którego nabywca przedsiębiorstwa nie odpowiada za długi upadłego także zabezpieczone hipoteką, zastawem, zastawem rejestrowym i wpisem w rejestrze. W pierwszym rzędzie należy podkreślić, że powstanie zobowiązania podatkowego, stanowiącego konsekwencję obowiązku podatkowego tak jak w przypadku obowiązku podatkowego jest niezależne od woli podatnika, tylko od okoliczności które je wywołują. O tym jakie zobowiązanie podatkowe powstaje w określonych okolicznościach nie decyduje deklaracja i wiedza podatnika lecz sama obiektywna istota czynności podlegającej opodatkowaniu. Podstawowe kwestie dotyczące zobowiązań podatkowych od powstania zobowiązania podatkowego poprzez zaległości podatkowe, przedawnienie, odpowiedzialność solidarną, prawa i obowiązki następców prawnych i odpowiedzialności osób trzecich reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa( Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. ) w dziale II rozdział 15. Zgodnie z art. 107 Ordynacji podatkowej jedynie w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają osoby trzecie. W przepisie art. 112 cytowanej ustawy uregulowana została odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub składników majątku. Odpowiedzialność ta jest ograniczona do wartości nabytego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub aktywów trwałych. Należy wskazać, że w ordynacji podatkowej brak jest zarówno definicji przedsiębiorstwa jak i jego zorganizowanej części. Zgodnie z wykładnią systemową pojęcie przedsiębiorstwa należy rozumieć tak jak w art. 551 kodeksu cywilnego w myśl, którego przedsiębiorstwo jest zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych obejmujących wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa. W szczególności firmę ( nazwę ) znaki towarowe, księgi handlowe, ruchomości i nieruchomości należące do przedsiębiorstwa produkty i materiały ale i prawa związane z działalnością. Stanowią one nie tylko sumę pewnych składników materialnych i niematerialnych, ale są także zorganizowana całością. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którego nie zdefiniowano również w K.c. należy przyjąć jako definicję przedstawioną w doktrynie, opartą w dużej mierze na orzecznictwie. Zgodnie z nią za zorganizowaną część przedsiębiorstwa można uznać masę majątkową, jeżeli jej składniki : - stanowią zespół praw, obowiązków i rzeczy połączonych organizacyjnie i realizujących zadania gospodarcze; - stanowią wyodrębnioną funkcjonalnie i organizacyjnie część przedsiębiorstwa, istniejącego w chwili sprzedaży; - umożliwiają nabywcy podjecie działalności gospodarczej tylko w oparciu o nabyte składniki. Szczególną regulację do treści art. 112 Ordynacji podatkowej stanowi przepis art. 113 § 2 jak i art. 120 § 3 Prawa upadłościowego. Według art. 113 § 2 nabywca przedsiębiorstwa nie odpowiada za długi upadłego także zabezpieczone hipoteką, natomiast według art. 120 § 3 nabywca nieruchomości sprzedanej z wolnej ręki odpowiada za należności podatkowe z nieruchomości stosownie do przepisów podatkowych. Zatem przedmiot regulacji objęty tymi przepisami nie jest tożsamy. W pierwszej z tych norm chodzi o sprzedaż przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym tj. w rozumieniu art. 551 K.c., w drugiej o nieruchomość sprzedaną z wolnej ręki. Uwarunkowaniem powstania odpowiedzialności za należności podatkowe jest tu sprzedaż z wolnej ręki. Użyte w art. 113 § 2 pojęcie długu obejmuje wszelkie zobowiązania upadłego także zaległości o charakterze publicznoprawnym. Przepis ten nie rozstrzyga w jakim trybie ma być dokonana sprzedaż przedsiębiorstwa. Wobec tego w przypadku nabycia przedsiębiorstwa upadłego miałyby zastosowanie art. 113 § 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z 1934r. Prawo upadłościowe, które wprowadza zasadę braku odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa upadłego za długi upadłego w tym zaległości podatkowe. Jednakże w pozostałych przypadkach czyli nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz składników majątku, związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, o wartości nabycia co najmniej 15.000 zł. brak jest jakichkolwiek wyłączeń odpowiedzialności nabywcy za długi upadłego. Z aktu notarialnego wynika, że przedmiotem sprzedaży było prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w T. oraz własności budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na tym gruncie. Zatem nie można w tym przypadku mówić o sprzedaży przedsiębiorstwa lub nawet jego zorganizowanej części, jak twierdzi skarżący gdyż przedmiotem transakcji nie jest finansowo, funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębniony zespół składników majątkowych tylko poszczególne składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa , które nie spełniają wymogów określonych w art. 55 1 K. c. Organy podatkowe zatem zasadnie zastosowały przepis art. 120 § 3 Prawa upadłościowego, zgodnie z którym nabywca nieruchomości nabytej w formie sprzedaży z wolnej ręki odpowiada za zaległości podatkowe z nieruchomości stosownie do przepisów podatkowych i obciążyły skarżącego podatkiem. Zarzuty skarżącego co do naruszenia art. 112 § 1 § 3 Ordynacji podatkowej nie są trafne gdyż akta sprawy dowodzą, że działalność gospodarcza na nabytym przez skarżącego majątku prowadzona była przez cały okres upadłości co wynika ze składanych przez syndyka deklaracji podatkowych. Również zapis § 1 pkt IV aktu notarialnego wskazuje na użytkowanie przedmiotowej nieruchomości przez m. innymi "M." Sp. z o.o. na podstawie umowy najmu. W akcie notarialnym wskazana została również wartość sprzedanej nieruchomości według wyceny rzeczoznawcy. Z art. 112 § 3 wynika, że zakres odpowiedzialności nabywcy nie odnosi się do ceny nabycia, ale do wartości nabytych składników majątkowych. Skarżący posiadał wiedzę w tym zakresie, skoro podpisał akt notarialny, z którego wartość ta wynikała. Nie mógł być zatem naruszony art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż w ramach prowadzonego postępowania podatkowego nie był przeprowadzony dowód z opinii biegłego. Z treści aktu notarialnego Rep. A Nr [...] wynika, iż strona skarżąca została poinformowana przez Syndyka o wszelkich zaległościach podatkowych, które na dzień sprzedaży wyszczególniono w umowie sprzedaży. Cena sprzedaży nieruchomości została ustalona jedynie na kwotę 50.000 zł. podczas gdy jej faktyczna wartość przez rzeczoznawcę została wyceniona na kwotę 1.455,700 zł. Ponadto jak wynika z § 12 cyt. wyżej aktu notarialnego kupujący został pouczony przez notariusza o odpowiedzialności nabywcy za długi upadłego zgodnie z treścią art. 120 § 3 Prawa upadłościowego. Jednakże wiedza o zobowiązaniach obciążających nieruchomość nie wpływa na powstanie zobowiązania podatkowego, co wskazano wcześniej. Sąd nie podziela też stanowiska skarżącego w kwestii niemożności wydania decyzji o odpowiedzialności solidarnej osób trzecich za zobowiązania gdy egzekucja do dochodu lub majątku okazuje się w części lub całości bezskuteczna. Rozwiązanie przyjęte w art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazuje, że zanim zakończy się postępowanie egzekucyjne przeciwko podatnikowi może zostać mimo to wydana decyzja o odpowiedzialności osób trzecich, za ciążące na nim zaległości podatkowe. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego Sąd stwierdza, iż to naruszenie przepisów postępowania nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Sąd rozstrzygając tę kwestię wziął pod uwagę uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. Akt FPS 6/04 gdzie stwierdzono, iż niezastosowanie w danej sprawie trybu z art. 200 cyt. wyżej ustawy nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że zaistniała podstawa wznowienia postępowania. Ponadto w tej samej uchwale stwierdzono, iż co prawda takie naruszenie może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji ale tylko wtedy gdy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie materiałem dowodowym były akt notarialny, deklaracje podatkowe, wycena rzeczoznawcy. Strona podczas postępowania odwoławczego przywoływała te same zarzuty, nie wnosząc nic nowego do sprawy. Podczas postępowania odwoławczego nie doszło do zgromadzenia nowych dowodów czy materiałów a organ odwoławczy dokonując własnych ustaleń w tym zakresie, oparł się na wyżej wymienionych dowodach. Z tych względów Sąd uznał, iż w przedmiotowej sprawie naruszenie przepisów postępowania nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Z uwagi na powyższe, uznając, iż zaskarżona decyzja została wydana bez naruszenia prawa materialnego jak i przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł, jak w sentencji wyroku.