I SA/Bd 600/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Bortkiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.), asesor sądowy Mirella Łent, Protokolant Magdalena Buczek, po rozpoznaniu w dniu 03 lutego 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi H. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2002r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...], 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może by wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącej kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Bd 600/04 UZASADNIENIE W dniu 18 maja 2004 r. skarżąca zwróciła się z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. W postępowaniu tym miała ona umocowanie jako pełnomocnik do reprezentowania firmy Handlowo-Usługowej spółka cywilna M. S., E. S., D. S., zakończonego decyzją ostateczną Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. Jako doradca podatkowy skarżąca wykonywała we wskazanej firmie czynności związane ze sporządzeniem deklaracji VAT oraz ustalaniem zobowiązań podatkowych. Złożenie wniosku z dnia 18 maja 2004 r. było związane z wszczętym wobec skarżącej postępowaniem karnym skarbowym. W tej sprawie został sporządzony akt oskarżenia, który przekazano w dniu 22 czerwca 2004 r. do Sądu Grodzkiego w T. Spółka, której była pełnomocnikiem zrezygnowała z przysługującego jej prawa do złożenia skargi do sądu administracyjnego od powyższej decyzji Izby Skarbowej. W dalszej części pisma skarżąca podnosi, że nie zgadza się z zarzutami popełnienia przestępstwa. Nadmienia, że nie była stroną w postępowaniu podatkowym, ale w związku z tym, że oskarżono ją w postępowaniu karnym skarbowym, ma interes prawny, jako bezpośrednio zainteresowana, na mocy art. 133 § 2 Ordynacji podatkowej do wstąpienia w prawa strony i domagać się wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. W dniu 6 lipca 2004 r. skarżąca wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej pismo o ponaglenie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. w sprawie załatwienia wniosku z dnia 18 maja 2004 r. o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie dotyczącej spółki cywilnej, wydanie decyzji i przesłanie jej do wiadomości Sądu Grodzkiego w T., w związku ze skierowanym aktem oskarżenia oraz wstrzymanie biegu postępowania karnego do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego w sprawie. Skarżąca wskazała jednocześnie, że art. 253 § l Ordynacji podatkowej przewiduje możliwość uchylenia i zmiany ostatecznej decyzji, jeżeli przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes podatnika. W dniu 16 lipca 2004 r. do Izby Skarbowej w B. wpłynęło pismo skarżącej, w którym poinformowała, że oczekuje wydania decyzji, zgodnie z wcześniejszymi wnioskami, ze względu na ważny interes prawny. Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] odmówił wszczęcia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...]. W złożonym w dniu 6 sierpnia 2004 r. zażaleniu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, ponowne rozpatrzenie wniosku z dnia 18 maja 2004 r. oraz wydanie decyzji w sprawie. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 165 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Jednakże, gdy żądanie to zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (art. 165a Ordynacji). Dyrektor Izby wskazał, że wnosząc żądanie z dnia 6 lipca 2004 r. skarżąca występowała osobiście w swojej sprawie, w związku z toczącym się wobec niej postępowaniem karnym skarbowym, na co wskazuje także treść pisma z dnia 18 maja 2004 r., jak i treść pozostałych składanych przez skarżąca pism w sprawie. Spółka cywilna zrezygnowała z "trybu odwoławczego" od decyzji Izby Skarbowej w B. z dnia [...] określającej rozliczenie podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. oraz nie będzie korzystała z trybu nadzwyczajnego o wznowienie postępowania podatkowego w tej sprawie. Stąd też, zdaniem organu odwoławczego należało uznać, że argumenty zawarte w piśmie z dnia 6 lipca 2004 r. odnoszą się do postępowania karnego skarbowego, które zostało zakończone. Wobec odstąpienia podatnika, do którego skierowana była decyzja Izby Skarbowej od możliwości wzruszenia ostatecznego rozstrzygnięcia, a także nieumocowania skarżącej do występowania w tym zakresie w jego imieniu Dyrektor Izby przyjął, że skarżąca nie ma uprawnienia do żądania uchylenia lub zmiany ostatecznej decyzji, ze względu na ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika, wbrew jego woli. Z kolei odnosząc się do argumentu, iż na podstawie art. 133 § 2 Ordynacji podatkowej skarżąca może wstąpić w prawa strony i domagać się wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, organ odwoławczy zauważył, że przepis ten nie będzie miał w niniejszym przypadku zastosowania. Art. 133 § 2 rozszerza definicję strony o osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na nich szczególne obowiązki lub zamierzają skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa. Na skarżącej jako pełnomocniku spółki, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, nie ciążyły przed powstaniem obowiązku podatkowego szczególne obowiązki, nie mamy też do czynienia z drugą z przesłanek wymienionych w tym przepisie. Na powyższe postanowienie została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Skarżąca domaga się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia [...]. Wnosi też o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Wskazała, iż działając jako pełnomocnik spółki cywilnej brała udział w postępowaniu kontrolnym dotyczącym uprawnień podatnika do zwrotu podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. w związku z zakupem środków trwałych, a zakończonym wydaniem przez Pierwszy Urząd Skarbowy w T. decyzji z dnia [...] utrzymanej w mocy przez organ odwoławczy. Natomiast w dniu 26 kwietnia 2004 r. przedstawiono skarżącej zarzut popełnienia przestępstwa z art. 56 § 2 ustawy - kodeks karny skarbowy w związku ze sprawą zawyżenia należnego zwrotu podatku VAT wykazanego w deklaracji VAT za listopad 2002 r., ponieważ była w tej spółce księgową. Ponadto skarżąca podniosła, iż ma interes prawny wynikający z przepisów art.33 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta wydana została z naruszeniem prawa procesowego. W ocenie Sądu wniosek z dnia 18 maja 2004 r. został złożony przez skarżącą w związku ze wznowieniem postępowania, a nie – jak sugeruje organ odwoławczy - w związku z postępowaniem karnym skarbowym. Wskazuje na to treść tego wniosku, w którym skarżąca wnosi o wznowienie postępowania, powołując się na art. 240 §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Podniesienie przez skarżącą faktu postawienia jej zarzutu popełnienia przestępstwa miało jedynie wykazać interes prawny skarżącej w złożeniu tego wniosku. Dowodzi tego także treść pisma z dnia 6 lipca 2004 r., w którym skarżąca wnosi o ponaglenie organu I instancji w sprawie wniosku z dnia 18 maja 2004 r. o wznowienie postępowania podatkowego. Także na rozprawie skarżąca stwierdziła, że wniosek z dnia 18 maja 2004 r. dotyczył wznowienia postępowania i złożyła go w celu weryfikacji decyzji za listopad 2002 r., skierowanej do spółki cywilnej. W świetle powyższego zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie powinny znaleźć zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące wznowienia postępowania. W myśl art.241 § 1 Ordynacji wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Pojęcie strony określa art.133 Ordynacji. Z kolei art.243 § 3 Ordynacji stanowi, że odmowa wznowienia następuje w drodze decyzji. Wydanie takiej decyzji jest możliwe, gdy wznowienie postępowania z przyczyn przedmiotowych lub podmiotowych jest niedopuszczalne. Z przyczyn przedmiotowych odmowa wznowienia postępowania będzie miała miejsce, gdy strona żąda wznowienia w sprawie, w której organ działał w innej formie, np. umowy cywilnoprawnej, zaświadczenia. Natomiast z przyczyn podmiotowych odmowa wznowienia następuje, jeżeli żądanie złoży podmiot nie będący stroną w sprawie lub strona nie mająca zdolności do czynności prawnych, a działająca bez przedstawiciela ustawowego. Takie stanowisko jest zgodnie prezentowane w orzecznictwie sądowym na tle identycznie brzmiącego, co wskazany przepis Ordynacji, art.149 § 3 kpa, np. wyrok NSA z dnia 8 lipca 1999 r., I SA 1611/98, wyrok z dnia 18 maja 2000 r., I SA 1232/99. Art.243 § 3 Ordynacji podatkowej stosuje się w sytuacji, gdy brak przymiotu strony jest oczywisty i wynika wprost z twierdzeń zawartych w podaniu. Jeśli natomiast istnieje możliwość różnej interpretacji oceny przymiotu strony, organ na tym etapie postępowania nie może odmówić jego wznowienia. Wynika to z charakteru tego etapu, jako wstępnego, w którym organ ogranicza się do badania przyczyn formalnych, a nie merytorycznych. W takim przypadku organ powinien więc wznowić postępowanie, w trakcie którego nastąpi badanie rzeczywistego charakteru statusu podmiotu wnoszącego podanie, ale już w ramach całościowego rozpatrzenia sprawy. Rozpatrując ponownie wniosek skarżącej o wznowienie postępowania organ podatkowy ustali, czy nie zachodzą przeszkody formalne do wznowienia postępowania, a o ile takowe nie występują i postępowanie zostanie wznowione – czy zachodzą przesłanki przewidziane w art.240 § 1 Ordynacji podatkowej (skarżąca powołuje się na pkt 4 tego paragrafu), co będzie rzutowało na uchylenie lub odmowę uchylenia decyzji. Brak jest natomiast podstaw do zastosowania w rozpatrywanej sprawie art.33 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stanowiącego, że osoba, która brała udział w postępowaniu administracyjnym, a nie wniosła skargi, jeżeli wynik postępowania sądowego dotyczy jej interesu prawnego, jest uczestnikiem tego postępowania na prawach strony. Przepis ten mógłby znaleźć zastosowanie w stosunku do skarżącej tylko wtedy gdyby postępowanie sądowe w spawie rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. zostało zainicjowane przez podatnika. Mając powyższe na uwadze na podstawie art.145§1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt ustawy Sąd określił, iż zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości. O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.