I SA/Bd 620/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Tomasz Wójcik Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi M. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę Wnioskiem z dnia [...]. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w T. - M. R., jako płatnik podatku od towarów i usług, wystąpiła do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. o stwierdzenie nadpłaty podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł, przelanego na rachunek bankowy Drugiego Urzędu Skarbowego w T. w dniu [...]. oraz o zwrot powyższej kwoty na konto komornika jako płatnika tego podatku. Postanowieniem z dnia [...]. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł, pobranego z tytułu sprzedaży nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym oraz zwrotu tej nadpłaty na rachunek płatnika. Po rozpatrzeniu złożonego odwołania, postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ wskazał, że odmowa wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł, pobranego z tytułu sprzedaży nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym i zwrotu tej nadpłaty na rachunek płatnika - Komornika Sądowego nastąpiła z uwagi na złożenie wniosku w tym przedmiocie przez osobę, która nie jest stroną w sprawie. Organ w tym zakresie podał, że skarżąca w dniu [...]. wystąpiła do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Uzasadniając swoje żądanie wyjaśniła, że w dniu [...]. sprzedała jako Komornik Sądowy przez Sądzie Rejonowym w T. nieruchomość położoną w Ł. , ul. [...], należącą do Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego C. sp. j. W celu udokumentowania transakcji wystawiła w imieniu sprzedawcy fakturę VAT Nr [...], w której wykazała przedmiot dostawy, jej wartości netto [...] zł, oraz naliczyła VAT w wysokości [...] zł. Naliczony od wskazanej transakcji VAT został w ustawowym terminie przekazany na konto bankowe Drugiego Urzędu Skarbowego w T.. Pismem z dnia [...]. właściciel nieruchomości - Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe C. sp.j. poinformowała skarżącą, iż sprzedaż wskazanej nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej: "u.p.t.u."). W związku z powyższym skarżąca wystawiła w dniu [...]., w imieniu dłużnika jako Komornik Sądowy, fakturę korygującą VAT Nr [...], którą dokonała korekty VAT in minus [...] zł, z uwagi na błędną stawkę podatku, wskazując, iż zbycie nieruchomości było zwolnione z VAT. Kserokopię korekty faktury strona przesłała do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. przy piśmie z dnia [...]. wraz z kserokopią informacji od dłużnika o zwolnieniu sprzedaży nieruchomości z VAT, wnosząc jednocześnie o zwrot kwoty podatku w wysokości [...] zł na wskazany rachunek bankowy Komornika, z uwagi na konieczność zwrotu tej kwoty nabywcy nieruchomości. W dniu [...]. skarżąca wydała postanowienie o sygn. akt X Co 564/18 m. in. o zwrocie nabywcy nieruchomości Gminie Ł. kwoty [...]zł tytułem nienależnie pobranego VAT od sprzedaży powyższej nieruchomości. Pismem z dnia [...]. skarżąca zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. o podanie przewidywanego terminu zwrotu kwoty [...]zł. W odpowiedzi, pismem z dnia [...]. poinformowano stronę o złożeniu w dniu [...]. przez Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe C. sp.j. korekty deklaracji podatkowej VAT-7 za wrzesień 2018r. z zadeklarowaną kwotą do zwrotu w wysokości [...] zł. Jako przewidywany termin zwrotu podano datę [...]. Pomimo uzyskanych wyjaśnień, pismem z dnia [...]. skarżąca ponownie zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. o zwrot kwoty [...]zł na rachunek bankowy Komornika. Ponadto, w dniach 24 i [...]. do Drugiego Urzędu Skarbowego w T. wpłynęły dwa tożsame pisma skarżącej - wniosek o stwierdzenie nadpłaty kwoty podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł i jej zwrot na konto Komornika. W opinii skarżącej, wniosek o stwierdzenie nadpłaty winien zostać złożony przez płatnika, któremu takie uprawnienie przysługuje na mocy art. 75 § 2 O.p. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił stanowiska skarżącej. Przeprowadzona analiza akt sprawy potwierdziła bowiem, że choć bezspornym jest, iż w związku z dokonaną sprzedażą egzekucyjną nieruchomości, działając jako płatnik, strona obliczyła, pobrała i wpłaciła na rachunek Drugiego Urzędu Skarbowego w T. kwotę [...]zł z tytułu VAT od przedmiotowej dostawy, to jednak nie przysługuje jej jako płatnikowi prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług. Organ w tym zakresie odwołał się do treści art. 75 § 2 pkt 2 O.p. Podał, że z przepisu tego wynika, iż płatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli na skutek własnych błędów wpłacił podatek w wysokości większej od należnej, albo większej od wysokości pobranego podatku, przez co uszczuplił swój majątek. W przedmiotowej sprawie nie doszło natomiast do uszczuplenia majątku skarżącej jako Komornika Sądowego. Na fakturze Nr [...] wystawionej w dniu [...]. jako sprzedawca figuruje bowiem Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe C. sp.j., a strona jedynie jako wystawca faktury działający w imieniu dłużnika. Zatem to spółka, a nie skarżąca miała uprawnienie do dokonania rozliczenia podatku wynikającego z tej faktury w deklaracji VAT-7 za lipiec 2018r, a także do skorygownia rozliczenia podatku należnego po wystawieniu przez skarżącą w jej imieniu faktury korygującej Nr [...]. Spółka z uprawnienia tego skorzystała i złożyła korektę deklaracji VAT-7 za wrzesień 2018r., w której wykazała podatek należny w wysokości (-) [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika. W takim stanie faktycznym, zdaniem organu, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. zasadnie uznał, iż skarżąca nie jest stroną postępowania i odmówił wszczęcia przedmiotowego postępowania o stwierdzenie nadpłaty VAT w kwocie [...]zł oraz zwrotu tej nadpłaty na rachunek płatnika. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie art. 75 § 2 pkt 2 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie tego artykułu za podstawę rozstrzygnięcia pomimo tego, że nie mógł on mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie jako przepis nieobowiązujący od dnia [...]. oraz niezastosowanie art. 75 § 2 O.p., co doprowadziło do uznania, że skarżącej jako płatnikowi nie przysługuje uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zdaniem skarżącej, miała ona prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jako płatnik. Zgodnie bowiem z treścią art. 75 § 2 O.p. uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Odpowiadając na zarzuty przedstawione w skardze organ przyznał, że błędnie powołał przepis art. 75 § 2 pkt 2 O.p. zamiast art. 75 § 2 O.p., jednakże samo rozstrzygnięcie uznał za prawidłowe, a wywód dokonany na jego podstawie za logiczny i poprawny. W ocenie organu, zarzuty przedstawione przez skarżącą dotyczące powołania nieobowiązującego już art. 75 § 2 pkt 2 O.p. zamiast art. 75 § 2 O.p. pozostają bez wpływu na prawidłowe rozstrzygnięcie organów odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, iż nie narusza ono prawa. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] r. skarżąca jako płatnik wystąpiła do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Uzasadniając swoje żądanie wyjaśniła, iż w dniu [...] r. sprzedała w drodze licytacji jako Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w T. nieruchomość położoną w Ł., ul. [...], należącą do Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego C. sp.j. na rzecz Gminy Ł.. W celu udokumentowania transakcji skarżąca wystawiła w imieniu sprzedawcy fakturę VAT Nr [...], w której wykazała przedmiot dostawy, jej wartości netto, oraz naliczyła VAT w wysokości [...] zł. Naliczony od wskazanej transakcji VAT został w ustawowym terminie przekazane na konto bankowe Drugiego Urzędu Skarbowego w T.. Pismem z dnia [...] r. właściciel nieruchomości - Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe C. sp.j. poinformowało, iż sprzedaż wskazanej nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej; "u.p.t.u."). W związku z powyższym skarżąca wystawiła w dniu [...] r., w imieniu dłużnika jako Komornik Sądowy, fakturę korygującą VAT Nr [...], którą dokonała korekty VAT in minus [...] zł, z uwagi na błędną stawkę podatku, wskazując, iż zbycie nieruchomości było zwolnione z VAT. Skarżąca zauważyła, że kwota zapłaconego podatku nie została uiszczona z majątku dłużnika, pochodzi od nabywcy, któremu powinna zostać zwrócona. Jednocześnie w dniu [...] r. Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe C. sp. j. dokonało korekty deklaracji podatkowej VAT-7 za wrzesień 2018 r., wykazując kwotę do zwrotu w wysokości [...] zł. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżącej jako płatnikowi podatku przysługuje zwrot kwoty [...]zł. Skarżąca uważa, że jako płatnik może żądać zwrotu tego podatku. Zdaniem natomiast organu prawo do zwrotu podatku ma podatnik - Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowego C. sp. j. W tak zarysowanym sporze rację należy przyznać organowi. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 8 O.p. płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Z kolei w myśl art. 18 u.p.t.u., organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Z powyższych przepisów wynika, że komornik sądowy nie dokonuje sam dostawy. Podczas sprzedaży działa w imieniu podatnika-dłużnika i to za niego, z uzyskanego przez z tytułu sprzedaży nieruchomości majątku pobiera i odprowadza podatek. Resztę tego majątku przeznacza na zaspokojenie wierzycieli (por. A Bartosiewicz, Komentarz do art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX). Komornik, działając jedynie jako płatnik, nie pozostaje w żadnym stosunku prawnym wobec Państwa reprezentowanego przez organ podatkowy. Nie jest podmiotem, który jest związany z podatkowoprawnym stanem faktycznym rodzącym obowiązek podatkowy. W świetle art. 4 O.p. obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Stosownie natomiast do art. 5 O.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Nałożone na płatnika obowiązki mają charakter jedynie instrumentalny w stosunku do obowiązku podatkowego nałożonego na podatnika i służą jego realizacji. Płatnik jest swego pośrednikiem pomiędzy organem podatkowym a podatnikiem, jako podmiotami stosunków zobowiązaniowych, a jego rola sprowadza się tylko do pobrania i przekazania na rzecz wierzyciela podatkowego należności obciążających podatnika. Nie daje mu to prawa do innego rodzaju ingerencji w obowiązek podatkowy podatnika. Podkreślenia również wymaga, że zgodnie z art. 75 § 2 O.p., w brzmieniu obowiązującym od [...] r., uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika. Z kolei za nadpłatę, w myśl art. 72 § 1 pkt 2 O.p., uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Sporny przepis, tj. art. 75 § 2 O.p. został znowelizowany na mocy art. 1 pkt 66 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649). W uzasadnieniu projektu nowelizacji (Sejm RP VII kadencji, nr druku 3462) podano, że: "Obowiązujące przepisy art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej zbyt kazuistycznie określają przypadki, w których przysługuje uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Dlatego zasadne jest wprowadzenie przepisów mających charakter normy ogólnej obejmującej wszystkie wymienione podmioty uprawnione. Proponowane w art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej zmiany zachowają obecne uprawnienia płatników lub inkasentów, a także uprawnienia podatników i osób, które były wspólnikami spółek cywilnych w chwili rozwiązania spółki. Płatnik lub inkasent nadal będzie mógł złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tylko w sytuacjach powodujących uszczerbek w jego majątku, gdy na skutek własnych błędów wpłacił podatek w wysokości większej od należnej albo większej od pobranej. Z aktualnych przepisów art. 75 § 2 pkt 2 lit. a-c Ordynacji podatkowej wynika, że płatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tylko w sytuacjach powodujących uszczerbek w jego majątku, gdy na skutek własnych błędów zadeklarował oraz wpłacił podatek w wysokości większej od należnej albo większej od pobranej. Stanowisko to znajduje uzasadnienie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 czerwca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 2287/98, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 22 lutego 2006 r. sygn. akt I SA/Ke 330/05, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2006 r. sygn. akt II FSK 913/05, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 452/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1713/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1194/11. Projektowany art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej jedynie precyzuje aktualnie obowiązujące i potwierdzone jednolitym orzecznictwem zasady wystąpienia płatnika o stwierdzenie nadpłaty". W świetle powyższego uprawnienie płatnika do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty powstaje wyłącznie w sytuacji, gdy na skutek własnych błędów wpłacił on podatek w wysokości większej od należnej albo większej od wysokości pobranego podatku, przez co uszczuplił swój majątek. Gdy jednak spełnione świadczenie spowodowało uszczerbek jedynie w majątku podatnika, tylko on może wystąpić o stwierdzenie nadpłaty. W przypadku pobrania podatku przez płatnika, uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje tylko jednemu podmiotowi. W rozpoznawanej sprawie, jeżeli Komornik wpłacił na rzecz urzędu skarbowego kwotę pobraną od podatnika, uznać należy, że świadczenie zostało spełnione kosztem majątku podatnika, a nie płatnika. W konsekwencji w sytuacji, gdy świadczenie publicznoprawne miało charakter nienależny, wyłączne prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikowi (por. wyrok NSA z dnia 10 lipca 2018 r., II FSK 1864/16) Trzeba także zauważyć, że osoba, która nabywa w postępowaniu egzekucyjnym nieruchomość nie płaci oddzielnie na rzecz dłużnika (podatnika) odrębnej kwoty za tę nieruchomość, a oddzielnie na rzecz Państwa podatku z tytułu tego nabycia (dostawy), jak próbuje to przedstawić skarżąca. Płaci jedną cenę podaną w fakturze, dokumentującej dokonaną sprzedaż egzekucyjną, w której uwzględniony jest podatek od towarów i usług. W sytuacji, gdy cena ta obejmuje podatek, który nie jest należny, w tej części cena obejmuje świadczenie nienależne i z tego tytułu nabywcy przysługuje w stosunku do sprzedawcy (dostawcy), którym jest podatnik-dłużnik roszczenie o jej zwrot (por. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2000 r., III SA 2229/99). Gdyby przyjąć, tak jak chce skarżąca, że podatek płaci nabywca towaru, to równie dobrze on mógłby złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Jednak w świetle przepisu art. 5 ust. 1 u.p.t.u. nie jest to możliwe, bowiem nabycie towarów nie podlega opodatkowaniu. Tym samym pomiędzy nabywcą a Państwem nie istnieje żaden stosunek prawny dający mu podstawę do domagania się zwrotu kwoty, którą zapłacił nienależnie podatnikowi (z tytułu dostawy). Zauważyć przy tym należy, że nabywca nie miałby też żadnej podstawy do domagania się tej kwoty od komornika, gdyby została mu ona zwrócona przez Skarb Państwa (por. wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2018 r., I FSK 1270/16). W konsekwencji przyjąć należy, że jeżeli w majątku komornika nie doszło do uszczerbku, bowiem nienależnie zapłacona kwota VAT pochodziła (została pobrana) z majątku podatnika (z kwoty jaką "uzyskał" za pośrednictwem komornika ze sprzedaży), to nie może domagać się on stwierdzenia nadpłaty tego podatku i jego zwrotu na swoją rzecz. Innymi słowy, komornikowi jako płatnikowi nie przysługuje na podstawie art. 75 § 2 O.p. zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży z tym podatkiem na rachunek dłużnika nieruchomości, która powinna korzystać ze zwolnienia od tego podatku. W rozpatrywanej sprawie nie doszło do uszczuplenia majątku skarżącej jako Komornika Sądowego. Na fakturze nr [...] wystawionej w dniu [...] r. jako sprzedawca zostało wskazane Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe C. sp.j., a skarżąca figuruje jedynie jako wystawca faktury działający w imieniu dłużnika. Zatem to Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe C. sp.j. było sprzedawcą nieruchomości i miało uprawnienie do dokonania rozliczenia podatku wynikającego z faktury VAT dokumentującej jej sprzedaż. Zasadnie przy tym strona podniosła w skardze, że organ w zaskarżonym postanowieniu błędnie powołał art. 75 § 2 pkt 2 O.p., zamiast art. 75 § 2 O.p. Uchybienie to nie ma wpływu na wynik sprawy, gdyż wydane rozstrzygnięcie jest prawidłowe. Nadto, dokonana z dniem 1 stycznia 2016 r. zmiana treści art. 75 § 2 O.p. miała charakter doprecyzowujący, a więc przed wejściem w życie powyższego przepisu - w znowelizowanym brzmieniu - uzasadnione było stanowisko, zgodnie z którym płatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tylko w sytuacjach, powodujących uszczerbek w jego majątku, gdy na skutek własnych błędów zadeklarował oraz wpłacił podatek w wysokości większej od należnej albo większej od pobranej (por. wyrok NSA z dnia 10 lipca 2018 r., II FSK 1864/16). W konsekwencji, skarżąca jako płatnik nie miała uprawnienia do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Jej rola jako płatnika sprowadza się tylko do pobrania i przekazania na rzecz wierzyciela podatkowego należności obciążających podatnika. Nie dawało to prawa do innego rodzaju ingerencji w obowiązek podatkowy podatnika. Zasadnie zatem organ na podstawie art. 165a § 1 O.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług. Z takim wnioskiem mógł wystąpić tylko podatnik. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.