I SA/Bd 624/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Mirella Łent (spr) sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2009 r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego R. K. kwotę 267,00 złotych (dwieście sześćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania Postanowieniem z dnia 11 sierpnia 2008 r., sygn. akt XI Ns 1168/08 Sąd Rejonowy w Toruniu Wydział XI Cywilny stwierdził nabycie spadku po zmarłej w dniu 22 sierpnia 2007 r. B. K. Postanowienie to stało się prawomocne z dniem 01 września 2008 r. Spadek, na podstawie testamentu notarialnego nabyli synowie, R. K. i R. K., każdy w ½ części. Dnia 09 grudnia 2008 r. R. K. złożył w Drugim Urzędzie Skarbowym w T. zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3 wraz z załącznikiem SD-3A, po zmarłej B. K. Następnie w dniu 11 grudnia 2008 r. podatnik złożył zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1. Jednocześnie wniósł anulowanie wcześniej złożonego zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych oraz o umorzenie wszczętego postępowania. Wskazał, że złożenie zeznania podatkowego SD-3 spowodowane było nieznajomością i błędną interpretacją przepisów prawa podatkowego. Zaznaczył, że złożenie zgłoszenia SD-Z1 uzasadnione jest możliwością zastosowania w przedmiotowej sprawie zwolnienia wynikającego z art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r., Nr 142, poz. 1514, ze zm.). W uzasadnieniu zgłoszenia spadkobierca podniósł, że o prawomocności postanowienia Sądu stwierdzającego nabycie spadku po zmarłej B. K. dowiedział się dopiero w dniu 26 listopada 2008 r. i od tego dnia należy liczyć miesięczny termin na złożenie deklaracji SD-Z1. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. umorzył postępowanie w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłej B. K. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłej B. K. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. ustalił stronie wysokość zobowiązania w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł. Organ wskazał, że zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 zostało złożone po przewidzianym w ustawie miesięcznym terminie uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia. Od decyzji organu I instancji podatnik wniósł odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez odmowę uznania prawa do zwolnienia z podatku od spadków i darowizn; naruszenie art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), poprzez nieudzielenie przez organ podatkowy niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania; naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej, przez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy; naruszenie art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy przy załatwieniu sprawy; naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji oraz niedostateczne i wadliwe uzasadnienie prawne. Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Ponadto zaskarżył postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...] wszczynające z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn po zmarłej B. K. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 165 § 2 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ich zastosowanie oraz art. 165 § 7 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję organu I instancji w całości i ustalił R. K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych m.in. przez zstępnych w drodze dziedziczenia, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Postanowienie Sądu Rejonowego w Toruniu z dnia 11 sierpnia 2008 r., sygn. akt II Ns 1168/08 w sprawie stwierdzenia nabycia spadku, uprawomocniło się w dniu 01 września 2008 r. Miesięczny termin na zgłoszenie nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego upłynął zatem z dniem 01 października 2008 r. Natomiast zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 zostało złożone w siedzibie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. dopiero w dniu 11 grudnia 2008 r., a więc ponad miesiąc po upływie terminu do jego złożenia. Organ zaznaczył, że w pewnych okolicznościach ustawodawca przewiduje, w art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, możliwość zastosowania ulgi przewidzianej w art. 4a ust. 1 pkt 1 tej ustawy, jednakże dotyczy to wyłącznie sytuacji, w której podatnik dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw po upływie miesięcznego terminu określonego wyżej i zgłosił nabycie naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie miesiąca od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobnił fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. Powołując się na przepisy księgi IV ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) regulujące kwestię związane z nabyciem w drodze spadku, organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie nabycie spadku nastąpiło w chwili śmierci spadkodawcy tj. w dniu 22 sierpnia 2007 r. Mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy organ wskazał, że brak jest podstaw do uznania, iż R. K. dowiedział się o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych w późniejszym terminie. Z akt sprawy wynika bowiem, że spadkobierca był uczestnikiem postępowania sądowego w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłej B. K. Zatem wiedział o nabyciu rzeczy i praw majątkowych, będących przedmiotem spadku. Okoliczności podane przez stronę w odwołaniu uzasadniać mogą jedynie późniejsze powzięcie informacji o dacie uprawomocnienia się postanowienia Sądu, natomiast nie uzasadniają faktu późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu spadku, a tym samym nie mogą wywoływać pożądanych skutków prawnych. Odnosząc się do argumentacji strony w kwestii uchybienia miesięcznego terminu organ wyjaśnił, że przepis art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi wprost, iż miesięczny termin rozpoczyna się od daty uprawomocnienia postanowienia, a nie od daty jego doręczenia. Na termin ten nie ma wpływu data sporządzenia odpisu postanowienia stwierdzającego nabycie spadku i przystawienie pieczęci z klauzulą prawomocności. Stwierdzenie prawomocności ma charakter deklaratoryjny, stwierdzający fakt prawomocności orzeczenia. Organ zauważył, że akta sprawy dostępne są dla uczestników postępowania, a spadkobierca jako strona zainteresowana, miał możliwość uzyskania w sądzie stosownej informacji o ewentualnym wniesieniu środka zaskarżenia na postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku. Organ podkreślił, że niedotrzymanie miesięcznego terminu zgłoszenia faktu nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych naczelnikowi urzędu skarbowego powoduje, iż nie można zastosować zwolnienia, o jakim mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Niedopełnienie wszystkich warunków wymienionych w przytoczonym przepisie skutkuje tym, że nabycie w drodze dziedziczenia masy spadkowej podlega, w myśl art. 4a ust 3 ustawy, opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej, co znalazło odzwierciedlenie w zaskarżonej decyzji. Powołanie się przez stronę na uzasadnienie projektu zmian w ustawie o podatku od spadków i darowizn nie może skutkować zastosowaniem tych zmian do stanów faktycznych sprzed ich wprowadzenia, gdyż zmiana w zakresie wydłużenia terminu do zgłoszenia nabycia rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego weszła w życie z dniem 01 stycznia 2009 r., ustalając, że stosuje się ją w przypadkach, w których obowiązek podatkowy powstał po dniu 31 grudnia 2008 r. Odnosząc się do zarzutów dotyczących postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...] wszczynającego z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ podatkowy I instancji, decyzją z dnia [...] nr [...], umorzył postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia majątku po zmarłej B. K. Datą wszczęcia tego postępowania był dzień 09 grudnia 2008 r. jako data złożenia przez stronę zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ podatkowy I instancji stwierdził, iż podatnik wycofał złożone wcześniej zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych, wnioskując o umorzenie prowadzonego postępowania podatkowego, w związku z czym zaistniały przesłanki wynikające z art. 208 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, co skutkowało umorzeniem prowadzonego postępowania. Następnie, postanowieniem z dnia [...] nr [...] zostało w przedmiotowej sprawie wszczęte postępowanie podatkowe z urzędu. Dyrektor Izby Skarbowej w B. podkreślił, że decyzją z dnia [...] nr [...] stwierdził nieważność wyżej wymienionej decyzji umarzającej, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa, w związku z czym pozostaje w mocy postępowanie podatkowe wszczęte z datą złożenia przez spadkobierców zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3. Organ wskazał, że jakkolwiek działanie organu podatkowego I instancji może budzić wątpliwości, to jednak późniejsze wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu nie ma wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia sprawy. Wszczęcie postępowania nastąpiło z dniem złożenia przez spadkobierców zeznania podatkowego SD-3 i późniejsze działanie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T., w postaci wydania zaskarżonego postanowienia, mimo wątpliwości co do jego celowości, nie wywiera w niniejszej sprawie oczekiwanego przez podatnika skutku, jakim jest uchylenie zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do postawionych zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych organ wskazał, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. nie naruszył wskazanych w odwołaniu przepisów Ordynacji podatkowej. W postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził jednak, że organ podatkowy I instancji, wydając zaskarżoną decyzję, pominął przy ustalaniu podstawy opodatkowania, dołączoną do akt sprawy i uwzględnioną w zeznaniu podatkowym SD-3, fakturę VAT nr [...], dokumentującą poniesione przez spadkobierców wydatki na grobowiec w wysokości [...] zł (udział przypadający dla zmarłej B. K.). W związku z tym skorygowana łączna, czysta wartość rzeczy lub praw majątkowych wynosi [...] zł, a przypadający dla R. K. udział [...] zł. Od tego udziału organ ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości [...] zł. Na decyzję organu II instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 247 ust. 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak stwierdzenia z urzędu nieważności skarżonej decyzji, jako że w przedmiotowej sprawie zapadała już prawomocna decyzja organu podatkowego umarzająca postępowanie; - art. 128 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...] o umorzeniu postępowania, w przypadku gdy taka możliwość nie została przewidziana w ustawie; - art. 247 ust. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie, że decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...] o umorzeniu postępowania jest dotknięta wadą skutkującą jej nieważnością; - art. 121, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wkroczenie przez organ II instancji w zakres uznania administracyjnego organu I instancji; - art. 252 Ordynacji podatkowej poprzez niewstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji z uwagi na prawdopodobieństwo dotknięcia jej wadą wskazaną w art. 247 ust. 1 pkt. 4 tej ustawy; - art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 7 konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 02 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) poprzez niedziałanie w oparciu o przepisy prawa i w granicach prawa; - art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez nieudzielanie przez organ podatkowy niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania; - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy; - art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy przy załatwieniu sprawy; - naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji oraz niedostateczne i wadliwe uzasadnienie prawne; - art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez odmowę uznania prawa do zwolnienia z podatku od spadków i darowizn na podstawie tego przepisu. Skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji organu II instancji i utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...] umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn. W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż pomimo istnienia w przedmiotowej sprawie decyzji nieprawomocnej z dnia [...] nr [...] stwierdzającej nieważność decyzji z dnia [...] nr [...], organ wydał decyzje ustalające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Strona podkreśliła, że decyzja o stwierdzeniu nieważności nie korzysta z przymiotu prawomocności albowiem wniesiono od niej odwołanie, które do dnia wniesienia niniejszej skargi nie zostało rozpatrzone. Zatem jedyną jak na razie prawomocną decyzją jest decyzja z dnia [...] nr [...] umarzająca postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia majątku po zmarłej B. K. Powołując się na stanowisko judykatury skarżący podniósł, że w przypadku istnienia w sprawie stanu powagi rzeczy osądzonej, organ podatkowy nie może orzec o istocie sprawy, co nastąpiło w niniejszej sprawie. Argumentując zarzut naruszenia art. 128 Ordynacji podatkowej skarżący podniósł, że organy podatkowe prowadziły kilka postępowań w tej samej sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn po zmarłej B. K. We wszystkich tych postępowaniach wystąpiła ta sama strona oraz ten sam przedmiot postępowania. Nadto wszystkie te postępowania prowadzone były w jednym czasie. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 247 ust. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej strona podniosła, że decyzja z dnia [...] nr [...] o umorzeniu postępowania jest zgodna z prawem i jako decyzja prawomocna jest niewzruszalna. W sprawie nie wystąpiła przesłanka rażącego naruszenia prawa niezbędna do stwierdzenia nieważności tej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydając decyzję stwierdzającą nieważność bezprawnie wkroczył w uznanie administracyjne organu, który umorzył postępowanie. W ocenie skarżącego, zaskarżona decyzja narusza również art. 121, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ nie przeprowadził w sprawie żadnego postępowania dowodowego, nie wyjaśnił i nie rozważył dokładnie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy. Dotychczasowe działania organów I i II instancji polegające na wszczęciu kilku postępowań w tej samej sprawie, wydaniu wielu sprzecznych ze sobą postanowień, czy próbie wzruszenia prawomocnej decyzji nie czynią zadość wskazanym przepisom. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 252 Ordynacji podatkowej skarżący podniósł, że organ podatkowy powinien był wstrzymać wykonanie decyzji wymiarowej do czasu prawomocnego zakończenia postępowania dotyczącego stwierdzenia nieważności. W kwestii naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, stanowiących zasadę legalizmu, strona zarzuciła, że działania i zaniechania organów podatkowych w niniejszej sprawie stoją w rażącej sprzeczności z powołanymi przepisami. Organy w niniejszej sprawie nie działały na podstawie przepisów prawa. Zdaniem skarżącego, organy w przedmiotowej sprawie dopuściły się również naruszenia art. 121, art. 122, art. 124 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając ten zarzut strona wskazała na niewiedzę organu o prowadzeniu już postępowania od dnia 11 grudnia 2009 r. tj. dnia złożenia zeznania SD-Z1 i niezasadne ponowne wszczęcie postępowania postanowieniem z dnia [...] nr [...]. Skarżący zarzucił również, że organ nie wyjaśnił, jakie czynności podejmował pomiędzy tymi datami i co spowodowało późniejsze wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie. W tym zakresie strona wskazała na art. 165 § 7 Ordynacji podatkowej, który uniemożliwia organowi podatkowemu wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania w przypadku złożenia zeznania podatkowego przez podatników podatku od spadków i darowizn i stwierdza, że datą wszczęcia postępowania w takim przypadku jest dzień złożenia zeznania. Skarżący wskazał również na przedłużenie postępowania podatkowego ze względu na prowadzoną korespondencję pomiędzy urzędami. Odnosząc się do zarzutów dotyczących uzasadnienia zaskarżonej decyzji, podatnik podniósł, że nie zawiera ono żadnych z elementów wymienionych w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W zakresie zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn skarżący wskazał, że organy podatkowe błędnie uznały, iż w sprawie nie zostały spełnione wszelkie niezbędne przesłanki do uzyskania zwolnienia. W toku postępowania podatkowego spadkobierca udowodnił fakt, że o nabyciu spadku dowiedział się po upływie przewidzianego w art. 4a ust 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn miesięcznego terminu uprawniającego do skorzystania z ustawowego zwolnienia z podatku. Do składanych dokumentów dołączył wyjaśnienie i wniosek o przeprowadzenie postępowania w trybie art. 4a ust 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. We wniosku tym udowodnił fakt późniejszego powzięcia wiedzy o faktycznym nabyciu spadku. Skarżący wskazał, że podał całą chronologię zdarzeń, wymienił osoby mogące posiadać jakąkolwiek wiedzę w przedmiotowej sprawie i dołączył szereg dokumentów z widniejącymi datami. Organ jednak nie uwzględnił i jednocześnie nie podważył tych okoliczności. Końcowo podatnik wskazał na nowelizację ustawy o podatków od spadków i darowizn, która wydłużyła termin na zgłoszenie nabycia spadku do 6 miesięcy. W podsumowaniu, skarżący stwierdził, że składając zgłoszenie SD-Z1 wraz z załącznikami, wniosek o przeprowadzenie postępowania podatkowego w trybie art. 4a ust 2 ustawy oraz skutecznie uprawdopodobniając fakt późniejszego powzięcia wiedzy o nabytym spadku, dopełnił wszelkich formalności i wykonał wszelkie obowiązki nałożone przepisami prawa w zakresie zgłoszenia nabycia spadku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ zauważył, że większość z postawionych w skardze zarzutów dotyczy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...]. Jakkolwiek sprawa ta jest powiązana z przedmiotem skargi, jednak stanowi odrębne rozstrzygnięcie, zaskarżalne w stosownych trybach odwoławczych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna, chociaż nie wszystkie jej argumenty stanowiły podstawę wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Na początek Sąd stwierdził, że stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009r., Nr 93, poz.768 j.t.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego, co oznacza, że ten sam przedmiot postępowania objęła zarówno decyzja kontrolowana obecnie jak poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...]. Oceniając zaskarżoną decyzję, WSA stwierdził, że bezsporny stan faktyczny na moment wydania zaskarżonej decyzji jest taki, że w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, należnego w związku z otrzymanym spadkiem po zmarłej matce, skarżącemu pierwotnie umorzono postępowanie. Oznacza to, że w przedmiocie określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1) uPSD zapadły dwie decyzje: zaskarżona – rozstrzygająca sprawę co do jej istoty i umarzająca – kończąca postępowanie w inny sposób (art. 207 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005r., Nr 8, poz.60 ze zm.). Chodziło o ten sam przedmiot, mianowicie opodatkowanie otrzymania spadku przez skarżącego po zmarłej matce. Należy mieć na uwadze to, że umorzenie postępowania, kończąc bieg sprawy i czynności postępowania w niej prowadzonych, zamyka drogę do konkretyzacji praw lub obowiązków stron postępowania (por.: B. Adamiak i inni, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2008, UNIMEX, s. 812), a taka konkretyzacja miała miejsce w decyzji stanowiącej obecnie przedmiot kontroli sądowoadministracyjnej. Zatem wynik wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji o umorzeniu mógł mieć istotne znaczenie dla sprawy aktualnie rozstrzyganej. Z drugiej strony nieprawomocne stwierdzenie nieważności wiąże organ z chwilą doręczenia w trybie art. 212 op i organ nie może tego faktu pominąć w obecnie kontrolowanej sprawie, jednakże dopiero prawomocność orzeczenia o nieważności może taki skutek wywołać i przyjęcie tego obecnie było przedwczesne. Prawomocne stwierdzenie nieważności decyzji o umorzeniu stało się okolicznością faktyczną istotną w sprawie i należało tak długo czekać z rozstrzygnięciem, aż kwestia ta zostanie rozstrzygnięta. Nieważność decyzji zamykającej drogę do konkretyzacji obowiązków i uprawnień skarżącego, staje się zagadnieniem, które należało rozstrzygnąć, by móc uznać, że materiał dowodowy w sprawie jest na tyle zupełny (art. 191 op), by móc z całą pewnością stwierdzić, czy decyzja konkretyzująca obowiązki jest decyzją prawidłową w świetle prawa. Wówczas też zaktualizuje się zarzut skargi, co do naruszenia art. 4a uPSD. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ powinien potraktować kwestię oczekiwania na prawomocne orzeczenie w sprawie uprzedniego umorzenia postępowania jako przyczynę usprawiedliwiającą załatwienie sprawy w późniejszym terminie (art. 141 § 1 op). Mając na względzie powyższe oraz art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) w zw. z art. 191 op oraz art. 1 ust. 1 pkt 1) uPSD, orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.