I SA/Bd 627/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi Lecha K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług oddala skargę I SA/Bd 627/06 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją Nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. Nr [...] z dnia [...] orzekającą L. K. o odmowie rozłożenia na raty zaległości podatkowych w kwocie [...] zł z tytułu podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy II instancji wskazał, że pismem z dnia [...] L. K. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z wnioskiem o rozłożenie na raty zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł oraz zaległości w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości. Wniosek skarżący uzasadnił tym, że przedmiotowe zaległości wystąpiły z przyczyn obiektywnych, niezależnych od niego. Wskazał, iż od [...] prowadził działalność gospodarczą w postaci sklepu spożywczego. Problemy finansowe powstały, kiedy skarżący zachorował [...]. Powstałe w tym czasie zaległości podatkowe skarżący w miarę możliwości starał się regulować, niemniej choroba się pogłębiała i znaczna część środków finansowych została przeznaczona na zakup lekarstw oraz leczenie. Żona skarżącego w tym czasie straciła pracę. Skarżący wskazał również, że w dniu [...] uległ wypadkowi [...]. Powyższe okoliczności doprowadziły do likwidacji działalności gospodarczej w miesiącu [...] r. Skarżący nadmienia również, że na sytuację finansową przedsiębiorstwa i narastające zaległości podatkowe wpływ miały czynniki ekonomiczne tj. otwarcie punktów handlowych przez sieci handlowe takie jak T., R. Powyższa sytuacja materialna spowodowała brak możliwości na jednorazowe uregulowanie należności wobec budżetu. Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...] r., Nr [...], odmówił rozłożenia na raty płatności zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: wrzesień[...] w łącznej wysokości [...] zł oraz decyzją z dnia [...] 2006r., Nr [...], odmówił umorzenia odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł od ww. zaległości w podatku od towarów i usług. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, podatnik wniósł odwołanie od ww. decyzji organu pierwszej instancji, do Dyrektora Izby Skarbowej w B., wnosząc o: - uchylenie w całości decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] r., Nr [...] i orzeczenia co do istoty sprawy poprzez wydanie decyzji w przedmiocie rozłożenia przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę na 24 raty, z jednoczesnym odstąpieniem od ustalenia opłaty prolongacyjnej, w przypadku gdy organ podatkowy stwierdzi, że przyczyną wydania decyzji w sprawie rozłożenia na raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę jest zbieg nieszczęśliwych wypadków losowych, bądź - uchylenie w całości wyżej wskazanej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego w znacznej części. W odwołaniu skarżący zarzucił naruszenie przepisów materialnego prawa podatkowego poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 67 a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie przepisów procedury podatkowej, w szczególności art. 120 i 122 Ordynacji, poprzez niewłaściwe ustalenia dotyczące stanu faktycznego, które pomijają istnienia bądź nieistnienia ważnego interesu podatnika oraz ważnego interesu publicznego w przedmiotowej sprawie w chwili wydawania decyzji podatkowej. Jednocześnie ponownie zostały powołane argumenty zawarte we wniosku inicjującym postępowanie w sprawie, a wskazujące na istnienie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego takie jak: choroba [...], jak również nieszczęśliwe wypadki losowe. W przedstawionej sytuacji - zdaniem skarżącego - jedynym rozwiązaniem, które pozwoliłoby na uregulowanie zobowiązań podatkowych wobec budżetu jest przyznanie przez organ podatkowy wnioskowanej ulgi. W innej sytuacji odmowa rozłożenia na raty stanowić będzie bezpośrednie zagrożenie dla egzystencji rodziny skarżącego. Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z dnia [...] r., Nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W swym uzasadnieniu wskazał, że instytucja rozłożenia na raty zaległości określona jest w art. 67a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy na wniosek podatnika, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Organ wskazał, iż z treści przepisu wynika, że zaistnienie powyższych okoliczności nie oznacza obowiązku udzielenia ulgi. To do uznania organu podatkowego należy m.in. ocena, czy dana sytuacja jest przypadkiem uzasadnionym ważnym interesem podatnika, który jest postrzegany jako nadzwyczajna, niezależna od podatnika utrata możliwości zarobkowych ujmowana w kontekście powszechnie uznanego systemu wartości takich jak życie czy zdrowie ludzkie, bezpieczeństwo rodziny, czy też interesem publicznym pojmowanym jako potrzeba zapewnienia dochodów w budżecie państwa z jednej strony, ale też jako respektowanie wartości uniwersalnych dla całego społeczeństwa jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, które skutkuje podporządkowaniem się narzuconym regułom postępowania. Powyższe oznacza, że instytucja rozłożenia na raty ma charakter wyjątkowy, bowiem zasadą i obowiązkiem ustawowym jest płacenie podatków, a w przypadku wystąpienia zaległości podatkowej również odsetek za zwłokę. Organ podatkowy II instancji podzielił stanowisko organu I instancji w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą muszą mieć na uwadze ryzyko, jakie wiąże się z prowadzoną działalnością. Ponoszenie odpowiedzialności za sposób prowadzenia działalności gospodarczej lub ewentualnie decyzję o jej likwidacji, jest jednym z przejawów ryzyka gospodarczego, którego ujemne skutki stanowią konsekwencję podejmowanych przez podatnika decyzji i nie mogą wpływać na zapłatę wymaganych należności budżetu państwa. Ponadto wpływ na decyzję organu drugoinstancyjnego miał też fakt, iż decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. rozłożył skarżącemu, na 12 rat zapłatę zaległości w podatku od towarów i usług za [...] w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł oraz podatku za czerwiec [...] r. w wysokości [...] zł. Z przyznanego układu ratalnego skarżący uregulował jedynie podatek za [...] r. w łącznej kwocie [...] zł. Dlatego też organ wskazał, że przyznanie mu kolejnej pomocy, w sytuacji gdy nie realizował przyjętych układów wydaje się niezasadne, biorąc pod uwagę, iż przez cały okres od powstania w/w zaległości podatkowych do likwidacji działalności gospodarczej deklarował coraz większe obroty i wykazywał dochody. Zatem mógł dołożyć wszelkich starań by wygospodarować środki na uregulowanie znacznie większej zaległości podatkowej aniżeli kwoty [...] zł. Odnośnie argumentu skarżącego, iż zaskarżona decyzja narusza art. 120,122 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wskazuje, iż analiza akt zgromadzonych przez organ podatkowy pierwszej instancji prowadzi do wniosku, iż podjął on wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i okoliczności dotyczących istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W szczególności w miarę posiadanych możliwości dokonał ustaleń w zakresie sytuacji materialnej i rodzinnej podatnika. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem skarżący skorzystał z prawa zaskarżenia ww. decyzji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił, że wydana decyzja przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. nie odzwierciedla sytuacji materialnej i zdrowotnej skarżącego. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, iż w jego przypadku zachodzą przesłanki przemawiające za rozłożeniem przedmiotowej zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług na raty. Jednocześnie zarzuca organom podatkowym, iż analizując materiał dowodowy zgromadzony w sprawie pomimo, iż stwierdziły istnienie ważnego interesu podatnika, to uznały, że okoliczności przedstawione przez skarżącego nie stanowią podstawy do udzielenia ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej. Podkreśla, iż trudności w spłacie zobowiązań podatkowych są następstwem okoliczności nadzwyczajnych i nie przewidzianych takich jak choroba i splot nieszczęśliwych wypadków. Podnosi, iż pomimo nieprzewidzianej choroby musiał kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej, z uwagi na konieczność wywiązania się ze zobowiązań takich jak: pożyczki w wysokości [...] zł udzielonej przez Urząd Pracy na rozwój działalności gospodarczej, którą spłacał rzetelnie systematycznie przez 4 lata. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie wskazując w uzasadnieniu na argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, co skutkowałoby ewentualnym uchyleniem zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Przedmiotem postępowania, które zakończyło się wydaniem zaskarżonej decyzji był wniosek o rozłożenie na raty powstałej zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług, w którym skarżący powoływał się na to, iż znalazł się w trudnej sytuacji finansowej i życiowej. Zakres rozpoznania w tej sprawie wyznaczał art. 67 a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Przywołany wyżej przepis - co trzeba podkreślić - ma charakter wyjątkowy, zasadą jest bowiem płacenie podatków w terminie przewidzianym prawem. Poprzez jednolity dla wszystkich termin płacenia podatków przejawia się zasada równości podatników i sprawiedliwości podatkowej. Nie płacąc w terminie należnych podatków podatnik otrzymuje ulgę, która stawia go w pozycji uprzywilejowanej wobec innych podatników, którzy terminowo regulują swoje zobowiązania. Użyte w art. 67 a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej sformułowanie ,,ważny interes podatnika" jako przesłanki rozłożenia na raty zaległości podatkowej jest określeniem nieostrym. Decyzja ma charakter uznaniowy; jeśli nawet za rozłożeniem na raty zaległości przemawia ,,ważny interes podatnika", to organ podatkowy może ale nie musi uwzględnić wniosek. Zależy to od jego uznania i ten typ decyzji w przypadku negatywnego załatwienia wniosku uchyla się w zasadzie od kontroli pod względem zgodności z prawem. Rozpoznając zatem skargę na takiej płaszczyźnie Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie uchybiała prawu. Organ I instancji przeprowadził w tej sprawie należyte postępowanie wyjaśniające i poddał ocenie racje, na które powoływał się skarżący. Odzwierciedlenie tego znajduje się w uzasadnieniach wydanych decyzji. Sytuacja skarżącego nie była szczególna i wyjątkowa na tle innych podmiotów pozostających w podobnej sytuacji i nie było wobec tego podstaw aby traktować ją odmiennie. Trudna sytuacja finansowa i życiowa nie może sama przez się skutkować obowiązkiem rozłożenia na raty należności podatkowych gdyż wiele osób boryka się z podobnymi trudnościami. Zaznaczyć należy, iż zaległość skarżącego jest następstwem okoliczności, na które skarżący miał bezpośredni wpływ i które były zależne od sposobu jego postępowania. Zaległość powstała bowiem w wyniku prowadzenia w okresie od 2002r. do września 2005r. przez skarżącego działalności gospodarczej w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi. Obroty w tym okresie ulegały systematycznie zwiększeniu. Zaś charakter prowadzonej przez niego działalności wiązał się z natychmiastową płatnością przez nabywcę wraz z doliczonym do ceny podatkiem VAT. Oprócz zaległości w podatku VAT skarżący posiada również zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. Ulgi w spłacie podatków określone w art. 67 a Ordynacji podatkowej są stosowane w sytuacjach szczególnych i wyjątkowych. Ważny interes podatnika lub interes publiczny wskazany w omawianym przepisie musi istnieć obiektywnie, a nie wyłącznie w przekonaniu podatnika składającego wniosek o przyznanie ulgi. Natomiast trudna sytuacja życiowa nie przesądza o konieczności udzielenia ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Podnieść w niniejszej sprawie jeszcze należy, iż decyzja o rozłożeniu podatku na raty powinna uwzględniać możliwości płatnicze podatnika. W przeciwnym razie ulga ta będzie pozorna i w sposób oczywisty niemożliwa do zrealizowania, co narusza art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 1999 r,, sygn. akt III SA 8162/98 POP 2001/4/91 oraz wyrok NSA z dnia 1 marca 2000 r., sygn. akt III SA 1546/99 ONSA 2001/2/84, a także wyrok NSA z dnia 21 marca 2000 r., sygn. akt I SA Wr 682/99 LEX nr 40675). Powyższe oznacza, iż organy podatkowe winny wydać decyzje negatywną, także wówczas, gdy sytuacja materialna podatnika nie stwarza możliwości wywiązania się z decyzji ratalnej, inaczej rzecz ujmując podatnik nie będzie w stanie uregulować zaległości podatkowej wraz z odsetkami zgodnie z warunkami nakreślonymi w decyzji. W przeprowadzonym postępowaniu podatkowym ustalono, że sytuacja finansowa skarżącego (dochody i wydatki) budzi wątpliwości co do realnych możliwości spłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami, ponieważ skarżący skorzystał już wcześniej z pomocy publicznej udzielonej decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] 2003r. Nr [...], w której to rozłożył skarżącemu, na 12 rat zapłatę zaległości w podatku od towarów i usług za [...] r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł oraz podatku za [...] r. w wysokości [...] zł. Z przyznanego układu ratalnego skarżący uregulował jedynie podatek za [...] r. w łącznej kwocie [...] zł. Ponadto z oświadczenia o stanie majątkowym złożonym w toku postępowania podatkowego wynika, że źródłem utrzymania skarżącego był dochód z tytułu zasiłku rehabilitacyjnego, którego wysokości nie podał. Z orzeczenia lekarza orzecznika Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. wynika, że zasiłek ten został przyznany na okres 6 miesięcy. Żona skarżącego uzyskiwała wynagrodzenie ze stosunku pracy w wysokości [...] zł, ponadto jak wskazał skarżący w przedmiotowym wniosku prowadzi działalność gospodarczą przedmiotem której jest handel artykułami spożywczymi (od lipca [...] r.). Mieszka wraz z żoną i dwójką dzieci w wieku 12 i 14 lat w użyczonym mieszkaniu o powierzchni 55 m2. Miesięczne koszty związane z prowadzonym gospodarstwem domowym kształtują się na poziomie około [...] zł (w okresie zimowym). Ponadto ponosi wydatki na leczenie około [...] zł (+/- 50,00 zł) oraz kształcenie w wysokości [...] zł. Posiada zobowiązania względem [...] Bank – kredyt samochodowy w wysokości około [...] zł. Dlatego też decyzję odmawiającą przyznania skarżącemu wnioskowanej ulgi należy uznać za zasadną. Reasumując: Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż organy prowadzące w tej sprawie postępowanie nie przekroczyły ram uznania administracyjnego. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.