I SA/Bd 67/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska -Wasilewicz, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Najda - Ossowska (spr.), Asesor sądowy Urszula Wiśniewska, Protokolant: Magdalena Buczek, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi D. D. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia [...] odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nakładającej na przedsiębiorstwo M. wł. K. Z. w G. podatek od wzbogacenia wojennego. W uzasadnieniu decyzji organ drugiej instancji powołał się na następujące ustalenia faktyczne: [...] wpłynął wniosek D. D. D. o stwierdzenie nieważności decyzji nakładającej podatek od wzbogacenia wojennego na przedsiębiorstwo M. wł. K. Z. w G. z uwagi na niezgodne z prawem obciążenie nim spadkobierców właściciela. Wnioskująca wskazała, że nie ustaliła czy decyzja taka w ogóle istniała, tym samym nie zna jej treści, daty i miejsce wydania, organu wydającego. Izba Skarbowa uznając, że postępowanie w sprawie nieważności nie może toczyć się w oderwaniu od przedmiotu tego postępowania, na podstawie art.169 § 1 w związku z art.168 § 2 ordynacji podatkowej wezwała do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpoznania. W uznaniu, że wnioskodawca nie dopełnił tego obowiązku, organ decyzją z 13 września 2001r orzekł o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania. Wniesione odwołanie do Ministra Finansów spowodowało uchylenie przez ten organ decyzji z powodu uznania, że organ pierwszej instancji przerzucił na stronę ciężar udowodnienie czy w obiegu prawnym znajduje się kwestionowana decyzja. Minister wskazał, że zachodzi potrzeba przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym przedmiocie w związku z zasadą prawdy obiektywnej. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Izba Skarbowa uznała, że jako spadkobierca K. Z. wnioskodawczyni nie jest osobą uprawnioną do występowania z wnioskiem o stwierdzenie nieważności skierowanej do niego decyzji. Obowiązujące przepisy nie przewidywały bowiem przejęcia przez spadkobierców wszelkich praw i obowiązków spadkodawcy wynikających z prawa podatkowego. Nakładały na nich jedynie obowiązek uregulowania zobowiązań podatkowych zmarłego. Z tego tytułu decyzją z [...] Izba Skarbowa w B. odmówiła wszczęcia postępowania w tej sprawie. Dodatkowym argumentem była okoliczność, że wniosek o stwierdzenie nieważności został wniesiony po terminie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca przedstawiła dotychczasowy przebieg postępowania, w ramach którego wyeksponowała pomniejszenie przyznanej jej rzeczywistej szkody w decyzji z [...] o zwaloryzowaną kwotę nałożonego, a wynikającego z protokołu zdawczo-odbiorczego z [...], podatku od wzbogacenia wojennego. Tymczasem Minister Gospodarki już w decyzji z [...] zauważył, że podatek ten został nałożony na masę spadkową. W ocenie skarżącej niemożliwość orzeczenia nieważności nałożenia podatku od wzbogacenia wojennego z powodu nieposiadania decyzji tworzy rażącą nierównowagę obywatela wobec Państwa w sytuacji, gdy dla żądania zapłaty zwaloryzowanej kwoty tego podatku poprzez odjęcie jego wysokości od należnego odszkodowania za szkodę rzeczywistą wystarczyło Ministerstwu Gospodarki stwierdzenie zawarte w protokole z [...]. Oznaczałoby to, że dla przysporzenia korzyści Państwu organy uznawałyby dokumentację za wystarczającą, gdy w tej samej sprawie dla orzeczenia pomniejszenia korzyści Państwa organy uznawałyby tę samą dokumentację za niewystarczającą. Tym bardziej, że – co podkreślała skarżąca – nie można było nałożyć podatku na spadkobiercę majątku, ponadto w czasie wojny przedsiębiorstwo znajdowało się pod niemieckim zarządem komisarycznym (właściciel nim nie dysponował), okupant zniszczył przedsiębiorstwo w efekcie działań wojennych, co potwierdzają archiwalne dokumenty. W ocenie skarżącej przyjęcie przez Organ odwoławczy, że przepisy obowiązujące pomiędzy 15 kwietnia 1945r a 15 lipca 1954 nie przewidywały przejęcia przez spadkobierców wszelkich praw i obowiązków spadkodawcy wynikających z prawa spadkowego i ograniczały ich odpowiedzialność jedynie do uregulowania zobowiązań podatkowych zmarłego i utrzymanie tej zasady jako obowiązującej obecnie byłoby w duchu rozwiązań okresu minionego, a w niezgodzie z zasadami demokracji przyjętymi jako obowiązujące po 1989r. Z kolei argument organu, że wniosek o unieważnienie nałożenia podatku od wzbogacenia wojennego istniejącego już 15 kwietnia 1954r wniesiony został po terminie jednego roku określonym w art.249 § 1 ordynacji podatkowej trudno zaakceptować z uwagi na to, iż w okresie roku od kwietnia 1954r przepis ten nie obowiązywał, ponieważ obecna ordynacja została wprowadzona w 1997r, co więcej dekret z 27 lipca 1949r o zmianie dekretu z 13 kwietnia 1945r o nadzwyczajnym podatku od wzbogacenia wojennego po zmianie pierwotnego brzmienia art.6 nie przewidywał drogi odwoławczej od orzeczeń "obywatelskiej komisji odwoławczej". W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi powołując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy podkreślić, że sąd administracyjny, zgodnie z art.1 ustawy z 25 lipca 2002r prawo o ustroju sądów administracyjnych, sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności tej działalności z prawem. Oznacza to, że nie może przy ocenie wydanej decyzji kierować się zasadami współżycia społecznego czy słuszności. Rozstrzygając przedmiotową sprawę, której stan faktyczny był niesporny sprowadzając się do ustaleń, że skarżąca jako spadkobierczyni właściciela nieruchomości uzyskała decyzję z [...] stwierdzającą nieważność zarządzenia Ministra Przemysłu Drobnego i Rzemiosła z 10.06.1954r w sprawie ustanowienia przymusowego zarządu państwowego nad przedsiębiorstwem: M. wł. K. Z. – G., ul. M.; w następstwie tej decyzji, spadkobiercy wystąpili z wnioskiem o przyznania im odszkodowania na podstawie art.160 kpa, gdzie wyliczona kwota odszkodowania została zmniejszona o wartość zwaloryzowanego podatku od wzbogacenia wojennego. Najistotniejszą kwestią w sprawie było przesądzenie, czy Dyrektor Izby Skarbowej w B., jako organ działający na podstawie przepisów prawa (art.120 ordynacji podatkowej) miał podstawę prawną, by rozpoznać wniosek skarżącej o stwierdzenie nieważności decyzji nakładającej na przedsiębiorstwo M. własność K. Z. w G. podatek od wzbogacenia wojennego, co do której nie ma pewności, że w ogóle została wydana, bez względu na niewątpliwie moralne racje skarżącej. Skarżąca w skardze eksponowała kwestię fizycznego braku decyzji o nałożeniu na jej poprzednika prawnego podatku od wzbogacenia wojennego, której pośrednim dowodem jest protokół z 15 lipca 1954r zawierający oświadczenie przedstawiciela Wydziału Finansowego Prezydium MRN o zaległościach podatkowych., jako przyczynę negatywnego załatwienia wniosku. Nie jest to stanowisko trafne albowiem nie taka przyczyna stała się podstawą rozstrzygnięcia. Przesłanki domagania się stwierdzenia nieważności decyzji zawarte zostały w art. 247 ordynacji podatkowej, kolejne zaś przepisy regulują postępowanie w tym przedmiocie. Zgodnie z art.249 § 1 ordynacji organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji. Mając na uwadze, że wniosek złożony został w lipcu 2001r, do jego rozpoznania znajdują zastosowanie przepisy art.249 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2002r, gdzie dla złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności zastrzeżono roczny termin od doręczenia decyzji. Zgodnie z art.337 ordynacji podatkowej żądanie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określającej wysokość zaległości podatkowej, wniesione przed 01 stycznia 1998r, podlega rozpatrzeniu na zasadach przewidzianych w dotychczasowych przepisach kodeksu postępowania administracyjnego. Tego typu szczególna regulacja odzwierciedla jednoznaczny zamiar ustawodawcy, by do wniosków o stwierdzenie nieważności ( bez względu na datę decyzji), wniesionych po 01.01.1998r zastosowanie miały przepisy ordynacji podatkowej. Ta regulacja racjonalnego ustawodawcy musiała zakładać, że ograniczenia czasowe uniemożliwią skuteczne rozpoznanie wielu wniosków o stwierdzenie nieważności decyzji, w szczególności także wydanych w okresie znanym w historii z naruszania zasady praworządności. W tych okolicznościach należało uznać, że wniosek złożony został po upływie terminu. Wobec braku pewności skarżącej (i dowodów w dokumentacji archiwalnej), że decyzja taka w ogóle została wydana strona nie wskazywała na kwestię doręczenia. Uznając nawet, że decyzja nakładająca podatek od wzbogacenia wojennego została wydana, trzeba uznać, że nastąpiło to pomiędzy 13.04.1945r (data obowiązywania dekretu) a 21.11.1948r (data ogłoszenia przez Sąd upadłości wywołanej obciążeniami podatkowymi). Spowodowała ona konsekwencje m. in. wydanie unieważnionej decyzji z [...]. Podatek od wzbogacenia wojennego nakładany był na podstawie dekretu z 13 kwietnia 1945r o nadzwyczajnym podatku od wzbogacenia wojennego; K. Z. zmarł 05 lipca 197; po wojnie przedsiębiorstwo przejął właśnie on, od 1946r prowadząc w nim wspólnie z T. Z. działalność zarobkową. Postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku 25 marca 1952r po W. Z. zostało przeprowadzone na wniosek syndyka upadłości firmy M. G. – K. Z.", który ustanowiony został w następstwie postanowienia Sądu Okręgowego w Grudziądzu z [...] o upadłości młyna; podstawą dla takiej decyzji było istnienie zadłużenia w przedsiębiorstwie z tytułu zaległości podatkowych (nadzwyczajnego podatku od wzbogacenia oraz podatku od nieruchomości oraz podatku obrotowego za okres od 1948r do 1954r). Okoliczności te wynikały z dokumentów zebranych w sprawie wywołanej wnioskiem skarżącej z dnia [...], nie były kwestionowane przez stronę. Zdaniem Sądu mimo braku dowodu doręczenia kwestionowanej decyzji (braku samej decyzji), nie sposób uznać, że jej treść nie była znana zainteresowanemu. Upływ czasu, w którym podejmowano wiele działań typu postępowanie o wszczęcie upadłości, postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku, przejęcie posiadania, nie przyniosły K. Z. wiedzy na temat inicjującego te działania orzeczenia podatkowego. Moment doręczenia decyzji należy utożsamiać z powzięciem wiedzy na okoliczność jej treści – liczne czynności, które były podejmowane wobec przedmiotowej nieruchomości nie mogły odbywać się bez wiedzy zainteresowanego, chyba , że ze względów fizycznych nie było to możliwe, czego jednak wnioskująca nie podnosiła. Skarżąca uzyskała wpis do księgi wieczystej, jako spadkobierczyni K. Z. w kwietniu 1991r, postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji o ustanowieniu przymusowego zarządu państwowego zainicjowane zostało w 1994r, natomiast wniosek w niniejszej sprawie złożony został w 2001r. W zakresie argumentu organu w zaskarżonej decyzji, że upływ terminów nie pozwalał na rozpoznanie wniosku o stwierdzenie nieważności, Sąd nie znalazł podstaw do uznania, że takie stanowisko narusza prawo. Sąd natomiast nie podzielił oceny organów, że skarżąca nie jest uprawniona do występowania z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji dotyczącej jej poprzednika prawnego. Zdaniem Sądu skarżąca domagając się stwierdzenia nieważności decyzji wykazała się interesem prawnym wynikającym z uzyskania innych decyzji, których była adresatem. Art.332 ordynacji podatkowej stanowi, że do odpowiedzialności osób trzecich, o których mowa w ustawie o zobowiązaniach podatkowych, z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Przepis ten został powołany przez organy podnoszące, że przepisy obowiązujące przed 01 stycznia 1998r przepisy nie przewidywały przejęcia przez spadkobierców wszelkich praw i obowiązków spadkodawcy wynikających z prawa podatkowego. Sprawa nie dotyczy kwestii ustalenia odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania podatkowe jej spadkodawcy, ale wynika z wydanej na jej rzecz decyzji o odszkodowaniu i sporu, co do jego wysokości. Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności, Sąd oddalił skargę na podstawie art.151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.