I SA/Bd 679/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. w R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę W dniu [...] lipca 2019 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek "D. " Sp. z o.o. w R. (dalej także: Wnioskodawca, Skarżąca) o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy odsetki umowne oraz prowizje bankowe od kredytu zaciągniętego na podstawie umowy kredytowej z [...] listopada 2017 r. oraz umowy kredytowej z [...] listopada 2018 r., w części odnoszącej się do refinansowania zakupu udziałów w T. D. Sp. z o.o., mogą być zaliczone przez Wnioskodawcę w całości w poczet kosztów uzyskania przychodu z działalności operacyjnej, która nie jest objęta dyspozycją art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. We wniosku przedstawiono stan faktyczny, zgodnie z którym Wnioskodawca [...] listopada 2017 r. nabył całość udziałów T. D. Sp. z o.o. Zakup udziałów częściowo został sfinansowany z kredytu bankowego udzielonego przez [...] zaciągniętego na podstawie umowy z [...] listopada 2017 r. Następnie, ww. wydatki zostały refinansowane, poprzez zaciągnięcie kredytu bankowego w [...] na podstawie umowy z [...] listopada 2018 r. We wniosku podkreślono, że zaciągnięcie kredytu w tym [...] miało na celu sfinansowanie innych bieżących wydatków inwestycyjnych Wnioskodawcy, jak również refinansowanie wcześniej zaciągniętego zadłużenia kredytowego, w tym kredytu zaciągniętego na zakup ww. udziałów. Obecnie, Wnioskodawca zobowiązany jest do regulowania rat, prowizji bankowych oraz odsetek umownych od zaciągniętego ww. kredytu. Wnioskodawca zastrzegł, że nie miał zamiaru dokonania jakiejkolwiek optymalizacji podatkowej. Nabycie całości udziałów nie miało charakteru inwestycyjnego, ponieważ zasadniczym celem nabycia udziałów T. D. Sp. z o.o. nie jest uzyskiwanie przychodów z tytułu dywidend lub zbycia udziałów z zyskiem w niedalekiej przyszłości, a jedynie wykorzystanie potencjału produkcyjnego T. D. Sp. z o.o. Wyjaśnić bowiem należy, że zarówno przedmiot przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jak i T. D. Sp. z o.o. jest praktycznie tożsamy, gdyż działalność obu spółek związana jest z produkcją wyrobów metalowych, takich jak wózki sklepowe, meble sklepowe oraz inne wyposażenie sklepów wielkopowierzchniowych. W związku z tym, zarząd Wnioskodawcy uznał, że nabycie całości udziałów w T. D. Sp. z o.o. umożliwi wykorzystanie tej spółki jako podwykonawcy przy realizacji zamówień przyjętych przez Wnioskodawcę. Zaznaczyć należy, że T. D. Sp. z o.o. posiada odpowiednio przygotowany personel oraz park maszynowy umożliwiający prowadzenie takiej działalności produkcyjnej. Ważnym jest, że brak odpowiednio wykwalifikowanego personelu stanowi istotne ograniczenie możliwości produkcyjnych Wnioskodawcy, w tym samym uniemożliwia przyjmowanie zamówień od jego kontrahentów. Wnioskodawca obawia się bowiem, że brak bieżącej realizacji zamówień od kluczowych kontrahentów, spowodować może zlecanie konkurencyjnym przedsiębiorcom. W 2018 r. scharakteryzowany wyżej obrót związany ze współpracą Wnioskodawcy ze T. D. Sp. z o.o. wyniósł około [...] zł. W związku z nowelizacją ustawy z dnia [...] lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzoną art. 2 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, który wprowadził w życie art. 7b w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, zachodzi konieczność przyporządkowania poniesionych wydatków odpowiednio do przychodu z działalności operacyjnej oraz przychodów z zysków kapitałowych. Jak już wskazano na wstępie, Wnioskodawca ponosi obecnie koszty obsługi zaciągniętego kredytu, a w szczególności terminowo uiszcza należne raty, odsetki umowne i prowizje, przy czym, zdaniem Wnioskodawcy, mają one obecnie na celu generowanie lub zachowanie źródła przychodu z działalności operacyjnej, a nie przychodu ze źródeł kapitałowych, gdyż nie ma on zamiaru zbywać ww. udziałów w T. D. Sp. z o.o. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: "Czy odsetki umowne oraz prowizje bankowe od kredytu zaciągniętego na podstawie umowy kredytowej z [...] listopada 2017 r. oraz umowy kredytu z [...] listopada 2018 r. zaciągniętej w [...], w części odnoszącej się do refinansowania zakupu udziałów w T. D. Sp. z o.o., mogą być zaliczone przez Wnioskodawcę w całości w poczet kosztów uzyskania przychodu z działalności operacyjnej, która nie jest objęta dyspozycją art. 7b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?" Zdaniem Wnioskodawcy, wyżej opisane odsetki umowne i prowizje bankowe uiszczone przez Wnioskodawcę w 2018 r. i 2019 r. w związku z wykonaniem umowy kredytu z [...] listopada 2017 r. zawartej z [...] oraz umowy kredytu z [...] listopada 2018 r. zaciągniętej w [...], w części odnoszącej się do refinansowania zakupu udziałów w T. D. Sp. z o.o., zaliczyć może w poczet kosztów uzyskania przychodów z działalności operacyjnej, która nie jest objęta dyspozycją art. 7b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a to stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, wyżej opisane wydatki spełniają kryteria określone w ww. przepisie i w konsekwencji stanowią podstawę do obniżenia przychodu podatkowego z operacyjnego źródła przychodów, gdyż: 1) zostały one poniesione przez podatnika, 2) służą osiągnięciu przychodu ze źródła przychodów, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz, 3) nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy jako wyłączone z katalogu kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca wskazał, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w ww. ustawie. Koszty związane z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów to wydatki ponoszone na ogólne funkcjonowanie działalności gospodarczej, które z racji swojej niedookreśloności nie można powiązać bezpośrednio lub też nawet pośrednio z konkretnym przychodem. Wydatek opisany powyżej, a poniesiony przez Wnioskodawcę, niewątpliwie służy generowaniu przychodów również z działalności operacyjnej. Istotne jest, że w opisanym wyżej okresie Wnioskodawca nie uzyskiwał przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 7b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W interpretacji z dnia [...] września 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ podał, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki: - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, - został właściwie udokumentowany, - nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Organ wskazał, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) z tym, że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli: - pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu). - pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału. Natomiast, art. 16 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.p., stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Zdaniem organu, koszty, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p., powinny być kwalifikowane do źródła, do którego kwalifikowane są przychody. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, odsetki umowne oraz prowizje bankowe od kredytu zaciągniętego na podstawie umowy kredytowej z [...] listopada 2017 r. oraz umowy kredytowej z [...] listopada 2018 r., w części odnoszącej się do refinansowania zakupu udziałów w T. D. Sp. z o.o., powinny być zaliczane jako koszty uzyskania przychodu z zysków kapitałowych. Za taką kwalifikacją przemawia wykładnia powołanego wcześniej art. 7b u.p.d.o.p. W art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p., ustawodawca wymienia zdarzenia w związku z zaistnieniem których podatnik osiąga przychody będące następstwem uzyskania przychodów z obrotu udziałami/akcjami. Nie są to wyłącznie przychody ze zbycia udziałów (akcji), ale także np. przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości, przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów, czy też przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów. Zauważyć więc należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależnia kwalifikacji do źródła przychodów związanych z udziałami (akcjami), w zależności od celu nabycia przedmiotowych udziałów (akcji). W każdej sytuacji koszty związane z nabyciem udziałów (akcji) powinny być odnoszone do kosztów związanych z zyskami kapitałowymi. Przychody z udziałów/akcji zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych, a zatem wszystkie wydatki (bezpośrednie i pośrednie) związane z nabyciem udziałów/akcji powinny być przypisane do źródła przychodów, jakim są zyski kapitałowe. Zatem, jeżeli w świetle art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p., przychody z tytułu zbycia udziałów w spółce kapitałowej są przychodami ze źródła "zyski kapitałowe", to do tego samego źródła należy – w ocenie organu – zaliczyć koszty związane z nabyciem tych udziałów, w tym koszty finansowania zakupu tych udziałów, w tym przypadku odsetki umowne oraz prowizje bankowe. Podsumowując organ stwierdził, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym, odsetki umowne oraz prowizje bankowe od kredytu zaciągniętego na podstawie umowy kredytowej z [...] listopada 2017 r. oraz z [...] listopada 2018 r., w części odnoszącej się do refinansowania zakupu udziałów w T. D. Sp. z o.o., stanowią koszty zawiązane z przychodami zaliczanymi do źródła przychodów "zyski kapitałowe", a nie jak wskazuje Wnioskodawca, koszty związane z działalnością operacyjną. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kwalifikacji ww. kosztów jako kosztów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych – jest nieprawidłowe. W skardze do tut. Sądu strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji zarzucając naruszenie art. 7b w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez ich: - błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przyjęcie, że wypłata odsetek od pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów spółki kapitałowej jest w każdym przypadku dokonana w celu uzyskiwania przychodów z zysków kapitałowych, kiedy to prawidłowa wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że kwalifikacja danego wydatku jako związanego z konkretnym źródłem przychodów uzależniona jest od konkretnego celu poniesienia danego wydatku; - niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że odsetki umowne oraz prowizje bankowe od kredytu zaciągniętego na podstawie umowy kredytowej z dnia [...] listopada 2017 r. oraz z dnia [...] listopada 2018 r., w części odnoszącej się do refinansowania zakupu udziałów w T. D. Sp. z o.o., stanowią koszty związane z przychodami zaliczanymi do źródła przychodów z zysków kapitałowych, a nie z działalności operacyjnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. – dalej "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia legalności Sąd uznał, iż nie narusza ona prawa. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny czy odsetki umowne i prowizje bankowe uiszczone w latach 2018 i 2019 od zaciągniętych kredytów na zakup udziałów należy zakwalifikować do za koszty uzyskania przychodu z zysków kapitałowych. Jak słusznie stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej kluczowe znaczenie dla rozważań w niniejszej sprawie ma obowiązująca od dnia 1 stycznia 2018 r. nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonana ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175). W jej następstwie wyodrębniono zyski kapitałowe jako źródło przychodu. Znalazło to odzwierciedlenie w konstrukcji ustawowych definicji kosztów uzyskania przychodów, jak również dochodu stanowiącego przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągniecia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Natomiast art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, co do zasady, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Wraz z wyodrębnieniem nowego źródła przychodów w art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p. sformułowany został katalog przychodów z zysków kapitałowych. Jednocześnie stosownie do art. 7b ust. 2 u.p.d.o.p. przychody z zysków kapitałowych wymienione w ust. 1 zaliczane są do przychodów innych niż z zysków kapitałowych tylko w odniesieniu do określonej kategorii podmiotów banki, ubezpieczyciele i inne instytucje finansowe, o których mowa w art. 7b ust. 2 u.p.d.o.p. Należy wskazać, że taka konstrukcja realizuje zamiar ustawodawcy wyrażony w uzasadnieniu projektu nowelizacji z dnia 27 października 2017 r. Wskazano w nim m.in., że wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych oraz rozdzielenie dochodów uzyskiwanych z tego źródła od pozostałych dochodów podatnika ma eliminować praktykę kompensowania sztucznie kreowanych strat na operacjach finansowych z dochodem z prowadzonej działalności gospodarczej (z działalności operacyjnej) jak również innych form optymalizacji podatkowej. W celu uwzględnienia specyfiki prowadzenia działalności m.in. w branży finansowej, gdzie operacje finansowe stanowią zasadniczy przedmiot działalności operacyjnej, konieczności wyodrębniana źródeł przychód nie będą podlegać banki i inne instytucje finansowe, dla których przychody wymienione w art. 7b stanowią przedmiot podstawowej działalności gospodarczej. Zaakcentowano fakt, że są to podmioty, w przypadku których prowadzenie określonej działalności wymaga między innymi uzyskania stosownego zezwolenia, stosowania szczególnych norm, i która to działalność podlega szczególnej kontroli, np. w odniesieniu do banków istnieje ściśle określony katalog czynności bankowych obejmujących kategorie przychodów wymienione w tym przepisie (por. uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, druk sejmowy nr 1878, VIII kad.). Sąd rozpoznając niniejszą sprawę podziela prezentowany w orzecznictwie (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 3 października 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 786/18, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA) pogląd, że żaden inny niż art. 7b u.p.d.o.p. przepis tej ustawy nie określa innych zasad kwalifikacji przychodów do źródła w postaci zysków kapitałowych, jak również żaden przepis ustawy podatkowej nie przewiduje możliwości alokowania takiego przychodu do innego źródła niż zyski kapitałowe na skutek wystąpienia określonych ustawą warunków (przesłanek). Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. przychodem z zysków kapitałowych są przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia. Dodatkowo zwrócić należy uwagę, że do tego źródła przychodów zaliczono także przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b u.p.d.o.p, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału (art. 7b ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.). Do kategorii tej zaliczyć należy te przychody, które wynikają z tytułu posiadania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcji w spółce akcyjnej (zob. W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck 2018, s. 108). W świetle art. 7b ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. wszystkie przychody z posiadania udziałów (akcji) w osobie prawnej lub spółce komandytowo-akcyjnej nieopisane dotychczas w art. 7b będą również traktowane jako przychody z zysków kapitałowych (por. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. 10, WKP 2019). Biorąc powyższe pod uwagę uwzględniając treść art. 7b ust. 1 i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. należy przyjąć, że skoro zbycie akcji kwalifikowane jest do zysków kapitałowych, co Skarżąca przyznaje w skardze, to brak jest podstaw prawnych do alokacji spornych odsetek od pożyczki do innego źródła przychodu. Treść omawianego przepisu (art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p.) nie stwarza podstaw, aby uzależniać jego zastosowanie od celu, w jakim podatnik nabył akcje (udziały). Wskazanie przez Skarżącą, że motywacją dla przeprowadzenia transakcji zakupu udziałów w T. D. Sp. z o.o. było uzyskanie wpływu na jej działalność, o tożsamym w istocie rzeczy profili, w celu wykorzystania potencjału produkcyjnego dla realizacji zamówień przyjętych przez Skarżącą, pozostaje bez znaczenia dla sprawy. Podobnie należy odnieść się do zastrzeżenia Skarżącej, że "zasadniczym celem nabycia udziałów nie jest uzyskiwanie przychodu z tytułu dywidend lub zbycia udziałów z zyskiem w niedalekiej przyszłości". Kwalifikowanie osiągniętego przychodu do źródła w postaci zysków kapitałowych nie jest też w świetle powołanych wyżej przepisów uzależnione od upływu określonego czasu, ponadto pierwotny zamiar nie wyklucza wystąpienia okoliczności, których wystąpienie wiąże się z osiągnięciem przychodów, o których mowa w art. 7b u.p.d.o.p. Należy zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, który zakłada, że w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą, która nie polega jednak na obrocie udziałami, akcjami czy papierami wartościowymi, to wydatki na uzyskanie środków na zakup udziałów nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu ze źródła przychodu jakim jest działalność gospodarcza. NSA uznał, że takie wydatki zostały poniesione na źródło przychodów w postaci przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (por. wyroki NSA z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2401/13, z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2676/16, publ.: CBOSA). Sąd dostrzega, że stanowisko to zostało wyrażone na gruncie przepisów innej ustawy aniżeli będącej przedmiotem analizy w niniejszej sprawie. Niemniej jednak zbieżność uregulowań zawartych w obu ustawach regulujących opodatkowanie podatkami dochodowymi po wyodrębnieniu zysków kapitałowych jako źródła przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych, uzasadnia w ocenie Sądu, przyjęcie, że powołany wyżej pogląd znajduje zastosowanie także w rozpoznawanej sprawie. W związku z powyższym Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej zasadnie przyjął, że odsetki od kredytu oraz prowizje bankowe na nabycie udziałów w T. D. Sp. z o.o. należy odnosić do przychodów z zysków kapitałowych. Stanowią one zatem koszty uzyskania przychodów z zysków kapitałowych. Z tych względów nie zasługuje na uwzględnienie zarzut błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W związku z tym, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. L. Kleczkowski T. Wójcik M. Łent