I SA/Bd 695/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędzia WSA Tomasz Wójcik Protokolant Starszy asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi U. Sp. z o. o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu odsetek od należności celnych oddala skargę Dnia [...]. w Oddziale Celnym w T. zostało przyjęte zgłoszenie celne nr [...], na podstawie którego procedurą dopuszczenia do obrotu objęty został towar w postaci tunerów TV pochodzących z Chin. Decyzją z dnia [...]. organ celny zmienił klasyfikację zaimportowanych tunerów i określił prawidłową kwotę długu celnego w oparciu o wyższą stawkę cła. Z uwagi na to, że organ odwoławczy podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji, Zainteresowana złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, która została oddalona. Następnie na skutek uwzględnienia skargi kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 20 grudnia 2017r. sygn. akt I SA/Bd 962/17, uchylił decyzje organów i nakazał ponowne przeprowadzenie postępowania celnego. W rezultacie Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z dnia [...]. uznał za prawidłową klasyfikację taryfową towaru pierwotnie zastosowaną przez Spółkę w zgłoszeniu celnym. Pismem z dnia [...]. Spółka złożyła wniosek o zwrot nadpłaconego cła. Decyzją z dnia [...]. organ pierwszej instancji odmówił dokonania zwrotu tych należności z uwagi na upływ przewidzianego przepisami prawa terminu do wystąpienia o ich zwrot. Na skutek wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...]. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Rozpoznając wniesioną skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2019r., sygn. akt I SA/Bd 132/19 uchylił decyzję organu odwoławczego. Dyrektor Izby Skarbowej złożył skargę kasacyjną od tego wyroku. Spółka wnioskiem z dnia [...]., w uzupełniniu wniosku z dnia [...]. o zwrot należności celnych, wystąpiła o zapłatę odsetek od należności, które nie zostały zwrócone i których zwrot jest przedmiotem sporu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Decyzją z dnia [...]. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. odmówił zwrotu odsetek od należności celnych uiszczonych stosownie do decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w T.. W złożonym odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 22 ust. 3 akapit drugi rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE L 269 s. 1 z dnia 10.10.2013r. ze zm.) – dalej: "UKC". Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że z dniem 1 maja 2016r. w Unii Europejskiej zastosowanie znajduje rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r. ustanawiające unijny kodeks celny i uchylające, mocą przepisu art. 286 ust. 2, rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiające Wspólnotowy kodeks celny (Dz.Urz. UE L 302 str. 1 z dnia 19.10.1992, ze zm. - dalej WKC). Organ zauważył, że z uwagi na brak przepisów przejściowych, do stanów faktycznych zaistniałych przed dniem 1 maja 2016r., zastosowanie znajdują przepisy prawa materialnego obowiązujące w dacie powstania długu celnego, zawarte we Wspólnotowym kodeksie celnym. Organ podkreślił, że pismo Spółki z dnia [...]. o zapłatę odsetek, stanowiące uzupełnienie wniosku z dnia [...]. o zwrot należności celnych, słusznie zostało potraktowane przez organ pierwszej instancji jako odrębna sprawa z uwagi na fakt, iż sprawa zwrotu cła jest zakończona ostateczną decyzją w postępowaniu administracyjnym, tj. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Analizując art. 241 WKC oraz art. 67 ust. 1 ustawy Prawo celne (tj.: Dz.U. z 2013r., poz. 727 ze zm.) organ wskazał, że ewentualny zwrot odsetek od zwracanych należności będzie możliwy w sytuacji kiedy łącznie spełnione będą trzy warunki: należności będą zwracane przez organ celny, wcześniejsze ustalenie zwracanych należności nastąpiło na skutek błędu organu celnego, Strona w żaden sposób nie przyczyniła się do powstania tego błędu. Na obecnym etapie sprawy nie ma w obiegu prawnym decyzji stwierdzającej zwrot nadpłaconych należności. W związku z powyższym z oczywistych względów przedwczesna jest jakakolwiek analiza pozostałych przesłanek wypłaty odsetek. Zdaniem organu odwoławczego, skoro organ pierwszej instancji nie zwrócił należności celnych określonych decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...]., tylko odmówił tego zwrotu, pismo Strony z dnia [...]. dotyczące kwestii zwrotu odsetek, należało uznać za bezzasadne. Postępowanie bowiem w sprawie zwrotu tych należności jest zakończone przed organami celnymi, ich zwrotu nie orzeczono, a kwestia zwrotu odsetek jest nierozerwalnie związana z kwestią zwrotu cła. Organ wskazał, że Spółka zarzucając naruszenie art. 22 ust. 3 akapit drugi UKC potwierdza, iż decyzja orzekająca zwrot należności nie została dotychczas wydana. Argumentuje, że nie można przyjąć, iż taki zwrot w przyszłości nie nastąpi. Spółka na poparcie swojego stanowiska odwołuje się więc do zdarzenia przyszłego i niepewnego traktując je jako zagadnienie wstępne w niniejszej sprawie i oczekuje, iż organ pierwszej instancji zamiast zakończyć postępowanie będzie wskazywał dodatkowe okresy jego trwania. W ocenie organu, istnieje istotna różnica między sprawą dotyczącą zwrotu należności celnych, a sprawą niniejszą, dotyczącą zapłaty odsetek. W przypadku bowiem odmownego załatwienia wniosku w zakresie zwrotu cła, organ celny mógłby narazić Spółkę na brak możliwości skutecznego złożenia takiego wniosku w przyszłości, ponieważ zgodnie z art. 236 ust. 2 WKC, należności celne przywozowe są zwracane po złożeniu wniosku przed upływem trzech lat, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stanął na stanowisku, że skoro aktualnie brak jest w obiegu prawnym decyzji, o której mowa w art. 241 WKC, orzekającej zwrot należności celnych stanowiących różnicę między kwotą wynikającą z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...]., a kwotą wynikającą ze zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...]., wniosek Spółki z dnia [...]. o zapłatę odsetek jest bezprzedmiotowy, w związku z czym należało odmówić ich zwrotu. Tym samym organ pierwszej instancji słusznie zakończył postępowanie odmową dokonania zwrotu odsetek od należności celnych. W złożonej do tut. Sądu skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie art. 22 ust. 3 akapit drugi rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r. ustanawiającego unijny kodeks celny poprzez utrzymanie w mocy decyzji o odmowie dokonania zwrotu odsetek od należności celnych, mimo że powinna być ona uzależniona od wcześniejszego prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie decyzji [...], w której toczy się aktualnie postępowanie sądowoadministracyjne. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r. poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Przedmiotem postępowania jest wnioskowany przez Spółkę zwrot odsetek od należności celnych z tytułu tunerów TV pochodzących z Chin. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia [...]. Spółka zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. o zwrot nadpłaconego cła. Decyzją z dnia [...]. organ I instancji odmówił zwrotu tych należności, która została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Na skutek wniesionej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia [...]., sygn. akt I SA/Bd 132/19 uchylił decyzję organu odwoławczego, od którego to wyroku Dyrektor Izby Skarbowej złożył skargę kasacyjną. W dniu [...]. Spółka wystąpiła (pismem z dnia [...].) o zapłatę odsetek od należności, które nie zostały zwrócone i których zwrot jest przedmiotem sporu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Zdaniem organu, wniosek jest bezprzedmiotowy, bowiem brak jest w obiegu prawnym decyzji w przedmiocie zwrotu należności celnych. Z kolei Strona skarżąca podnosi, że wprawdzie decyzja stwierdzająca zwrot nie została wydana, jednakże w tej sprawie toczy się postepowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym od korzystnego dla Spółki ww. wyroku WSA w Bydgoszczy. W związku z tym uważa, że organ obowiązany był zastosować art. 22 ust. 3 akapit drugi rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 s. 1 z dnia 10.10.2013 ze zm.), dalej też jako: UKC. W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi. Dla oceny przedmiotowej sprawy niezbędne jest przywołanie przepisów prawa, w granicach których toczy się spór między stronami. Na wstępie zatem należy podać, że z dniem 1 maja 2016r. obowiązuje Unijny kodeks celny uchylający (na podstawie art. 286 ust. 2) rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiające Wspólnotowy kodeks celny (Dz.Urz. UE L 302 str. 1 z dnia 19.10.1992, ze zm. - dalej WKC). Strony są zgodne co do poglądu przyjmowanego w orzecznictwie, że wobec braku przepisów przejściowych, do stanów faktycznych zaistniałych przed dniem 1 maja 2016r. zastosować należy przepisy prawa materialnego obowiązujące w dacie powstania długu celnego, a tym samym przepisy WKC. Na podstawie art. 241 WKC: "Dokonanie przez organy celne zwrotu należności przywozowych lub należności wywozowych, jak również odsetek od kredytu lub odsetek za zwłokę, które zostały pobrane przy uiszczaniu tych należności, nie nakłada na te organy obowiązku wypłaty odsetek. Jednakże odsetki wypłaca się, gdy: – decyzja w sprawie wniosku o udzieleniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od dnia jej wydania, – przewidują to przepisy krajowe. Kwota tych odsetek jest naliczana w taki sposób, aby ich wysokość była równa kwocie, jaka zostałaby naliczona w tym celu w walucie krajowej lub na krajowym rynku finansowym." Mając na uwadze powyższą regulację należy zgodzić się z organem, że brak jest podstaw do wypłaty odsetek na podstawie tego przepisu, bowiem odsetki wypłacane są wówczas, gdy decyzja o zwrocie została wydana lecz we wskazanym terminie nie została wykonana. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie występuje, bowiem w obrocie prawnym nie ma decyzji orzekającej w przedmiocie zwrotu należności celnych. Okoliczność zaś, że nieprawomocnym wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2019r. sygn. akt I SA/Bd 132/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił decyzję organu odwoławczego odmawiającą zwrotu (od którego to wyroku Dyrektor Izby Skarbowej złożył skargę kasacyjną), nie może prowadzić do uznania wypełnienia koniecznej przesłanki do wypłaty odsetek. Powyższy wyrok nie może być utożsamiany z sytuacją, w której została wydana decyzja o zwrocie należności celnych. Ponadto art. 241 WKC zawiera odesłanie do przepisów krajowych jeżeli przewidują one wypłatę odsetek. Takim przepisem jest art. 67 Prawa celnego (Dz.U. z 2013r. poz. 727), zgodnie z którym w brzmieniu obowiązującym w stanie prawnym mającym zastosowanie w niniejszej sprawie: "1. Od zwracanych należności organ celny płaci odsetki, gdy niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim przypadku odsetki oblicza się od dnia zapłaty należności podlegających zwrotowi oraz według zasad i w wysokości określonej w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. 2. W przypadku gdy decyzja o zwrocie należności nie zostanie wykonana w terminie 3 miesięcy od dnia jej wydania, odsetki, które podlegają wypłacie, są obliczane od dnia następującego po dniu upływu tego terminu oraz według zasad i w wysokości określonej w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. 3. Przepisu ust. 2 nie stosuje się w przypadku, gdy wypłata odsetek następuje na podstawie ust. 1. 4. Od ceł antydumpingowych zwracanych na podstawie decyzji Komisji Europejskiej, o której mowa w art. 11 ust. 8 rozporządzenia Rady (WE) nr 384/96 z dnia 22 grudnia 1995 r. w sprawie ochrony przed dumpingowym przywozem z krajów niebędących członkami Wspólnoty Europejskiej (Dz. Urz. UE L 56 z 06.03.1996, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 11, t. 10, str. 45, z późn. zm.), organ celny płaci odsetki, jeżeli decyzja Komisji Europejskiej nie zostanie wykonana w terminie, o którym mowa w ostatnim zdaniu art. 11 ust. 8 tego rozporządzenia. 5. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, odsetki oblicza się w wysokości i według zasad określonych w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych." Analiza treści przywołanych wyżej przepisów prawa krajowego potwierdza, że warunkiem koniecznym do wypłaty odsetek jest także uprzednie wydanie decyzji o zwrocie należności celnych. Rację ma zatem organ, że wobec braku w obrocie prawnym decyzji wydanej dla Skarżącej w przedmiocie zwrotu należności celnych, żądanie wypłaty odsetek jest bezprzedmiotowe. Pogląd o uprzednim wydaniu decyzji w przedmiocie zwrotu należności celnych jako koniecznym warunku dokonania wypłaty odsetek, ma oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. I tak w wyroku z dnia 9 września 2014r. sygn. akt I GSK 1764/13 Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że "zastosowanie art. 67 Prawa celnego jest możliwe dopiero wówczas, gdy zostanie ustalony zwrot kwoty należności celnych, a dopóki ta kwestia nie została przesądzona, rozważania na temat odsetek mają czysto teoretyczny charakter (...)". Podobnie w wyroku NSA z dnia 9 grudnia 2014r., I GSK 439/14. W konsekwencji powyższego jako trafne należy ocenić stanowisko organu o bezprzedmiotowości żądania wypłaty odsetek od należności celnych nadpłaconych, skoro nie orzeczono o zwrocie tych należności. Nie zasługuje także na uwzględnienie podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 22 ust. 3 akapit drugi UKC i tym samym zaniechanie przez organ przedłużenia terminu załatwienia sprawy do czasu rozpoznania skargi kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Podać należy, że na podstawie art. 22 ust. 3 UKC: "Właściwe organy celne wydają decyzję, o której mowa w ust. 1, oraz powiadamiają o niej wnioskodawcę niezwłocznie i nie później niż w terminie 120 dni od daty przyjęcia wniosku, o ile nie przewidziano inaczej. Jeżeli organy celne nie mogą dotrzymać terminu na wydanie decyzji informują o tym wnioskodawcę przed jego upływem, podając przyczyny oraz wskazując dodatkowy okres, który uznają za niezbędny do wydania decyzji. Jeżeli nie przewidziano inaczej dodatkowy okres nie przekracza 30 dni. Nie naruszając drugiego akapitu organy celne mogą przedłużyć termin na wydanie decyzji, określony w przepisach prawa celnego, w przypadku gdy wnioskodawca zwróci się o przedłużenie tego terminu, aby dostosować się do warunków i kryteriów. O tym dostosowaniu oraz o dodatkowym okresie niezbędnym do wprowadzenia tego dostosowania powiadamia się organy celne, które podejmują decyzję o przedłużeniu terminu." W ocenie Sądu, przepis ten nie ma zastosowania do sytuacji, w której żądanie wypłaty odsetek jest bezprzedmiotowe z uwagi na brak orzeczenia o zwrocie należności celnych. W tym kontekście zasadnie w odpowiedzi na skargę Dyrektor wyjaśnił, że w sytuacji, gdy na skutek wyroku NSA, organ I instancji będzie obowiązany zwrócić cło, to będzie także zobligowany do rozstrzygania w przedmiocie wypłaty odsetek. Jeżeli nie rozstrzygnie o odsetkach z urzędu, wówczas Strona będzie mogła domagać się wypłaty odsetek składając wniosek w ramach odrębnej sprawy. W konsekwencji odmowa wypłaty odsetek w niniejszej sprawie nie pozbawia Spółki prawa do żądania ich wypłaty w terminie późniejszym, w zależności od wyniku sprawy w przedmiocie zwrotu należności celnych. Zdaniem tut. Sądu nie było także podstaw do umorzenia postępowania w sprawie wypłaty odsetek. Odnosząc się do tego podnieść należy, że zagadnienie umorzenia postępowania reguluje art. 208 O.p. Należy mieć na uwadze, że zakres stosowania przepisów Ordynacji podatkowej został określony w art. 73 ust. 1 Prawa celnego, na podstawie którego "Do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy." Nie budzi wątpliwości, że w przywołanym art. 73 ust. 1 Prawa celnego ustawodawca nie wymienił art. 208 O.p. jako mającego zastosowanie do postępowania w sprawach celnych. W związku z tym organ I instancji nie miał podstawy prawnej do umorzenia postepowania w sprawie. Zasadnie zatem wniosek o wypłatę odsetek podlegał rozpoznaniu merytorycznemu poprzez wydanie decyzji w przedmiocie orzeczenia o odmowie wypłaty odsetek. Z uwagi na powyższe, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi naruszenia wskazanych w niej przepisów prawa. W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.