I SA/Bd 717/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 lutego 2007 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej za 2005r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] 2006 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. odmówił M. G. umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie [...] zł. Organ wskazał, że okoliczności przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2006 r. nie wypełniają przesłanek wynikających z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), gdyż przedstawiona sytuacja finansowa nie nosi cech nadzwyczajności bądź wyjątkowości przemawiających za zastosowaniem umorzenia zaległości podatkowych. Od decyzji organu I instancji podatnik wniósł odwołanie, w którym ponownie wniósł o umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej. Wskazał na swoją trudną sytuację majątkową i życiową związaną z utratą pracy. Decyzją z dnia 06 września 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu organ powołując się na treść art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa wskazał, że decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowej podejmowane są w ramach uznania administracyjnego, w którym organom podatkowym pozostawia się możliwość wyboru rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie. Organ podniósł, że fundamentalną zasadą systemu podatkowego jest równość i powszechność opodatkowania. Umorzenie zaległości podatkowej jest szczególnego rodzaju ulgą podatkową stanowiącą odstępstwo od tej konstytucyjnej zasady. Jej zastosowanie winno być uzasadnione interesem publicznym lub ważnym interesem podatnika. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą te przesłanki, przepis art. 67a § 1 pkt 3 cytowanej ustawy w ogóle nie może mieć zastosowania. Wystąpienie okoliczności, do których odwołują się te przepisy nie powoduje jednak obowiązku organu w zakresie wydania decyzji pozytywnej dla strony. Organ odwoławczy ustalił, że z dniem 31 sierpnia 2005 r. pracodawca - T. rozwiązał z podatnikiem umowę o pracę. Jedynym źródłem dochodu strony jest zasiłek dla bezrobotnych w kwocie 550 zł miesięcznie, do którego prawo – jak podniósł skarżący ma rozprawie w dniu 28 lutego 2007 r. – utracił. Skarżący mieszka w lokatorskim mieszkaniu spółdzielczym z ojcem, uzyskującym emeryturę w kwocie 563 zł miesięcznie, z którym prowadzi wspólne gospodarstwo domowe. Łączne miesięczne koszty utrzymania jego i ojca takie jak: czynsz, energia elektryczna, gaz, usługi telekomunikacyjne, artykuły konsumpcyjne, wynoszą ok. 1.246 zł. Strona posiada akcje pracownicze Telekomunikacji Polskiej o wartości 3.000 zł. Bieżące wydatki pokrywa ze środków pieniężnych otrzymanych z odprawy. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2005 podatnik wykazał dochód w kwocie 129.000 zł oraz podatek należny w kwocie 33.276 zł. Suma zaliczek pobranych przez płatników stanowi kwotę 20.579,27 zł. Tak wysoki dochód osiągnął z tytułu otrzymania odprawy z T. w związku rozwiązaniem umowy o pracę. Wobec przekroczenia progu podatkowego 40%, do zapłaty pozostała kwota [...] zł. Zdaniem organu, bezsprzeczne w sprawie jest, że osiągając dochód w takiej wysokości podatnik jest w stanie uregulować zaległość podatkową w kwocie [...] zł. W ocenie organu, przedstawiona przez stronę sytuacja finansowa i materialna, nie może stanowić podstawy uwzględnienia odwołania i umorzenia zaległości podatkowej. Uzyskiwanie obecnie niewielkich dochodów nie może być traktowane jako jedyny i wystarczający argument do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Również argument, że otrzymana odprawa stanowi zabezpieczenie na przyszłe życie, czy też leczenie, wobec nikłej perspektywy znalezienia pracy nie zasługuje na uwzględnienie. Organ zaznaczył, że wprawdzie podatnik podniósł, iż zarówno jego stan zdrowia jak i ojca wymaga stałego leczenia oraz że na lekarstwa z budżetu domowego przeznaczana jest kwota ok. 100 zł miesięcznie, jednak na powyższą okoliczność nie przedłożył żadnych dowodów. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że z subiektywnego punktu widzenia podatnika w każdej sytuacji ma on ważny interes w uzyskaniu ulgi. Natomiast z punktu widzenia przepisów nie każdy interes podatnika w uzyskaniu ulgi stanowi wystarczającą przesłankę do uznania, że spełniona została przesłanka z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Z brzmienia przepisu wynika bowiem, że chodzi o kwalifikowaną formę tzw. ważnego interesu podatnika. Za takie należy uznać m. in. okoliczności wskazujące na zagrożenie egzystencji wobec istnienia nadzwyczajnie trudnej sytuacji rodzinnej, majątkowej czy zdrowotnej, zdarzeń wyjątkowych o charakterze losowym, uniemożliwiających realizację zobowiązań. Odnosząc się do twierdzeń, że organ I instancji w decyzji odniósł się do zaległości podatkowej zamiast zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy stwierdził, iż zgodnie z treścią art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej jedną z przesłanek, które muszą występować w dacie składania wniosku jest istnienie zaległości podatkowej. Zasadnie zatem organ I instancji poinformował stronę o możliwości złożenia wniosku o umorzenie przedmiotowych zaległości w dniu 02 maja 2006 r. Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności nadzwyczajne, wskazujące, że za przyznaniem ulgi podatkowej przemawia zobiektywizowany (a nie subiektywny), ważny interes podatnika lub interes publiczny. Nie zaistniała żadna niezależna od skarżącego przyczyna, która uzasadniałaby umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie [...] zł. Na decyzję organu II instancji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której wniosła o umorzenie zaległości podatkowej za 2005 r. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że niedopuszczalne jest, aby możliwość umorzenia zaległości podatkowej dotyczyła tylko ludzi znajdujących się w sytuacji bankructwa lub nędzy. Wskazał, że jego motywacja, jak chęć zapewnienia minimum egzystencji na najbliższy okres, jest równie ważna. Zaznaczył, że zwolnienie z pracy przypłacił poważnym pogorszeniem stanu zdrowia zarówno fizycznego jak i psychicznego. Ewentualna konieczność uzupełnienia wykształcenia lub zdobycie nowego zawodu w przyszłości wymagać będzie znacznych nakładów finansowych, co potwierdza tylko, że umorzenie zaległości podatkowych byłoby decyzją uzasadnioną. Taka argumentacja, zdaniem skarżącego, wskazuje na wyczerpanie przesłanek niezbędnych do uznania istnienia po stronie podatnika ważnego interesu. Wypłacona odprawa jest nadzwyczajnym zdarzeniem, które w założeniu pracodawcy miało pomóc mu przetrwać do czasu znalezienia nowego zatrudnienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie [...] zł. Zgodnie z przepisem art. 67a § l pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis ten przewiduje dwie przesłanki umorzenia odsetek: ważny interes podatnika lub interes publiczny. Są to pojęcia niedookreślone, których konkretyzacja jest dokonywana na tle stanu faktycznego indywidualnej sprawy. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym akceptowany jest pogląd, że umorzenie powinno mieć charakter wyjątkowy. O istnieniu ważnego interesu decydują kryteria zobiektywizowane, które mogłyby zachwiać podstawami bytu ekonomicznego podatnika, a nie jego subiektywne przekonanie o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej czy odsetek za zwłokę. W szczególności znaczne obniżenie zdolności płatniczej podatnika, spowodowane klęską lub innym wypadkiem losowym, a także spowodowanie upadku gospodarczego w wyniku spłaty lub wyegzekwowania należności podatkowych, mogą stanowić przesłanki umorzenia. Odwołanie się do interesu publicznego wymaga natomiast każdorazowo dokonywania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, np. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (por. S.Babiarz, B.Dauter, R.Hauser, A.Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 255). Należy podkreślić, że decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie art.67a §1pkt 3 Ordynacji podatkowej mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że decyzja co do umorzenia zaległości podatkowych czy odsetek pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego. Ustalenie nawet przez organ, że istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający zastosowanie umorzenia zaległości podatkowej, stanowi jedynie konieczną przesłankę do rozważenia takiej możliwości, ale nie zobowiązuje organu do wydania decyzji pozytywnej dla podatnika. Organ podatkowy, mając pozostawiony wybór takiego lub innego rozstrzygnięcia, ma jednak zawsze obowiązek wszechstronnego wytłumaczenia się w uzasadnieniu decyzji, dlaczego podjął właśnie takie, a nie inne rozstrzygnięcie. Przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza zatem dowolności. Decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają kontroli sądowej. Kontrola ta sprowadza się, po pierwsze do oceny, czy organ podatkowy dokładnie wyjaśnił stan faktyczny sprawy, a więc uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, oraz po drugie czy nie naruszył on w ramach uznania zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd nie jest natomiast władny wkraczać w sferę samego uznania organów podatkowych. W celu ustalenia, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, Sąd bada czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim i określone w ustawie Ordynacja podatkowa zasady. Przede wszystkim zgodnie z art. 122 tej ustawy, w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Na mocy art. 187 § l ww. ustawy są one zobowiązane do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Jako przesłanki przemawiające za przyznaniem wnioskowanej ulgi skarżący wskazał we wniosku z dnia 24 kwietnia 2006 r. trudną sytuację finansową spowodowaną utratą pracy i depresję psychiczną wynikającą z faktu porzucenia przez narzeczoną. Organ odwoławczy dokonał szczegółowej i wyczerpującej analizy sytuacji majątkowej, finansowej i rodzinnej strony w celu ustalenia czy wystąpił ważny interes podatnika. Ustalił, że za rok podatkowy 2005 r. skarżący osiągnął dochód w kwocie 129.000 zł, posiada akcje Telekomunikacji Polskiej o wartości 3.000 zł. Skarżący prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z ojcem, otrzymującym emeryturę w kwocie 563 zł miesięcznie. Miesięczne koszty utrzymania wynoszą ok. 1.246 zł Trafnie organ podniósł, że z subiektywnego punktu widzenia podatnika w każdej sytuacji ma on ważny interes w uzyskaniu ulgi. Skarżący dysponuje wystarczającymi środkami, aby uregulować podatek. Jego przeżycia osobiste nie mogą uzasadniać przyznania ulgi. Zdaniem Sądu organy podatkowe nie naruszyły prawa w stopniu skutkującym uchyleniem zaskarżonej decyzji. W sposób prawidłowy przeprowadziły w niniejszej sprawie postępowanie i dokonały analizy wskazanych przez skarżącego okoliczności. Uznały, mając na uwadze, wyjątkowy charakter instytucji umorzenia, iż okoliczności te nie są wystarczające dla przyznania ulgi. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji.