I SA/Bd 75/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz M. K. kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania W dniu 15 kwietnia 2005 r. M. K. złożył w Oddziale Celnym w T. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], rok prod. [...]. Podatek akcyzowy w wysokości [...] zł został wpłacony na konto Izby Celnej w T. w dniu 20 kwietnia 2005 r. Wnioskiem z dnia 24 marca 2009 r. skarżący wystąpił do Naczelnika Urzędu Celnego w T. o zwrot nadpłaty z tytułu nienależnie uiszczonego podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. ustalił kwotę zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł. Organ wyliczając wartość samochodu osobowego niezbędną do określenia kwoty nadpłaconego podatku akcyzowego nie uwzględnił korekty z tytułu stopnia uszkodzenia pojazdu albowiem podatnik nie przedstawił przekonujących dowodów potwierdzających uszkodzenie pojazdu w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego. Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa procesowego poprzez dokonanie powierzchownego i nierzetelnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz załatwienia sprawy z nieuwzględnieniem słusznego interesu strony - art. 7 kpa; naruszenie prawa procesowego poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w oparciu o wybiórcze zgromadzenie materiałów dowodowych i dokonanie nierzetelnej oceny zgromadzonych dowodów w sprawie - art. 77 § 1 i 78 § 1 kpa; naruszenie prawa procesowego poprzez niedopuszczenie dowodów zgłoszonych przez skarżącego, co w konsekwencji doprowadziło do niekorzystnego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy - art. 75 § 1 kpa; naruszenie prawa procesowego poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z nieuwzględnieniem zasad praworządności, jakim powinien się kierować organ administracji publicznej - art. 6 kpa; naruszenie prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa; obrazę prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 2 ustawy z dnia 09 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego. Wskazując na powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i wydanie nowej zgodnie ze złożonym wnioskiem. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego w T. rozstrzygnął przedmiotową sprawę w oparciu o przepisy ustawy z dnia 09 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118 poz. 745), która weszła w życie w dniu 19 lipca 2008 r. Organ wskazał, iż ww. ustawa z dnia 09 maja 2008 r. została wydana w konsekwencji wcześniejszego wyroku ETS w sprawie C-313/05, Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie. Z orzeczenia tego wynika, iż art. 90 TWE należy interpretować w ten sposób, iż sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż 2 lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Zgodnie ze stanowiskiem ETS, w celu zagwarantowania neutralności podatków wewnętrznych, należało porównać skutki podatku akcyzowego obciążającego używane samochody osobowe przywożone z państwa członkowskiego, innego niż Polska, ze skutkiem rezydualnego podatku akcyzowego obciążającego podobne pojazdy znajdujące się na rynku krajowym, które zostały już opodatkowane tym podatkiem przy pierwszej ich rejestracji. Organ przytoczył zawarty w ustawie sposób obliczania nadpłaty, dla którego zasadnicze znaczenie ma średnia wartość rynkowa samochodu osobowego, ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym, wyposażeniem, o przybliżonym stanie technicznym co nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Organ odwoławczy wskazał, że w związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w T. w dniu 01 kwietnia 2009 r. wezwał stronę do złożenia w terminie 7 dni niezbędnych wyjaśnień w sprawie przedmiotowego samochodu osobowego poprzez przedstawienie stosownej dokumentacji potwierdzającej stan ogólny pojazdu na dzień jego nabycia, w tym stan techniczny pojazdu, wskazanie danych identyfikujących pojazd oraz przedłożenie innych dokumentów mogących mieć wpływ na ustalenie prawidłowej wartości przedmiotowego pojazdu, tzn. faktur za ewentualne naprawy i zakupu części do pojazdu, opinii technicznej. W odpowiedzi na powyższe, podatnik przesłał pismo z dnia 09 kwietnia 2009 r., w którym oświadczył, iż pojazd w chwili zakupu był uderzony z lewej strony i wymienił elementy, które według niego podlegały wymianie. Dalej skarżący stwierdził, że nie jest w stanie udokumentować kosztów poniesionych na zakup części. Następnie wskazał osoby, które dokonywały napraw w przedmiotowym pojeździe. Naczelnik Urzędu Celnego w T. wezwał powyższe podmioty do przedstawienia dokumentacji potwierdzającej dokonane przed dniem 11 maja 2005 r. naprawy w przedmiotowym pojeździe. W odpowiedzi, firma [...] przesłała wyjaśnienia z dnia 08 maja 2009 r., w którym stwierdziła, iż nie posiada żadnej faktury wystawionej przed dniem 11 maja 2005 r. na wymianę szyby w samochodzie [...]. Zakład [...] w piśmie z dnia 11 maja 2009 r. oświadczył, że nigdy nie wypisywał faktury za naprawę przedmiotowego pojazdu. Z kolei P. R. prowadzący warsztat blacharsko-lakierniczy potwierdził, że pojazd marki [...] był zakupiony w Niemczech jako uszkodzony za cenę podaną na fakturze oraz że był razem z M. K. obejrzeć to auto. P. R. potwierdził, że pojazd naprawiał we własnym warsztacie, ale z uwagi na znajomość z M. K., nie rozliczał się z nim z tytułu naprawy. Nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających koszty poniesione z tytułu dokonanych napraw i zakupu części, które zostały wymienione. Przesłuchany w charakterze świadka w dniu 15 czerwca 2009 r. potwierdził wcześniej przedstawione przez siebie uszkodzenia oraz fakt nieodpłatnego dokonania napraw. Za części według jego zeznań płacił M. K. Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego w T. w decyzji z dnia [...] trafnie zauważył, iż w związku z tym, że strona nie była w stanie przedstawić żadnych rachunków za naprawę i zakup części do przedmiotowego samochodu osobowego, jak również wskazane przez nią firmy [...] oraz [...] nie potwierdziły wystawienia dokumentów za naprawy, nie było podstaw, aby określić wysokość ewentualnej korekty z tytułu stopnia uszkodzenia pojazdu. Dyrektor Izby Celnej w T. zgodził się również z organem I instancji, że mając na względzie krótki upływ czasu od dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. od dnia 11 kwietnia 2005 r. do dnia 05 maja 2005 r., kiedy to powyższy pojazd został czasowo zarejestrowany, uznać należało, iż ewentualnie przeprowadzone przez stronę we własnym zakresie naprawy nie były zbyt zaawansowane technicznie, nie wymagały znajomości technologicznej i produkcyjnej, a co za tym idzie ewentualne uszkodzenia pojazdu nie mogły w sposób istotny wpływać na wartość rynkową przedmiotowego pojazdu. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, z treścią oświadczenia strony powinien korespondować konkretny materiał dowodowy na poparcie jej roszczeń. Podatnik natomiast nie przedstawił, mimo że miał taką możliwość, żadnych dokumentów, czy innych dowodów potwierdzających stan techniczny samochodu osobowego, zgodnie z czym organ podatkowy za podstawę obliczenia podatku przyjął wartość rynkową bez pomniejszeń. Strona na etapie prowadzonego postępowania podatkowego nie przedstawiła żadnej opinii technicznej pojazdu, jak również żadnego innego wiarygodnego dowodu wskazującego na charakter i zakres uszkodzeń pojazdu. Odnosząc się do zarzutu skarżącego dotyczącego nieprzeprowadzenia dowodu z przesłuchań świadka M. W., który jak wynika z oświadczenia strony, był osobą, która przewoziła lawetą przedmiotowy pojazd, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że ewentualne przeprowadzenie tego dowodu nie miałoby wpływu na ustalenie okoliczności mających znaczenie dla sprawy. Organ II instancji podniósł, że dla celów podatkowych istotne są dowody dokumentujące w sposób wymierny uszkodzenia pojazdu. Na decyzję organu II instancji M. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa poprzez nieuwzględnienie podniesionych zarzutów naruszenia prawa procesowego, dokonanie powierzchownego i nierzetelnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz załatwienie sprawy z nieuwzględnieniem słusznego interesu strony. Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że fakt nie wystawienia faktury VAT przez podmioty dokonujące naprawy pojazdu nie może świadczyć o niedokonaniu tych czynności. Organ w tym zakresie błędnie skupił się wyłącznie na kwestii wystawienia stosownej dokumentacji podatkowej, podczas gdy powinien zbadać stan techniczny pojazdu. W ocenie skarżącego, niedopuszczalne jest powierzchowne przeprowadzenie dowodów z przesłuchań świadków, które nie uwzględniło faktycznego dokonania prac naprawczych. Stan techniczny przedmiotowego pojazdu został określony przez P. R., który potwierdził, że pojazd został zakupiony za kwotę wskazaną w fakturze oraz że naprawa była wykonana za darmo. Nieuwzględnienie tych okoliczności świadczy o powierzchownej i krzywdzącej ocenie stanu faktycznego. Zdaniem strony, organ prowadząc postępowanie, w celu dokonania rzetelnej oceny faktycznej wartości pojazdu mógł wystąpić do punktu sprzedaży mieszczącego się na terenie Niemiec o nadesłanie dokumentacji dotyczącej sprzedanego samochodu osobowego. Organ posiadając adres sprzedawcy w zebranym materiale dowodowym uchylił się od powyższej czynności procesowej, przez co nie wykazał szczególnej staranności w prowadzonym postępowaniu. Końcowo skarżący stwierdził, że organ mając wątpliwości, co do stanu technicznego zakupionego samochodu powinien powołać rzeczoznawcę legitymującego się odpowiednimi uprawnieniami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz.745) wprowadziła jednolite zasady zwrotu nadpłaty podatku akcyzowym od samochodów, zapłaconego na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu pojazdu. Konieczność wprowadzenia tych zasad wynikła z wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 (Maciej Brzeziński/Dyrektor Izby Celnej w Warszawie). W wyroku tym ETS stwierdził, że "art. 90 akapit pierwszy Traktatu WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek" (pkt 41 wyroku). ETS wskazał zatem, iż podatkiem niezgodnym z Traktatem WE będzie każdy podatek, który spowoduje opisane w nim skutki ekonomiczne. Owym skutkiem ekonomicznym jest to, iż kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim. Wystąpienie takiego skutku będzie zawsze oznaczało, iż podatek krajowy jest niezgodny z prawem wspólnotowym. W myśl art.3 ust.1 i ust.2 wskazanej ustawy kwotę zwrotu nadpłaty ustala się według określonego wzoru w oparciu o średnią cenę wartości rynkowej pojazdu, którą jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a jeżeli miesiąc powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwy do ustalenia - w miesiącu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo albo importowany samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu. Decydujące znaczenie dla rozpatrywanej sprawy mają wnioski płynące z ustalonego przez organy celne stanu faktycznego. Istota sporu sprowadza się do zagadnień dowodowych związanych z ustaleniem stanu technicznego zakupionego przez skarżącego w Niemczech samochodu osobowego marki [...] rok produkcji [...]. W celu ustalenia stanu technicznego sprowadzonego przez skarżącego samochodu Naczelnik Urzędu Celnego w T. zwrócił się do strony, w piśmie z dnia 1 kwietnia 2009 r., o przekazanie w tym przedmiocie potrzebnych informacji i dowodów. W odpowiedzi z dnia 9 kwietnia 2009 r. skarżący wyjaśnił, że w chwili zakupu pojazd był uszkodzony. Został uderzony w lewą stronę. "Do wymiany była szyba czołowa przednia, maska, zderzak, pas przedni, lewy błotnik. Lampa lewa przednia, całe zawieszenie lewej przedniej strony i prostowanie kielicha lewej strony, oraz wystrzelona poduszka – air back w kierownicy." Jednocześnie zaznaczył, że nie jest w stanie udokumentować poniesionych wydatków na zakup części do naprawy samochodu, ponieważ części te kupował osobiście w komisie, w którym nabył pojazd, i z ogłoszeń. Nie posiada również rachunku na naprawę pojazdu. Wskazał jednak warsztaty, w których samochód był naprawiany. Organ celny zwrócił się do właścicieli tych warsztatów o udzielenie stosownych informacji. M. R. właściciel firmy [...] stwierdził, że nie dysponuje fakturą dotyczącą wymiany szyby w samochodzie. Faktury na naprawę auta nie wystawiał także W. M. prowadzący Zakład [...]. Natomiast W. R. w piśmie z dnia 8 maja 2009 r. oświadczył, że naprawiał powyższy samochód w swoim warsztacie, nie pobierając z tego tytułu żadnego wynagrodzenia, z uwagi na znajomość ze skarżącym. Oświadczył również, że uszkodzone w samochodzie elementy zostały zakupione i wymienione w jego warsztacie, przy czym zaznaczył, że część elementów została zamówiona przez skarżącego w tym samym komisie, w którym kupował on samochód. W trakcie przesłuchania w dniu 15 czerwca 2009 r. P. R. podtrzymał wcześniej składane wyjaśnienia. Zeznał, że auto miało uszkodzoną: maskę, reflektory, zderzak, chłodnicę, wystrzeloną poduszkę powietrzną, szybę przednią, błotnik lewy, pas bezpieczeństwa. Za części niezbędne do dokonania naprawy zapłacił skarżący. Obowiązkiem organów celnych jest wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, niezbędnych dla potrzeb rozstrzygnięcia. Oznacza to, iż muszą one ustalić wszystkie fakty prawnie znaczące, wynikające z normy prawnej, która w sprawie ma mieć zastosowanie (art. 122 Ordynacji podatkowej.). W tym celu mogą one korzystać z wszelkich środków dowodowych. Ordynacja podatkowa nie zawiera bowiem zamkniętego ich katalogu i pozwala za dowód uznać wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i jednocześnie nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1). W postępowaniu podatkowym przyjęto też zasadę równej mocy środków dowodowych, nie wprowadzając ograniczeń co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo przy ustalaniu danego faktu (por. B. Adamiak w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J Zubrzycki- Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2006, s. 694). Nakładając obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy na organy podatkowe ustawodawca zapewnił też podatnikowi możliwość czynnego w nim udziału nie tylko poprzez możliwość uczestniczenia w czynnościach dowodowych ( art. 190 Ordynacji), wypowiedzenia się co do każdego z dowodów (art. 192 Ordynacji), ale też do zgłaszania wniosków dowodowych (art. 188 Ordynacji). Zebrany przez organ materiał dowodowy winien być następnie rozpatrzony w całości i oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji), zaś wynik tej oceny winien się znaleźć w uzasadnieniu decyzji poprzez wskazanie, którym dowodom organ dał wiarę, a którym jej odmówił i z jakich przyczyn. Zdaniem Sądu przeprowadzone przez organ celny postępowanie dowodowe nie doprowadziło do jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Należy podkreślić, że organ odwoławczy nie kwestionuje, że nabyty przez stronę samochód był samochodem powypadkowym, jak i nie twierdzi, że auto to nie wymagało naprawy. Z uwagi jednak na to, że skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających stan techniczny pojazdu, organ celny za podstawę obliczenia podatku akcyzowego przyjął średnią wartość rynkową pojazdu (43.800 zł), bez pomniejszeń. Zdaniem organu ewentualne naprawy auta nie były zbyt zaawansowane technicznie, a co za tym idzie uszkodzenia nie mogły w sposób istotny wpływać na wartość rynkową pojazdu. W ocenie Sądu zebrany przez organ celny materiał dowodowy nie daje podstaw do sformułowania takich wniosków. Przeczą im przede wszystkim zeznania P. R., który stanowczo twierdzi, że dokonywał naprawy samochodu należącego do skarżącego. Zakres wskazanych przez niego uszkodzeń pojazdu pozwala stwierdzić, że były to uszkodzenia mające istotny wpływ na wartość auta. Organ nie odmówił wiarygodności zeznaniom tego świadka. Poza stwierdzeniem, że wyżej wymieniony złożył zeznania, organ w ogóle się do nich nie odniósł. Należy zauważyć, ze zeznania te są zbieżne z wyjaśnieniami skarżącego zawartymi w piśmie z dnia 9 kwietnia 2009 r. Sąd dostrzega pewną sprzeczność w wyjaśnieniach skarżącego i zeznaniach P. R. z wyjaśnieniami złożonymi przez W. M. oraz M. R. W związku z tym organ powinien przesłuchać w charakterze świadków W. M. oraz M. R., a następnie w przypadku podtrzymania przez nich swoich wyjaśnień, dokonać oceny powstałych rozbieżności w świetle całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, rozważając powstałe różnice przy zastosowaniu zasad doświadczenia życiowego. Dowody winny być poddane analizie we wzajemnym ze sobą związku, a z analizy tej winny być wyciągnięte syntetyczne i przekonywujące wnioski. Ponadto zdaniem Sądu organ nie podjął wszystkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona podnosiła konieczność przesłuchania w charakterze świadka M. W., który – jak wynika z pisma skarżącego z dnia 9 kwietnia 2009 r. – transportował zakupiony pojazd na lawecie z Niemiec. Skarżący wskazał też na możliwość wystąpienia z odpowiednim zapytaniem do komisu samochodowego w Niemczech, w którym samochód został zakupiony, zaznaczając, że przekazał organowi nazwę i adres tego komisu. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że przesłuchanie w charakterze świadka M. W. nie miałoby wpływu na ustalenie okoliczności mających znaczenie dla sprawy, albowiem istotne są dowody dokumentujące uszkodzenia pojazdu. Sąd tego poglądu nie podziela. Ordynacja podatkowa przyjmuje – jak stwierdzono wyżej - otwarty katalog środków dowodowych, na co zwrócił także uwagę organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. Jeżeli strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony. Gdy jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony. Podobny pogląd wyraził E. Iserzon [w:] E. Iserzon, J. Starościak, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, teksty, wzory i formularze, Warszawa 1970, s. 166 oraz J. Zimmermann, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Postępowanie podatkowe, Toruń 1998, s.158. Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 22 listopada 2005 r., FSK 2669/04, w którym stwierdzono, że zawarte w art.188 Ordynacji podatkowej sformułowanie "chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innymi dowodem" odnosi się do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej, już stwierdzonej, na korzyść strony. Jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód), powinien być przeprowadzony. Organy podatkowe obowiązane są do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego. Prowadząc postępowanie nie mogą one wybierać jedynie takie dowody, które potwierdzają sformułowane przez nie tezy, a odmawiać przeprowadzenia tych, które mogłyby im przeczyć. Organ podatkowy może nie dać wiary zeznaniom świadka, ale nie wolno mu ich z góry dezawuować. Nie jest przesłanką negatywną przeprowadzenia żądanego dowodu założenie o jego nieprzydatności. Dyrektor Izby Celnej nie odniósł się natomiast w ogóle do wniosku skarżącego dotyczącego wystąpienia do komisu samochodowego w Niemczech w przedmiocie rodzaju uszkodzeń auta. Zdaniem Sądu organy celne prowadząc postępowanie naruszyły art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd nie przesądza jednak, że skarżącemu należy się zwrot podatku akcyzowego w wyższej wysokości niż to określił organ, stwierdza jedynie, iż stan faktyczny sprawy nie został ustalony w prawidłowy sposób. Mając powyższe uwadze na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.