I SA/Bd 836/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 maja 2014r. sprawy ze skargi L. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany sposobu zabezpieczenia wykonania zobowiązania 1. uchyla zaskarżone postanowienie 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz L.G. kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Syg. akt I SA/Bd 836/13 U Z A S A D N I E N I E 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. decyzją z [...] dokonał na majątku L.G. (skarżącej) zabezpieczenia należności pieniężnych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008r. w przybliżonej kwocie należności głównej 452.139 zł i odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji w kwocie 224.366 zł. 2. Jednocześnie na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z 27 maja 2013r. organ dokonał zabezpieczenia należności pieniężnej wynikającej z powyższej decyzji przez zajęcie prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w Banku Zachodnim WBK S.A, świadczenia emerytalno-rentowego w ZUS, wierzytelności pieniężnej przysługującej od S. S.A. oraz wierzytelności z tytułu zwrotu nadpłaty w podatku PIT 37 za 2012r. oraz ruchomości. Wnioskiem z 3 czerwca 2013r. organ wystąpił o wpis hipoteki przymusowej na nieruchomości położonej w K., dla której Sąd Rejonowy w I. prowadzi księgę wieczystą nr [...] 3. Decyzją [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 452.233 zł. 4. W dniu 10 czerwca 2013r. skarżąca wniosła do organu egzekucyjnego o odblokowanie osobistego konta w Banku Zachodnim WBK, na które wpływa jej renta, będąca jedynym źródłem utrzymania. Postanowieniem z [...] na podstawie art. 157a ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm. dalej ustawa p.e.a.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Inowrocławiu odmówił zmiany sposobu zabezpieczenia. W uzasadnieniu wskazał, że w toku postępowania zabezpieczającego nie ustalono składników majątkowych pozwalających zabezpieczyć w całości przewidywane należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. W ocenie organu egzekucyjnego uchylenie zajęcia zabezpieczającego rachunku bankowego w Banku Zachodnim WBK S.A. skutkowałoby zmniejszeniem zabezpieczenia przyszłych należności publicznoprawnych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazał, że potrącenia ze świadczenia emerytalno-rentowego mogą być dokonywane do wysokości 25% tego świadczenia, zgodnie z zasadami określonym w ustawie z dnia 17 grudnia 1998r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 153, poz. 1227 ze zm.). 5. W zażaleniu na to postanowienie skarżąca zarzuciła błędne zastosowanie art. 157a ustawy p.e.a. oraz naruszenie art. 7 § 2 tej ustawy. Podniosła, że organ egzekucyjny w toku postępowania egzekucyjnego stosuje środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Jednakże może zrezygnować ze stosowania środków egzekucyjnych mniej uciążliwych dla zobowiązanego również wtedy, gdy nie przyczynią się one do wyegzekwowania obowiązku. Strona podniosła, że na zajętym rachunku bankowym zabezpieczono środki w wysokości 1.041,73 zł, a jest to kwota niemająca znacznego wpływu na wyegzekwowanie kwoty należności głównej w wysokości 452.139 zł oraz odsetek w wysokości 224.336 zł. Jednakże rachunek bankowy jest dla strony o tyle istotny, że przekazywane są tam środki pieniężne z tytułu otrzymywanego świadczenia emerytalno-rentowego które i tak będą zbyt niskie, by pozwalały na ich zajęcie. Zaskarżony sposób zabezpieczenia jest więc dla skarżącej bardzo uciążliwy, przy czym nie ma wpływu na skuteczność egzekucji. 6. Dyrektor Izby Skarbowej w B. zaskarżonym postanowieniem utrzymał postanowienie organu I instancji w mocy. Uzasadniając rozstrzygnięcie przywołał art. 157a ustawy p.e.a. pozwalający organowi egzekucyjnemu w każdym czasie uchylić lub zmienić sposób lub zakres zabezpieczenia. Z przepisu tego wynika, że orzeczenie organu egzekucyjnego w tym przedmiocie oparte jest na uznaniu administracyjnym, co oznacza że po uprzednim zbadaniu wszystkich okoliczności sprawy, do organu administracji należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Uchylenie lub zmiana sposobu lub zakresu zabezpieczenia nie jest obowiązkiem organu egzekucyjnego, lecz uprawnieniem pozostawionym do uznania tego organu. W ocenie organu odwoławczego rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego jest zgodne z zasadami wyrażonymi w art. 157a ustawy p.e.a. Organ egzekucyjny oceniając, że zmiana sposobu zabezpieczenia skutkowałaby zmniejszeniem zabezpieczenia przyszłych należności publicznoprawnych, odmówił uwzględnienia wniosku w tym zakresie. Organ stwierdził, że z uwagi na kwotę zaległości, konieczne jest dokonanie zabezpieczenia w jak największym zakresie. Zabezpieczone do tej pory składniki majątkowe nie są wystarczające na pokrycie całego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., określonego w kwocie 452.233 zł, dlatego uchylenie zajęcia zabezpieczającego rachunku bankowego w Banku Zachodnim WBK, mogłoby zagrozić należytemu zabezpieczeniu należności przypadających na rzecz Skarbu Państwa. 7. Zdaniem Dyrektora organ pierwszej instancji prawidłowo wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia. Za niezasadny uznał organ odwoławczy również zarzut naruszenia art. 7 § 2 ustawy p.e.a. pozwalającego organowi na wybór środka, który prowadzić będzie do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich - najmniej uciążliwego. Wyjaśnił, że w rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny miał do dyspozycji kilka środków zabezpieczających, z których żaden na dzień dzisiejszy nie doprowadziłby bezpośrednio do wykonania obowiązku. Co więcej, jak ocenił organ egzekucyjny, realizując nawet wszystkie z zastosowanych środków zabezpieczających, nie uzyska się kwoty pozwalającej na pokrycie zobowiązania podatkowego, określonego już na kwotę 452.139 zł oraz należnych odsetek. W konsekwencji w ocenie organu argument, że zajęty składnik majątkowy nie przyczyni się w znacznym stopniu do wyegzekwowania należności, a jest dla strony szczególnie istotny, nie może stanowić uzasadnienia dla uznania, że jego zajęcie spowodowało naruszenie art. 7 § 2 ustawy p.e.a. W sytuacji, gdy obowiązek nie został zabezpieczony w sposób pozwalający na jego wykonanie w całości, organ egzekucyjny nie ma możliwości dokonania wyboru środka najmniej uciążliwego, a jednocześnie bezpośrednio prowadzącego do wykonania obowiązku, bowiem żaden ze środków egzekucyjnych nie jest do tego wystarczający. Organ podkreślił, że podstawowym celem postępowania zabezpieczającego jest zabezpieczenie majątku, z którego możliwe będzie ściągnięcie zaległości, stąd możliwe jest stosowanie równolegle kilku środków zabezpieczających. Konkludując zdaniem Dyrektora wydając postanowienie o odmowie zmiany sposobu zabezpieczenia w żądanym przez skarżącą zakresie, organ egzekucyjny nie naruszył zasady stosowania najłagodniejszych środków egzekucyjnych, określonej w art. 7 § 2 ustawy p.e.a. 7. W skardze do sądu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i w całości. Nie wskazując konkretny przepisów prawa strona zarzuciła naruszenie prawa. W ocenie skarżącej organ pierwszej instancji błędnie prowadził postępowania zabezpieczające, co miało bezpośredni wpływ na jej interes prawny. 8. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. 9. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 10. Skarga jest uzasadniona. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r poz. 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie na podstawie art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 11. Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił art. 157a u.p.e. zgodnie z którym organ egzekucyjny może w każdym czasie uchylić lub zmienić sposób lub zakres zabezpieczenia. Ustawa nie precyzuje przesłanek, którymi należy się kierować wydając postanowienie w takim przedmiocie. Przyjmuje się, że wobec braku takiej regulacji należy się kierować zasadami ogólnymi postępowania wyrażonymi w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ustawie z dnia 14 czerwca 1960r Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013r poz 267 dalej k.p.a.) oraz celami, które realizuje postępowanie zabezpieczające. Te ostatnie wynikają z art. 154 § 1 u.p.e. Należy podkreślić, że postępowanie zabezpieczające nie ma na celu doprowadzenia do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, lecz służy stworzeniu gwarancji, że w przyszłości będzie można wyegzekwować dany obowiązek. 12. Niesporne jest, że w sprawie dokonane zabezpieczenie było wynikiem prowadzonego wobec skarżącej postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008r, w ramach którego ustalono przybliżoną kwotę należności głównej w wysokości 452.139 zł oraz odsetek na dzień zabezpieczenia w kwocie ok.224.366 zł ujmując te wartości w decyzji o zabezpieczeniu z 27 maja 2013r. W ramach podjętych działań organ zajął ruchomości w postaci siedmiu samochodów i dwóch naczep ciężarowych; zajęte zostały także środki gotówkowe w wysokości łącznej ponad 10.000 zł. Wpisana została także hipoteka przymusowa na nieruchomości położonej w Kruszy Zamkowej. Zdaniem organu rezygnacja z zajęcia wskazanego konta bankowego, czego domaga się skarżąca we wniosku, skutkowałaby zmniejszeniem przyszłych należności publicznoprawnych. 13. Na rozprawie przed sądem skarżąca podniosła, że zajęcie konta bankowego uniemożliwia jej kontynuowanie działalności gospodarczej, albowiem nie ma możliwości korzystania z bezgotówkowej formy rozliczeń. Wskazała jednocześnie, że zajęty majątek ruchomy oraz nieruchomość w postaci ok. 20 hektarowego gospodarstwa rolnego, w skład którego wchodzą wysokiej klasy grunty (I i II klasa) mają wartość przewyższającą wysokość zabezpieczonego zobowiązania podatkowego stanowiąc gwarancję postępowania zabezpieczającego. Konto bankowe, na które przekazywane jest systematycznie świadczenie rentowe w wysokości uniemożliwiającej skuteczne zajęcie, zdaniem skarżącej, nie stwarza atrakcyjniejszego, niż ruchomości i nieruchomość, środka zabezpieczenia. 14. Jakkolwiek rację ma organ podkreślając, że sposób rozstrzygnięcia o uchyleniu czy zmianie zabezpieczenia ma charakter uznaniowy, to nie oznacza dowolności działania. Niewątpliwie organ nie jest związany wnioskiem strony (organ może także działać z urzędu) ale w swoich rozstrzygnięciach musi realizować cele postępowania zabezpieczającego przy uwzględnieniu zasad ogólnych postępowania administracyjnego zawartych w Rozdziale 2 Działu I k.p.a. oraz art. 77 o 80 k.p.a. Oceniając zaskarżone postanowienie w tym kontekście Sąd uznał, ze nie odpowiada ono wymogom obowiązującego prawa procesowego, albowiem poza ogólnymi danymi dotyczącymi wysokości przewidywanego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami, wymienieniem podjętych działań w postaci zastosowanych środków zabezpieczających oraz ogólnym powołaniem przepisów, nie zawiera wyjaśnienia dlaczego zwolnienie wskazanego konta bankowego jest niemożliwe z punktu widzenia dokonanego zabezpieczenia. Argumenty skarżącej o niezbędności posiadania konta do dokonywania rozliczeń w działalności gospodarczej, wartości dokonanego dotąd zabezpieczenia nie mogą zostać przez Sąd ocenione, ponieważ organ nie zawarł żadnych ustaleń w tym zakresie w zaskarżonym postanowieniu. Także w materiale akt administracyjnych nie sposób znaleźć informacji o wartości zajętego majątku. Jakkolwiek istnieje wykaz ruchomości, nie ma danych o ich szacunkowej wartości. Brak jakichkolwiek danych o charakterze i wartości zajętej nieruchomości. Także konkretnych danych o innych zadłużeniach skarżącej. W decyzji o zabezpieczeniu z [...] jest szeroko opisana działalność skarżącej w kontekście ustalonych nieprawidłowości ale marginalnie potraktowano w niej przedstawienie jej sytuacji majątkowej. Nie można zaakceptować stanowiska, że w ramach zabezpieczenia na majątku podatnika stosuje się wszystkie możliwe środki wobec wszystkich możliwych składników majątkowych nie uzasadniając, w jakim zakresie pozostaje to zasadne w zestawieniu z wysokością przyszłego obowiązku. 15. W świetle przedstawionych wyżej argumentów Sąd orzekający w sprawie uznał, że zaskarżone postanowienie narusza art. 107 § 3 w związku z art. 126 k.p.a w związku z art. 18 u.p.e. ponieważ w ogóle nie uzasadnia stanowiska organu w świetle przedstawionych wyżej istotnych merytorycznych przesłanek takiego rozstrzygnięcia czyniąc je dowolnym. 16. Z uwagi na powyższe Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a, Na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości i orzekł o kosztach postępowania zgodnie z art. 200 tej ustawy.