I SA/Bd 890/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku akcyzowego oddala skargę Syg. akt I SA/Bd 890/13 UZASADNIENIE 1. Decyzją z [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej W. M.(skarżący) jako byłego członka zarządu PHU E. sp. z o. o. w S. za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym w łącznej kwocie 79.632 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 7.043 zł. 2. W odwołaniu skarżący zarzucił naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej O.p.) w zw. z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm., dalej: p.u.n.) poprzez niewłaściwą ich wykładnię i w konsekwencji błędne określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w całości, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. 3. Decyzją z [...] Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że Naczelnik Urzędu C. decyzją z [...] określił spółce E. (Spółka) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do grudnia 2008r. z tytułu sprzedaży oleju opałowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z nieuregulowaniem ww. zobowiązań podatkowych wynikających ze wskazanej decyzji oraz uzyskaniem informacji o prowadzonym postępowaniu upadłościowym przez Sąd Rejonowy w T. wobec upadłej spółki, organ wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - członka zarządu Spółki za wymienione zaległości podatkowe. 4. Organ podał, że z niekwestionowanych okoliczności faktycznych wynika, iż skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w latach 2006-2009. Odnosząc się do pierwszej przesłanki umożliwiającej orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu tj. wskazania, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, organ podał, że w stosunku do należności z decyzji z [...] nie było możliwości prowadzenia egzekucji administracyjnej w związku z tym, iż Spółka była już w upadłości. Biorąc pod uwagę fakt, że cel postępowania upadłościowego jest tożsamy z celem postępowania egzekucyjnego, w ocenie organu, bezskuteczność egzekucji została wykazana w postępowaniu upadłościowym pełniącym funkcje egzekucji generalnej. W tym zakresie organ wskazał, że egzekucja prowadzona w ramach postępowania upadłościowego okazała się częściowo bezskuteczna. Spółka nie posiada majątku na całkowite zaspokojenie wskazanej zaległości podatkowej. Czynności prowadzone w ramach postępowania upadłościowego przez syndyka masy upadłości wykazały, że nie będzie możliwe pełne zaspokojenie zgłoszonej przez organ wierzytelności. Zgodnie z ostatnią listą wierzytelności z dnia 23 maja 2012 r., wszystkie wierzytelności spółki z podziałem na kategorie kształtowały się w następującej wysokości: II kategoria - 13.754,69 zł, III kategoria - 376.535,96 zł, IV kategoria - 816.819,45 zł, V kategoria - 14.120,17 zł. Biorąc pod uwagę fakt, że zgodnie z pismem syndyka masy upadłości z 19 czerwca 2012 r. na ww. dzień na rachunku bankowym syndyka znajdowała się kwota 84.000 zł, natomiast w kasie ok. 500 zł, organ jednoznacznie stwierdził, że przedmiotowa wierzytelność nie zostanie zaspokojona w całości. Ponadto jak wskazał syndyk masy upadłości w piśmie z 21 listopada 2012 r., zaspokojenie wierzyciela III kategorii w jakiej znajduje się Dyrektor Izby Celnej nie będzie możliwe w kwocie wyższej niż 10 %. 5. Z uwagi na fakt, że w okresie powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. strona była członkiem zarządu Spółki a egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, zdaniem organu, zostały spełnione pozytywne przesłanki dla orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, określone w art. 116 § 1 i 2 O.p. 6. Oceniając istnienie w sprawie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, organ nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącego, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony we właściwym czasie. Zdaniem organu, złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości 28 kwietnia 2010r. w Sądzie Rejonowym w T. zostało dokonane z opóźnieniem. W tym zakresie organ wskazał, że ogłoszono upadłość dłużnika obejmującą likwidację majątku dłużnika, a więc szansa na układ była iluzoryczna, czyli złożenie wniosku było zbyt późną reakcją na sytuację finansową podmiotu. Ponadto z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, że Spółka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań długo przed dniem 28 kwietnia 2010 r. Przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki pojawiły się już w chwili, gdy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu jako prezes. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż Spółka wobec kontrahentów dokonywała płatności po wymaganym terminie lub w ogóle nie regulowała swoich zobowiązań. Zgodnie z listą aktualnych wierzycieli złożoną do wniosku o ogłoszenie upadłości oraz na podstawie dokumentów zgromadzonych w sprawie ustalono, że Spółka posiadała zobowiązania, które przekształciły się w zaległości kiedy to skarżący sprawował funkcję członka zarządu. Ponadto Spółka za lata 2007-2008 wobec Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. posiadała zaległości w podatku od towarów i usług w kwocie 30.832 zł, które nie zostały uregulowane i zostały zgłoszone na listę wierzytelności. 7. W ocenie organu, z powyższego wynika, że wniosek złożony 28 kwietnia 2010r. został złożony za późno, albowiem Spółka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań długo przed tym dniem, co stanowiło przesłankę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Powyższe jednoznacznie potwierdza, że brak jest wystarczających przesłanek do wyłączenia odpowiedzialności skarżącego za wskazane zaległości podatkowe Spółki. Organ nie zgodził się z zarzutem niewykazania, kiedy powstała zaległość podatkowa, za którą skarżący odpowiada. W przedmiotowej sprawie odpowiedzialność ww. członka zarządu dotyczy zaległości podatkowych powstałych w okresie od stycznia do grudnia 2008r. Jak wskazał to organ podatkowy w decyzji z 14 lutego 2013r., przedmiotowe zobowiązania powstały z tytułu sprzedaży oleju opałowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółki, której członkiem zarządu na dzień ich powstania oraz przekształcenia w zaległość podatkową był skarżący. Organ nie zgodził się również z poglądem, że brak w dacie składania wniosku o upadłość jakiejkolwiek decyzji określającej przeciwko Spółce powoduje brak możliwości orzeczenia o odpowiedzialności jej członków zarządu. 8. W skardze do sądu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 i art. 122 O.p. w zw. z art. 10 p.u.n. poprzez niewłaściwą ich wykładnię i w konsekwencji błędne określenie wysokości zobowiązania podatkowego. W zakresie zarzutów podniósł, że organ nie wykazał, kiedy zaległość podatkowa powstała. Zaznaczył, że w trakcie postępowania podał wszystkie znane mu dowody, w tym i te, które znajdowały się w posiadaniu syndyka masy upadłości. Zarzucił, że w dacie składania wniosku o upadłość organ nie dysponował jakąkolwiek prawomocną decyzją podatkową wydaną przeciwko Spółce. Podniósł, że wartość wierzytelności i ruchomości spółki przekraczała wówczas znacznie jej zobowiązania. 9. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 10. Skarga jest niezasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W tym miejscu należy podkreślić, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz.270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.), wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. 11. Sporem w sprawie objęta była zasadność obciążenia skarżącego, jako byłego członka zarządu E. spółki z o.o. z siedzibą w S. za zaległości tej spółki w podatku akcyzowym za okres od stycznia 2008r do grudnia 2008r. wraz z odsetkami za zwłokę. Niesporne pozostawały okoliczności, że zaległość podatkowa określona została Spółce decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] W okresie tym skarżący pełnił funkcję członka zarządu – prezesa, którą zakończył piastować wraz ze złożeniem rezygnacji 30 września 2009r. Okoliczności te nie były sporne. 12. Niesporna była także w sprawie okoliczność, że postanowieniem z dnia [...] Sąd Rejonowy w T. ogłosił w sprawie [...] upadłość Spółki na wniosek złożony przez zarząd w dniu 26 kwietnia 2010r. W efekcie w momencie wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, trwało postępowanie upadłościowe likwidacyjne. W ramach tego postępowania okazało się, że przedmiotowe należności nie zostaną zaspokojone, z uwagi na stan majątkowy masy, w części większej niż ok. 10%. 13. Podstawowym przepisem, który znajduje zastosowanie przy konstruowaniu odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jest art. 116 O.p. zgodnie z którym w ( wersji obowiązującej do końca 2008r) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. § 2. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. § 3. W przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. § 4. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. Na tle tego przepisu sporne w sprawie pozostawały okoliczności dotyczące momentu powstania zaległości podatkowej, który zdaniem skarżącego nie został przez organ wskazany i w tym kontekście ocena, czy i kiedy zrealizowano obowiązek zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość. W tym zakresie skarżący postawił zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 O.p., art. 122 O.p. w powiązaniu z art. 10 prawa upadłościowego i naprawczego. Ostatni przepis określa zasadę, że upadłość orzeka się wobec dłużnika, który stał się niewypłacalny. 14. Odnosząc się do tych zarzutów, Sąd uznał za niezasadne stanowisko skarżącego zmierzające do wykazania, że powstanie zaległości wiąże się dopiero z momentem wydania decyzji określających te zaległości. Nie ma wątpliwości, ze zobowiązanie w podatku akcyzowym powstaje z mocy prawa na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Decyzja ma charakter deklaratoryjny i nie kreuje zobowiązania podatkowego, tylko określa prawidłowo zobowiązanie, które powstało z mocy prawa z momentem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Brak prawidłowego rozliczenia podatku w terminie obciąża skarżącego, determinując sposób oceny kondycji finansowej Spółki. 15. Nie była sporna w sprawie okoliczność, że egzekucja przeciwko Spółce, przejawiająca się w realizacji postępowania upadłościowego, nie zaspokoi w znacznej części należności z tytułu podatku akcyzowego. Skarżący prezentował pogląd, że bez zaległości podatkowej, która "pojawiła" się wraz z decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w T. w marcu 2011r sytuacja finansowa Spółki była w 2008r na tyle dobra, że nie było postaw do wnioskowania o upadłość. 16. Powyższe twierdzenie skarżącego nie może zostać uwzględnione jako przesłanka egzoneracyjna. Organ w ramach wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych sprawy zapoznał się z dokumentami składanymi w ramach postępowania o ogłoszenie upadłości i kopię ich załączył do akt. Z wniosku o ogłoszenie upadłości wynika, że za cały 2008r Spółka odnotowała zysk w kwocie ok. 9 tys zł, a w 2009r odnotowała stratę w wysokości 191.329,57 zł. Z informacji nadesłanych przez organy podatkowe wynikało, że już za 2007r Spółka spóźniała się z zapłatą należności podatkowych, które były ściągane w drodze egzekucji, podobnie wyglądała sytuacja w roku 2008. W efekcie Spółka posiadała zaległości podatkowe w podatku CIT za 2008r w wysokości 303 zł. 17. W powyższych rozliczeniach należy jednak uwzględnić zaległość w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży oleju opałowego za wskazany okres w łącznej wysokości wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie ponad 80 tys. zł. Zaległość ta musi być doliczona do długów Spółki za 2008r (co najmniej w kwocie głównej ok. 79 tys. zł). Skarżący nie wykazał, że prawidłowa wysokość zobowiązań Spółki w 2008r nie uzasadniała składania wniosku o upadłość. 18. Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty, Sąd uznał skargę za niezasadną i oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.