I SA/Bd 918/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ewa Kruppik - Świetlicka (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn oddala skargę I SA/Bd 918/17 UZASADNIENIE Pismem z dnia [...] grudnia 2016 r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z wnioskiem o umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł, wynikającej z decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] grudnia 2016 r. Decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn po zmarłej I. B. w kwocie [...]zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie [...]zł. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] września 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ przywołał art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz omówił zwroty: "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". Stwierdził, że zastosowanie wobec podatnika wskazanej instytucji musi być traktowane jako jego przywilej, a niejako prawo, bowiem powołany przepis ma charakter wyjątkowy. Rozpatrując sprawę, organ powinien dokonać dogłębnej i wnikliwej oceny zebranych w sprawie dowodów, wyjaśniając precyzyjnie w uzasadnieniu motywy, którymi kierował się przy ich ocenie. W szczególności powinien w sposób wyczerpujący zbadać, jaka jest sytuacja materialna i rodzinna podatnika. Organ podał, że w rozpatrywanej sprawie, jak wynika z oświadczenia o sytuacji majątkowo-finansowej spisanego w dniu [...] grudnia 2016 r. skarżąca otrzymuje świadczenie rentowe w kwocie [...]zł miesięcznie oraz zasiłek pielęgnacyjny w kwocie [...]zł miesięcznie, jej mąż, R. P. również otrzymuje świadczenie rentowe w kwocie [...]zł, jak i wynagrodzenie za pracę w kwocie [...]zł miesięcznie. Oświadczyła iż, okresowo korzysta z pomocy żywnościowej Caritasu. Na rachunku bankowym posiada środki finansowe w kwocie [...]zł, otrzymane tytułem działu spadku. Mieszka wspólnie z mężem w lokalu spółdzielczym o powierzchni 47 m2. Koszty utrzymania kształtują się następująco: czynsz – [...] zł, opłaty za energię elektryczną – [...] zł (za dwa miesiące), za zużycie gazu – [...] zł (za dwa miesiące), Internet wraz z TV – [...] zł, telefon – [...] zł, wyżywienie – [...] zł, zakup odzieży, środków czystości – [...] zł, zakup biletów miesięcznych – [...] zł, utrzymanie psa – [...] zł. Zgodnie z rocznym obliczenia podatku przez organ rentowy w roku 2015 i 2016 skarżąca uzyskała dochód w kwocie odpowiednio [...] zł, [...] zł. Podkreślała, iż są osobami schorowanymi, a organ przytoczył opis stanu zdrowia skarżącej oraz jej męża oraz oświadczenie, że miesięcznie na wydatki związane z niezbędnym leczeniem przeznaczają kwotę [...]zł. W postępowaniu odwoławczym organ drugiej instancji ponownie zbadał całokształt okoliczności podnoszonych przez stronę oraz dokonał oceny zebranego materiału w sprawie. Z uwagi na przedstawioną sytuację życiową, a przede wszystkim stan zdrowia skarżącej jak i męża, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dostrzegł, iż w sprawie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika. Nie bez znaczenia jest okoliczność, iż zaległość powstała wskutek nie uiszczenia podatku z tytułu spadkobrania, a więc z tytułu nieodpłatnego przyrostu majątku podatnika – jak skarżąca sama oświadczyła – co potwierdza również załączone do odwołania postanowienie Sądu Rejonowego II wydział Cywilny sygn. akt [...] tytułem działu spadku otrzymała kwotę [...]zł. Kwestię tę należy ocenić przez pryzmat przesłanki interesu publicznego, który sprzeciwia się umarzaniu zaległości podatkowych w sytuacji, gdy istnieje majątek, z którego można prowadzić postępowanie egzekucyjne zmierzające do ściągnięcia zaległych sum, a egzekucja nie zachwieje podstawami egzystencji podatnika. Obowiązkiem organów jest przede wszystkim dbałość o finanse publiczne, nie zaś przedwczesna rezygnacja z dochodzenia należności podatkowych. Organ podał, że postanowieniem Sądu Rejonowego w B. II Wydział Cywilny z dnia [...] stycznia 2015 r. sygn. akt [...] stwierdzono, iż skarżąca nabyła w 1/3 części spadek po zmarłej w dniu [...] lipca 2014 r. I. B.. Z uwagi, iż skarżąca nie spełniła warunku dotyczącego zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie sześciu miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego, co skutkowało utratą praw do zwolnienia, o których mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. ustalił jej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości [...] zł. Zatem przedmiotem niniejszego postępowania jest zaległość podatkowa w podatku od spadków i darowizn, która zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1453), należy do źródeł dochodów własnych gminy. Oznacza to, że udzielanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych możliwe jest wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego (art. 18 ust. 2 cytowanej ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego). Stosując się do niniejszych uregulowań, przed wydaniem zaskarżonej decyzji, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. pismem z dnia [...] lutego 2017 r. zwrócił się do przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego o wyrażenie stanowiska w sprawie wszczętej wnioskiem Strony. Po zbadaniu okoliczności faktycznych i ich ocenie, Prezydent M. B. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017 r. nie wyraził zgody na umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie [...]zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił art. 18 ww. ustawy oraz art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej wskazując, że w sprawie zaistniała sytuacja, w której Prezydent M. B., na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostki samorządu terytorialnego odmówił wyrażenia zgody na umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej. W tej sytuacji należało stwierdzić, że organ podatkowy mógł jedynie podjąć decyzję o odmowie udzielenia wnioskowanej ulgi. Wobec braku wymaganej zgody, możliwość orzekania organu podatkowego w ramach swobodnego uznania została wyłączona. W skardze do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] września 2017 r., decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z [...] czerwca 2016 r. oraz postanowienia Prezydenta M. B. z [...] kwietnia 2017 r. Zarzuciła naruszenie: art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że stan zdrowia –niepełnosprawność skarżącej przejawiająca się niezdolnością do zrozumienia pojęcia deklaracji podatkowej czy obowiązku podatkowego oraz konsekwencji niedochowania terminu do złożenia zeznania podatkowego nie stanowi w połączeniu z trudną sytuacją majątkową ważnego interesu podatnika i równocześnie interesu publicznego uzasadniającego umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w podatku co do którego istnieje powszechne zwolnienie zależne jedynie od terminowego złożenia deklaracji; art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej skutkujące poczynieniem błędnych ustaleń odnośnie sytuacji majątkowej i zarobkowej skarżącej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją wcześniejszą argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga podlega uwzględnieniu, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na rozstrzygnięcie lub takie naruszenie procedury, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej p.p.s.a.) . Sąd, mając powyższe na względzie stwierdza, że zaskarżona decyzja nie jest obarczona wadami, które powodowałyby konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. To oznacza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Jak wynika z akt sprawy skarżąca wnioskiem z [...] grudnia 2016 r. zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. o umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł wynikającej z decyzji ww. organu z dnia [...] grudnia 2016 r. Przedmiotowy wniosek dotyczył nabycia spadku, jaki skarżąca otrzymała po zmarłej w dniu [...] lipca 2014 r. I. B. w kwocie [...]zł na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w B. II wydział Cywilny z dnia [...] stycznia 2015 r. sygn. akt [...]. Organ podał, że skarżąca nie skorzystała z prawa do zwolnienia z ww. podatku, o którym mowa w art. 4 a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), gdyż w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego nie zgłosiła nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Ten fakt skutkował utratą prawa do ww. zwolnienia. W związku z czym organ podatkowy decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł. Organ zasadnie podał, że ww. zaległość podatkowa, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1453 ) należy do źródeł dochodów własnych gminy. To oznacza, że jednostka ta (w niniejszej sprawie Prezydent M. B.) staje się wierzycielem i do niego należy decyzja o przyznaniu bądź o odmowie wnioskowanej ulgi. W konsekwencji organ podatkowy zmuszony był do uzyskania stanowiska wierzyciela w tej kwestii. A zatem aby można było udzielić ulgi w postaci umorzenia, niezbędna była zgoda tego organu (art. 18 ust. 2 tejże ustawy). Jak wynika z akt sprawy, organ podatkowy zwrócił się do Prezydenta M. B. o wyrażenie stanowiska w tej sprawie w oparciu o art. 18 cyt. ustawy w zw. z art. 209 § 1 O.p. Prezydent postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017 r. odmówił wyrażenia zgody na umorzenie zaległości. Organ podatkowy w tej sytuacji, będąc związany stanowiskiem Prezydenta zmuszony był odmówić skarżącej umorzenia zaległości w tym podatku. Organ przywołał stan faktyczny sprawy i wskazał na fakt, że na koncie strony pozostaje [...] zł, a nadto skarżąca wraz z mężem otrzymuje stałe dochody. Płacenie podatków jest przejawem równości wszystkich wobec prawa, o którym mowa w art. 84 Konstytucji RP, zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Podstawą prawną rozstrzygnięcia jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – dalej zwana w skrócie: "O.p.". Przepis ten stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2). Należy wskazać, ze zgodnie z wolą Ustawodawcy decyzje organów podatkowych w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy, to oznacza, że do organu należy końcowe rozstrzygnięcie, co do przyznania lub co do odmowy przyznania wnioskowanej ulgi, o czym świadczą w treści cytowanego przepisu słowa: "organ może". Decyzje te są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. To oznacza, że nawet wystąpienie przesłanek wskazanych w tym przepisie nie skutkuje pozytywnym rozstrzygnięciem dla podatnika. zastosowanie ulgi. Skoro Prezydent nie wyraził zgody to organowi została już odebrana swoboda w uznaniu. Ma rację organ stwierdzając, iż umorzenie zaległości w płaceniu podatków jest odstępstwem od zasady równości, gdyż na mocy indywidualnej decyzji podatnik zostaje zwolniony z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. Dlatego nie można z tego odstępstwa czynić normy i z faktu, że jakiś podmiot uzyskał umorzenie podatku, wywodzić prawa do żądania podobnej ulgi. Reasumując, w przypadku podatku od spadków i darowizn, należącego do dochodów gminy (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g u.d.j.s.t.), podstawowe znaczenie ma zatem wynikające z art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. ograniczenie możliwości umorzenia zaległości podatkowych przez naczelnika urzędu skarbowego. Zatem użyty w tym przepisie zwrot "wyłącznie za zgodą" jednoznacznie przesądza, że wynikające z art. 67a § 1 O.p. uprawnienia do udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego mogą być realizowane przez organy podatkowe z uwzględnieniem stanowiska organu jednostki samorządu terytorialnego. W sytuacji zatem, gdy organ ten nie wyrazi zgody na zastosowanie ulgi, organy podatkowe nie mają możliwości pozytywnego załatwienia wniosku podatnika. Mając na uwadze przytoczone wcześniej regulacje, w stosunku do tej zaległości, organy podatkowe mogły jedynie podjąć decyzję o odmowie jej umorzenia, bez względu na własną ocenę zasadności argumentacji podnoszonej przez skarżącą. W tym zakresie organy podatkowe nie działają bowiem w granicach swojego uznania administracyjnego. Sąd, podobnie jak Dyrektor Izby Skarbowej, dostrzega, że sytuacja skarżącej, zarówno materialna jak i rodzinna jest trudna. Sąd zaznacza, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2010 r. sygn. akt II FPS 9/09 (Lex nr 558265), postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny powinien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369), co też uczynił. Podsumowując Sąd stwierdza, że w świetle art. 18 ust. 2 ustawy z 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, udzielenie ulg w podatku od spadków i darowizn możliwe jest wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, wydawanej w formie postanowienia. Zgoda, o której mowa w tym przepisie jest dodatkową przesłanką materialno-prawną (poza tymi określonymi w art. 67a O.p.), która musi zostać spełniona, aby możliwe było uwzględnienie wniosku o udzielenie takiej ulgi. Niewyrażenie takiej zgody skutkuje niemożnością wydania przez organy podatkowe pozytywnej dla podatnika decyzji, z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia wnioskowanej przez nią ulgi, tj. umorzenia zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn. Zatem zaskarżone rozstrzygnięcie jest zgodne z prawem, gdyż nie można zarzucić mu naruszeń wskazanych w skardze. Mając powyższe na względzie Sąd skargę na podstawie art. 151 cyt. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił. E. Kruppik-Świetlicka H. Adamczewska-Wasilewicz U. Wiśniewska