II SA/Bd 1177/13

Dnia 10 grudnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Saniewski (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Małgorzata Włodarska sędzia WSA Leszek Tyliński Protokolant: asystent sędziego Krzysztof Cisewski po rozpoznaniu w II Wydziale na rozprawie w dniu 10 grudnia 2013 roku sprawy ze skargi "[...]" spółka z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji w zakresie zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...]na rzecz "[...]" spółka z o.o. w [...] kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. "[...]" Sp. z o. o. w W. złożyła dnia 16 czerwca 2009 r. wniosek o zmianę decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia[...], na mocy której udzielono Spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa[...], modyfikując go kolejnymi pismami. Na podstawie art. 253a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr, poz. 60 z 2005 roku z późn. zm.), w zw. z art. 135 ust. 2 ustawy 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540). Dnia [...]r. Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją numer [...] odmówił zmiany ww. decyzji Dyrektora Izby, wskazując, że w dniu 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych i zgodnie z art. 135 ust. 1 zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3, przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, a zgodnie z art. 135 ust. 2 w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Skarżąc decyzję w całości strona wniosła o jej uchylenie i wydanie rozstrzygnięcia co do istoty sprawy lub jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w pierwszej instancji, zarzucając: - iż decyzja została wydana na podstawie art. 135 ust. 2 ww. ustawy, który jest sprzeczny z art. 2 i art. 7 Konstytucji w części dot. zakazu zmiany miejsc urządzania gry: a) w odniesieniu do sytuacji, w których wniosek strony o zmianę zezwolenia w części polegającej na zmianie miejsc urządzania gry został zgłoszony przed wejściem w życie ustawy, i gdyby sprawa została rozpoznana w terminie ustawowym, powinna się zakończyć przed jej wejściem w życie, toteż wniosek mógłby zostać uwzględniony, a sprawa z przyczyn nieleżących po stronie, nie została w terminie ustawowym rozpatrzona przez organ, b) oraz w zakresie w jakim łamie wynikającą z art. 2 Konstytucji RP- zasadę ochrony praw nabytych, - prowadzenie postępowania z naruszeniem art. 35 K.p.a., co miało istotny wpływ na wynik sprawy, jako że jej nierozpoznanie w terminie ustawowym uniemożliwiało uwzględnienie wniosku w związku ze zmianą stanu prawnego, - prowadzenie postępowania na podstawie - przepisów- ustawy o grach hazardowych, która wbrew wymogom dyrektywy nr 98/34/WE oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych oraz rozporządzeniem zmieniającym powyższe rozporządzenie - z dnia 6 kwietnia 2004 r., której projektu nie notyfikowano do Komisji Europejskiej, jako zawierającego przepisy techniczne, co w konsekwencji powoduje ich bezskuteczność. Dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją numer [...] utrzymał w mocy ww. decyzję pierwszej instancji, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 ww. ustawy z 29 sierpnia 1997 r., wywodząc, że w dniu 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych i na podstawie jej art. 144 utraciła moc ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Art. 135 ust. 1 wskazuje, że zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3, przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy. W sprawach wniosków o zmianę rozstrzygnięcia w przedmiocie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych powyższy przepis nakazuje odpowiednie stosowanie art. 51, który wskazuje, że organ właściwy w sprawie udzielenia koncesji lub zezwolenia może, na wniosek podmiotu, który je uzyskał, dokonać zmiany koncesji lub zezwolenia. Natomiast w ust. 2 wskazano katalog możliwych do zrealizowania zmian w stosunku do stanu faktycznego i prawnego ukształtowanego pierwotnym aktem administracyjnym. Katalog ten obejmuje zmiany: miejsca urządzania gier lub zakładów, z tym że wskutek zmiany zezwolenia nie może nastąpić zwiększenie pierwotnej liczby punktów przyjmowania zakładów wzajemnych, rodzaju i minimalnej oraz maksymalnej liczby gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości, a także minimalnej oraz maksymalnej liczby gier na automatach oraz rodzaju zakładów wzajemnych, warunków, które powinna spełniać spółka, w szczególności dot. zabezpieczeń finansowych, o których mowa w art. 63, zatwierdzonych warunków technicznych prowadzenia rejestracji gości. Wskazano, że art. 135 ust. 2 jako lex specialis w stosunku do art. 51 ust. 2 czyni zastrzeżenie, że w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych i dlatego zmiana w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nie może być dokonana. Rozpatrzenie żądania dokonania zmiany ww. decyzji jako decyzji, która ma walor ostateczności i przyznaje stronie konkretne uprawnienia, nastąpiło z zastosowaniem art. 253a § 1 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Zgodnie z nim decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchwalona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Przesłanką negatywną, która musi być zachowana, aby można było dokonać zmiany udzielonego zezwolenia jest brak przepisów szczególnych, które sprzeciwiałyby się dokonaniu takiej zmiany. Art. 135 ust. 2 powoduje, że organ rozpatrujący sprawę w trybie art. 253a § 1 Ordynacji podatkowej nie mógł wydać rozstrzygnięcia zgodnie z żądaniem. Odnosząc się do zarzutu dot. oparcia rozstrzygnięcia o przepisy, które nie zostały notyfikowane i w związku z tym pozostają prawnie bezskuteczne, organ wyjaśnił, że nie jest to zarzut należący do sfery stosowania prawa, a uprawnienie do badania legalności aktów prawnych przekracza możliwości prawne organu. Organ przyznał, że dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U. L 204, str. 37), zmieniona dyrektywą 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998 r. stanowi część krajowego porządku prawnego. Wg organu adresatem postanowień ww. dyrektywy jest ustawodawca krajowy, który wprowadzając nowe regulacje prawne stanowiące przepisy techniczne podlega rygorom tej dyrektywy. Organ pierwszej instancji podjął właściwą decyzję walidacyjną i nie można mu zarzucić naruszenia jakichkolwiek wartości konstytucyjnych. Podstawę prawną rozstrzygnięcia mogły stanowić tylko właściwie wprowadzone do porządku prawnego przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a nie przepisy ww. dyrektywy, które nie zawierają żadnych wzorców normatywnych, którym muszą odpowiadać regulacje krajowe, ani tym bardziej materiału prawnego do budowania norm prawnych rozstrzygających w indywidualnych sprawach. Wg organu działania legislacyjne ustawodawcy świadczą o tym, że kształtując system prawa działa on świadomie i dostrzega obowiązek notyfikowania projektów aktów prawnych, w tym odpowiednich regulacji w zakresie gier hazardowych, które stanowią przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34. Ustawodawca oddzielił bowiem materią ustawodawczą z zakresu gier hazardowych, która nie podlega obowiązkowi notyfikacji i w stosunku do tej części przeprowadził proces legislacyjny (ww. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r.), od tej która podlega takiemu obowiązkowi stosownie do wymogów dyrektywy 98/34 (projekt ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, który w dniu 19 stycznia 2010 r. został przyjęty przez Radę Ministrów). W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw napisano, że: "projekt nowelizacji ustawy o grach hazardowych został opracowany w związku z koniecznością wprowadzenia do tej ustawy przepisów technicznych regulujących obszar gier hazardowych, w tym zakładów wzajemnych". "Rozwiązania zaproponowane w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych regulują rynek gier i zakładów wzajemnych. Ze względu na obowiązek notyfikowania norm i przepisów technicznych, stosownie do wymogów dyrektywy 98/34/WE (...) przepisy dotyczące takich zagadnień wyłączono do odrębnego niniejszego projektu. Umożliwiło to przeprowadzenie procesu legislacyjnego i uchwalenie przepisów ustawy o grach hazardowych, które nie podlegały obowiązkowi notyfikacji". Odnosząc się do zarzutu przewlekłości postępowania organ wskazał, że dyrektywy szybkiego zakończenia postępowania nie można traktować jako wartości samej w sobie, zwłaszcza jeśli takie postępowanie uniemożliwiałoby realizację innych zasad lub oznaczałoby wydanie decyzji bez wszechstronnej analizy materiału dowodowego lub prowadziłoby do błędnego wyinterpretowania przepisów mających zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego. W konsekwencji organ uznał, że stanowisko strony w kwestii naruszenia przepisów postępowania nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego oparcia rozstrzygnięcia o przepisy, które naruszają wartości konstytucyjne organ wyjaśnił, że nie jest to zarzut należący do sfery stosowania prawa, a uprawnienie do badania legalności aktów prawnych przekracza możliwości prawne organu administracji. Na powyższą decyzję ""[...]" Sp. z o. o. w W. wniosła skargę wnosząc o: o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...], lub o stwierdzenie jej nieważności i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Ponadto wniosła o: zwrócenie się przez Sąd w trybie art. 193 Konstytucji do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym co do zgodności art. 135 ust. 2 ww. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych z przepisem art. 2 Konstytucji, zwrócenie się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o orzeczenie w trybie prejudycjalnym w przedmiocie wykładni art. 34 TFUE i art. 36 TFUE, w sytuacji w której przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych przewidujące zakaz organizowania gier na automatach o niskich wygranych we wszystkich miejscach publicznych i prywatnych, z wyjątkiem kasyn, stanowią środek o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych, w rozumieniu art. 34 TFUE, a przedmiotowy zakaz chociaż uzasadniony względami porządku publicznego i ochrony zdrowia ludzi, jest sprzeczny z art. 36 TFUE, ponieważ cele te mogą być osiągnięte przy pomocy mniej restrykcyjnych środków; a także o wykładnię art. 49 TFUE i art. 56 TFUE, w sytuacji, której przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. przewidujące zakaz prowadzenia przez państwo członkowskie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych stanowią przeszkodę dla swobody świadczenia usług oraz swobody przedsiębiorczością oraz o zwrócenie się do ETS o orzeczenie w trybie prejudycjalnym w przedmiocie wykładni dyrektywy 98/34 ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informatycznego, zmienionej dyrektywą 98/48, w przypadku braku poddania ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych procedurze notyfikacji do Komisji Europejskiej, a której przepisy należy uznać na przepisy techniczne w rozumieniu art. 11 pkt 11 cytowanej dyrektywy. Skarżąca zarzuciła, iż zaskarżona decyzja została wydana na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, której wbrew wymogom dyrektywy nr 98/34/WE oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych oraz rozporządzeniem zmieniającym powyższe rozporządzenie - z dnia 6 kwietnia 2004r., projektu nie notyfikowano do Komisji Europejskiej, jako zawierającego przepisy techniczne, co w konsekwencji powoduje ich bezskuteczność -tj. naruszenie art. 156 § 1 pkt 2 Kpa lub art. 247 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych oraz naruszenie art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych oraz art. 2 Konstytucji, tj. utrzymanie w mocy decyzji wydanej na podstawie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, który jest sprzeczny z art. 2 Konstytucji w części dot. zakazu zmiany miejsc urządzania gry w zakresie w jakim narusza zasadę ochrony praw nabytych, zasadę zaufania do państwa i prawa oraz zasadę ochrony praw nabytych. Strona podniosła, że ETS wypowiadał się w kwestii obowiązku notyfikowania - jako przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 94/34/WE - tych regulacji występujących w krajowych porządkach prawnych, które zawierają zakaz urządzania gier losowych przy wykorzystaniu niektórych automatów do gier. Wg strony skutkiem bezskuteczności przepisów art. 135 ust. 2 oraz art. 144 tej ustawy winno być uznanie, iż zaskarżona decyzja została wydana bez podstawy prawnej, a zatem narusza art. 156 § 1 pkt 2 Kpa lub art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i właściwym orzeczeniem byłoby stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Nadto wskazała, że w dotychczasowej ustawie o grach i zakładach wzajemnych nie przewidziano zakazu zmiany decyzji w trybie art. 155 Kpa - np. poprzez zmianę miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych. Wprowadzenie takiego zakazu jest sprzeczne z art. 2 Konstytucji, bo łamie zasadę zaufania do państwa i prawa i zmienia reguły gry w trakcie obowiązywania terminowego zezwolenia i wskazała, że Trybunał Konstytucyjny formułował tezy o doniosłej roli zasady ochrony praw nabytych w demokratycznym państwie prawa. Ponadto strona wskazała, że ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. wprowadziła do polskiego porządku prawnego regulacje, które pozostają w sprzeczności z wiążącym RP prawem wspólnotowym, tj. z przepisami art. 34 TFUE, art. 36 TFUE, art. 49 TFUE, art. 56 TFUE. Według strony skarżącej, zastosowany przez ustawodawcę krajowego środek, w postaci zakazu organizowania gier na automatach o niskich wygranych we wszystkich miejscach publicznych i prywatnych, z wyjątkiem kasyn (art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych), nie jest uzasadniony ani w świetle art. 36 TFUE, ani w świetle nadrzędnych wymogów interesu ogólnego wskazanych przez ETS oraz jest nieproporcjonalny w stosunku do celu w postaci ochrony interesu ogólnego oraz zdrowia publicznego. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie stwierdzając, że nie znajduje podstaw do jej uwzględnienia i uchylenia własnej decyzji oraz w całej rozciągłości podtrzymuje stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Organ wskazał, że podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia mogły stanowić tylko właściwie wprowadzone do porządku prawnego przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. grach hazardowych, a nie przepisy dyrektywy nr 98/34/WE, które nie zawierają żadnych wzorców normatywnych, którym muszą odpowiadać regulacje krajowe, ani tym bardziej materiału prawnego do budowania norm prawnych rozstrzygających w indywidualnych sprawach. Wg organu, gdy przepisy ww. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. zostały wprowadzone do sytemu prawa i obowiązują w ujęciu tetycznym zarzut oparcia rozstrzygnięcia o przepisy, które nie zostały notyfikowane i w związku z tym pozostają prawnie bezskuteczne nie może być oceniany w kategoriach wadliwego lub niewadliwego zastosowania prawa, lecz legalności samego aktu normatywnego na podstawie którego wydano rozstrzygnięcie a uprawnienie do badania legalności aktów prawnych przekracza możliwości prawne organu. Organ wywodził także, że zarzut naruszenia zasady ochrony praw nabytych oraz zasady zaufania do organów państwa i stanowionego przez nie prawa należy uznać za niezasadny i że nie sposób zgodzić się z poglądami dot. sprzeczności ustawy o grach hazardowych z normami traktatowymi prawa wspólnotowego. Wyrokiem z dnia 23 grudnia 2010 r. sygn. akt II SA/Bd 1008/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę. Sąd nie uwzględnił zarzutu naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez podpisanie decyzji pierwszoinstancyjnej i drugoinstancyjnej przez tego samego pracownika organu administracji. Mając na uwadze treść art. 221 Ordynacji podatkowej, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że stosowanie do organu administracji publicznej przepisów o wyłączeniu pracownika jest sprzeczne z istotą wykonywania zadań powierzonych dyrektorowi izby celnej i w konsekwencji prowadzi do pozbawienia państwa zdolności wykonywania zadań publicznych. Zdaniem Sądu, art. 221 Ordynacji podatkowej przyznaje organowi podatkowemu kompetencje do samokontroli własnych decyzji, a to oznacza, że nie można wyłącznie w oparciu o formalistycznie pojmowaną bezstronność pozbawiać dyrektora izby celnej kompetencji do rozpatrzenia odwołania na podstawie wspomnianego przepisu przez zastosowanie w drodze rozszerzającej wykładni art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Za zgodne z prawem uznał Sąd pierwszej instancji również stanowisko Dyrektora Izby Celnej co do meritum sprawy, to jest odmowy zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych – poprzez zmianę lokalizacji niektórych punktów urządzania tychże gier. Jednocześnie Sąd uznał za niezasadne zarzuty skarżącej co do skutków braku notyfikacji do Komisji Europejskiej przepisów ustawy o grach hazardowych. Zdaniem Sądu, podstawy prawne dotyczące żądanej zmiany zezwolenia nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji nie istniał obowiązek ich notyfikacji. Sąd uznał ponadto, że kwestionowane przez skarżącą przepisy nie ograniczają wynikających z prawa unijnego: swobody przepływu towarów, swobody przedsiębiorczości i swobody świadczenia usług społeczeństwa informacyjnego. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożyła "[...]" Spółka z o.o. Zaskarżyła to orzeczenie w całości wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania (ewentualnie - o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi i w efekcie: stwierdzenie nieważności lub uchylenie zaskarżonej decyzji), a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Spółka zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi: 1) naruszenie prawa materialnego, to jest: a) art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34, zmienionej dyrektywą 98/48, oraz w związku z § 2 pkt 1a, pkt 3 i pkt 5 lit. b, lit. d i lit. e rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis wprowadzający w toku obowiązującego terminowego 6-letniego zezwolenia, nieistniejący wcześniej zakaz zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych, nie jest regulacją pośrednio ograniczającą wprowadzanie do obrotu produktów w postaci automatów o niskich wygranych, a także nie jest regulacją wpływającą na cykl użytkowy tych automatów po wprowadzeniu ich do obrotu, w szczególności związany z ponownym ich użyciem, a w ślad za tym nie jest przepisem technicznym wymagającym notyfikacji, b) art. 34, art. 36, art. 49 i art. 56 TFUE przez ich niezastosowanie w stanie faktycznym sprawy, w sytuacji gdy przepisy ustawy o grach hazardowych określające zakaz urządzania gier na automatach o niskich wygranych we wszystkich miejscach publicznych i prywatnych, za wyjątkiem kasyn, stanowią środek o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych (w rozumieniu art. 34 TFUE), a powołany zakaz chociażby motywowany względami porządku publicznego i ochrony zdrowia ludzi jest sprzeczny z art. 36 TFUE, ponieważ cele te mogą być osiągnięte bez stosowania aż tak drastycznych środków oraz w sytuacji gdy wprowadzony ustawą o grach hazardowych zakaz prowadzenia na terenie Polski – jako państwa członkowskiego UE – działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (poza kasynami) stanowi przeszkodę świadczenia usług oraz swobody przedsiębiorczości w rozumieniu art. 49 i art. 56 TFUE, c) art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wprowadzenie z dniem 1 stycznia 2010 r. zakazu zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych w toku terminowego 6-letniego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, uniemożliwiające gospodarcze wykorzystanie zakupionych przed 1 stycznia 2010 r. automatów o niskich wygranych przystosowanych z samego założenia do eksploatacji trwającej co najmniej do czasu wygaśnięcia terminowego zezwolenia, jest regulacją nie naruszającą zasady ochrony interesów w toku oraz zasadą zaufania do Państwa i stanowionego przezeń prawa; 2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie: a) art. 141 § 4 p.p.s.a., które polegało na braku wyjaśnienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku dlaczego w ocenie Sądu norma art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie odnosi się do produktu (towaru) w postaci automatu o niskich wygranych, co w następstwie uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę, czy słuszne są przesłanki, w oparciu o które Sąd pierwszej instancji uznał, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie wymagał notyfikacji, b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w związku z art. 130 § 1 pkt 6 i art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wyłączenie zakazu zajmowania się tą samą sprawą przez osobę, która brała udział w wydaniu zaskarżonej decyzji pierwszoinstancyjnej, w sytuacji gdy organem odwoławczym jest organ orzekający w I instancji, odnosi się nie tylko do osoby piastującej funkcję organu, lecz wszystkich pracowników tego organu. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Wyrokiem z dnia 25 września 2013 r. sygn. akt II GSK 930/11 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 23 grudnia 2010 r., sygn. akt II SA/Bd 1008/10. W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, że instytucja wyłączenia pracownika załatwiającego daną sprawę w pierwszej instancji od rozpoznania jej w postępowaniu odwoławczym przed organem jednoosobowym, w postępowaniu, w którym nie występuje zasada dewolutywności, nie została wprost uregulowana w Ordynacji podatkowej. Artykuł 221 Ordynacji podatkowej nakazuje jedynie stosować odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym, a więc Rozdział 15 (Odwołania) Działu IV (Postępowanie podatkowe) ustawy Ordynacja podatkowa. Z kolei z treści art. 235 Ordynacji podatkowej (zawartego w rozdziale 15) wynika, że w sprawach nieuregulowanych w art. 220 - 234, w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji – a zatem także przepisy Rozdziału 2 (Wyłączenie pracownika organu podatkowego oraz organu podatkowego) Działu IV (Postępowanie podatkowe) Ordynacji podatkowej. NSA powołując się na uchwałę podjętą w poszerzonym składzie siedmiu sędziów z dnia 18 lutego 2013 r. sygn. akt I GPS 2/12 wskazał, że artykuł 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy". Analizując przesłanki wyłączenia pracownika od załatwienia sprawy NSA wyraził pogląd, że niepożądana jest taka sytuacja, w której przy rozpoznawaniu sprawy byłby zaangażowany w jej merytoryczne rozpatrzenie (w jej całokształcie) ten sam pracownik, który brał udział w wydaniu decyzji w jej poprzedniej fazie. Uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również musiałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę, co mogłoby wpłynąć na obiektywizm oceny podniesionych zarzutów. W ocenie NSA w pełni uzasadnione jest stanowisko skarżącej spółki, że skoro decyzja pierwszoinstancyjna została wydana (podpisana) przez J. Cz. (zastępcę Dyrektora Izby Celnej w [...], działającego z upoważnienia tegoż Dyrektora), to tenże pracownik Izby Celnej podlegał wyłączeniu od rozpoznania sprawy zainicjowanej odwołaniem strony, a więc nie mógł wydać (podpisać) decyzji drugoinstancyjnej. NSA wyjaśnił, że wskazany pracownik izby celnej, jako osoba upoważniona w rozumieniu art. 143 § 1 Ordynacji podatkowej, biorąc udział w podjęciu decyzji administracyjnej w pierwszej instancji (co polegało na jej wydaniu i podpisaniu) nie mógł następnie uczestniczyć w załatwieniu sprawy na kolejnym etapie postępowania, w którym na skutek wniesionego środka zaskarżenia – odwołania – sprawa podlegała ponownemu rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu co do istoty przez ten sam organ. Na etapie postępowania odwoławczego, regulowanego art. 221 Ordynacji podatkowej, pracownik ten powinien bowiem zostać wyłączony od rozpatrzenia sprawy, jako pracownik izby celnej, który w rozumieniu przepisu art. 130 § 1 pkt 6 powołanej ustawy brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. W ocenie NSA w sprawie doszło do naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, skoro zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130 - 132 powołanej ustawy. W tej sytuacji Sąd pierwszej instancji powinien był zastosować środek przewidziany w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a., a nie w art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w szczególności przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Prawo o ustroju sądów administracyjnych Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Sąd uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynika sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012r. poz. 270 z późn.zm.), przywoływanej dalej jako "P.p.s.a." Nadto podkreślenia wymaga, że rozstrzygając w granicach sprawy, sąd nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.). Przedmiot sądowej kontroli w sprawie stanowi decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję tego samego organu z dnia [...] w przedmiocie zmiany ostatecznej decyzji dotyczącej zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięć organów w niniejszej sprawie stanowiły przepisy ustawy z dnia z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540), w szczególności art. 135. W przepisie tym wskazano, że zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1, mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3, przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Przepisy art. 56 i art. 57 stosuje się odpowiednio (ust. 1). W wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych (ust. 2). Art. 8 ww. ustawy określa, że do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn.zm), przywoływanej dalej jako "O.p."., chyba że ustawa hazardowa stanowi inaczej. W okolicznościach niniejszej sprawy podkreślenia wymaga, że stosownie do art. 190 P.p.s.a Sąd jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 września 2013 r. sygn. akt II GSK 930/11, uchylającym uprzedni wyrok tutejszego Sądu z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów postępowania. W pierwszej kolejności wskazać należy, iż jedna z podstawowych konstytucyjnych zasad wyrażona w art. 78 Konstytucji RP, stanowi o prawie strony do zaskarżenia orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Zasada ta znalazła również swoje potwierdzenie w art. 127 O.p, który wskazuje, że postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. W art. 220 § 1 i 2 O.p. ustawodawca zagwarantował stronie postępowania prawo do odwołania się od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji, jednocześnie wskazując, iż właściwym do rozpatrzenia odwołania jest organ wyższego stopnia. Istotą tak ukształtowanego postępowania jest zapewnienie stronie prawa do rozstrzygnięcia sprawy dwukrotnie, przez dwa organy, z których organ odwoławczy kontroluje decyzję organu pierwszej instancji, przy czym organy odwoławcze działają tak jak organy I instancji, czyli przeprowadzają postępowanie i wydają powtórnie decyzję w tej samej sprawie. Zasada dwuinstancyjności oznacza więc obowiązek merytorycznego rozpatrywania sprawy przez organ II instancji, który jest uprawniony i zobowiązany do kontrolowania decyzji organu I instancji, także co do zasadności jego stanowiska w niej zawartego (P. Pietrasz, Komentarz do art. 127 ustawy Ordynacja podatkowa, LEX/el.). Mimo powyższego nie zawsze odwołanie rozpoznawane jest przez organ wyższego stopnia. Stosownie bowiem do art. 221 ww. ustawy w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji m.in. przez dyrektora izby celnej odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. W tym trybie wydana właśnie została zaskarżona decyzja. Celem zabezpieczenia prawidłowości i rzetelności postępowania oraz bezstronności organu administracji w art. 130 § 1 pkt 6 O.p ustawodawca przewidział obowiązek wyłączenia pracownika urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusza celnego lub pracownika urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członka samorządowego kolegium odwoławczego od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Przy czym, na co również zwrócił uwagę NSA rozpatrując niniejszą sprawę, normatywne pojęcie "brania udziału w wydawaniu zaskarżonej decyzji" jako przesłanka wyłączenia pracownika interpretowane szeroko obejmuje swoim zakresem nie tylko podpisanie decyzji, ale również podejmowanie wszelkich czynności istotnych dla wyniku sprawy, a więc takich, które wprost mogą wpływać na wynik sprawy. Powyższy przepis ma stanowić gwarancję bezstronności działania administracji publicznej przeciwdziałając przenoszeniu ocen formułowanych w pierwotnym postępowaniu na postępowanie odwoławcze, w którym sprawa ponownie podlegać powinna merytorycznemu i obiektywnemu rozpatrzeniu. W prawidłowo prowadzonym postępowaniu odwoławczym, powinny więc znaleźć swoje zastosowanie wszelkie instytucje procesowe gwarantujące zachowanie standardu obiektywizmu oraz zasady pogłębiania zaufania obywateli do państwa (wyrok NSA z dnia 21 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 155/11). Niepożądaną jest sytuacja, w której przy rozpatrywaniu sprawy - i to bez względu na to, czy chodzi o jej rozpoznanie w ramach dwóch instancji, czy też w ramach jednej instancji - zaangażowany w jej merytoryczne rozpoznanie jest pracownik, który brał już udział w wydaniu decyzji w jej poprzedniej fazie. Uczestniczyłby on w takim przypadku nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również miałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę, w tym także zarzutów adresowanych do osoby najpierw prowadzącej postępowanie dowodowe, a następnie wydającej decyzję (uchwała NSA z dnia 18 lutego 2013 r. sygn. akt I GPS 2/12). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując niniejszą sprawę brak cechy dewolutywności odwołania na gruncie rozwiązań przyjętych w art. 221 Ordynacji podatkowej, nie wyłącza stosowania w postępowaniu regulowanym tym przepisem instytucji, o której mowa w art. 130 § 1 pkt 6 tej ustawy. Wyłączenie instytucji wskazanej ww. przepisie spowodowałoby ograniczenie gwarancji obiektywnego ponownego rozstrzygnięcia sprawy. W takim przypadku rozstrzygnięcie odwołania nie miało by cech bezstronności, a samo postępowanie odwoławcze mogłoby mieć jedynie pozorny i fikcyjny charakter. Przenosząc powyższe wywody na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] wydana została z naruszeniem art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Okolicznością bezsporną w niniejszej sprawie jest, iż na decyzji wydanej w postępowaniu pierwszoinstancyjnym oraz decyzji wydanej po rozpatrzeniu odwołania widnieje podpis tej samej osoby - Zastępcy Dyrektora Izby Celnej w [...]J. Cz. Udział tego pracownika organu w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, poprzez podpisanie decyzji bez wątpienia nosi znamiona brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji. Nie budzi wątpliwości Sądu, że J. Cz., jako osoba wydająca w imieniu Dyrektora Izby Celnej w [...] decyzję w I instancji, nie mógł brać udziału w rozpatrywaniu sprawy w postępowaniu odwoławczym, które stosownie do art. 221 ww. ustawy toczyło się przed tym samym organem, bowiem podlegał wyłączeniu od załatwienia sprawy jako osoba "biorąca udział w wydaniu zaskarżonej decyzji". Orzekając dwukrotnie w tej samej sprawie Zastępca Dyrektora Izby Celnej w [...] naruszył zakaz wynikający z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, co mogło mieć wpływ na naruszenie gwarancji bezstronności i obiektywności organu odwoławczego. Naruszając powyższy przepis brał on udział niejako w rozpatrzeniu odwołania od "własnej" decyzji. Stanowisko takie znajduje również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w uchwale NSA z dnia 18 lutego 2013 r. sygn. akt I GPS 2/12 oraz wyrokach z dnia 20 maja 2013 r. sygn. akt II GSK 715/11 i z dnia wyroku z dnia 21 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 155/11. Podkreślić również należy, iż przepis art. 130 § 1 pkt ma charakter bezwzględny i nie wymaga by uprawdopodobnić jakikolwiek brak obiektywizmu czy bezstronności u pracownika wydającego decyzję, a do jego zastosowania wymagane jest jedynie wystąpienie przesłanki szeroko pojętego brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji. Dyrektor izby celnej, będąc organem o charakterze monokratycznym, na podstawie art. 143 § Ordynacji podatkowej może upoważnić funkcjonariusza celnego lub pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Skoro natomiast odwołanie w niniejszej sprawie rozpatrywane było w trybie art. 221 Ordynacji podatkowej, to obowiązkiem Dyrektora Izby Celnej w [...] był taki dobór pracowników upoważnionych do wydawania decyzji w jego imieniu, by w postępowaniu odwoławczym nie brali udziału ci pracownicy, którzy rozpatrywali sprawę w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. Stosownie do art. 240 § 1 pkt 3 O.p. naruszenie przepisu art. art. 130 § 1 pkt 6 ww. ustawy stanowi podstawę do wznowienia postępowania. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit b w zw. z art. 190 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję, a o jej wykonalności orzekł na podstawie art. 152 ww. ustawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 ustawy, zasądzając od organu na rzecz skarżącej spółki zwrot poniesionych kosztów postępowania - 200 zł wpis od skargi, 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz 240 zł tytułem wynagrodzenia reprezentującego stronę skarżącą pełnomocnika - § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 490), Wskazania co do dalszego postępowania wynikają wprost z motywów wyroku. Ponowne rozpatrzenie odwołania strony przez Dyrektora Izby Celnej w [...] powinno zostać dokonywane przez pracownika nie biorącego udziału w postępowaniu zakończonym wydaniem decyzji w I instancji. Z uwagi na przyczynę uchylenia zaskarżonej decyzji tj. naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji obligatoryjny powrót sprawy do jej merytorycznego rozstrzygnięcia przez właściwy organ podatkowy, Sąd nie odniósł się do pozostałych zarzutów skargi, uznając to za przedwczesne. Należy jednakże zgodzić się ze skarżącą, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien także uwzględnić i odnieść się do charakteru wpływu na jej rozstrzygnięcie stanowiska i wskazań zawartych w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. (połączone C-213/11, C-214/11 i C-217/11, CELEX 62011cJ0213).