II SA/Bd 1228/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Anna Klotz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Brzezińska Sędzia WSA Jarosław Wichrowski Protokolant starszy sekretarz sądowy Elżbieta Brandt po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 29 stycznia 2014r. sprawy ze skargi [...] sp. z o. o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie zmiany ostatecznej decyzji o zezwoleniu na prowadzenie działalności w zakresie zmiany urządzania gier na automatach o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora izby Celnej w [...] na rzecz [...] sp. z o.o. w [...] kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. II SA/Bd 1228/13 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T. odmówił zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. o udzieleniu zezwolenia na urządzenie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w punkcie II poz. [...]: z [...], na [...], na podstawie art. 253a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 135 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 1 stycznia 2010 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540) po rozpatrzeniu wniosku "F." Sp. z o.o. z siedzibą w W. Nr [...] z dnia [...] października 2009 r. W uzasadnieniu decyzji organ I wskazał, iż z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która dopuszczając możliwość zmiany udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy zezwoleń na urządzenie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, w art. 135 ust. 2 wprowadziła ograniczenia zmiany co do miejsca wprowadzając, iż zmiana taka nie może dotyczyć zmiany miejsca urządzania gier, z wyjątkiem zmniejszania liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. W związku z tym, zdaniem organu, w aktualnie obowiązującym stanie prawnym nie ma możliwości zmiany zezwolenia we wnioskowanym przez stronę zakresie. Decyzja organu została podpisana przez działającego z upoważnienia Dyrektora Izby Celnej – J. Cz. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła: 1. oparcie decyzji na podstawie przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, który jest sprzeczny z art. 2 i 7 Konstytucji RP, w części dotyczącej zakazu zmiany miejsc urządzania gry, 2. prowadzenie postępowania z naruszeniem art. 35 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nierozpoznanie przedmiotowej sprawy w terminie ustawowym, w związku ze zmianą stanu prawnego (wejście w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych), uniemożliwiło uwzględnienie wniosku strony, 3. prowadzenie postępowania na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, której projektu, zawierającego przepisy techniczne, wbrew wymogom dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. w sprawie ustanowienia procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (dalej powoływanej jako dyrektywa 98/34/WE), a także implementującego ją rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (dalej powoływanego jako rozporządzenie RM z dnia 23 grudnia 2002 r.) oraz rozporządzenia RM z dnia 6 kwietnia 2004 r. zmieniającego powyższe rozporządzenie (dalej powoływanego jako rozporządzenia RM z dnia 6 kwietnia 2004 r.), nie notyfikowano KE, co w konsekwencji powoduje bezskuteczność przepisów tej ustawy (orzeczenie ETS w sprawach C-194/94 CIA, C-443/98 U.). Decyzją z dnia [...] września 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 ustawy Ordynacja podatkowa, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Na powyższą decyzję spółka F. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła, że: --została ona wydana na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, której projektu, wbrew wymogom dyrektywy nr 98/34/WE oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych oraz rozporządzeniem zmieniającym powyższe rozporządzenie - z dnia 6 kwietnia 2004 r., nie notyfikowano do KE, jako zawierającego przepisy techniczne, co w konsekwencji powoduje ich bezskuteczność; --została wydana na podstawie przepisów sprzecznych z Konstytucją RP, tj. utrzymanie w mocy decyzji wydanej w pierwszej instancji na podstawie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych oraz art. 135 ust. 2 w zw. z art. 118 ww. ustawy, które to normy są sprzeczne z art. 2 Konstytucji RP w części dotyczącej zakazu zmiany miejsc urządzania gry w zakresie, w jakim narusza zasadę ochrony praw nabytych oraz ochrony interesów w toku, a także zasadę zaufania do państwa i prawa; --prowadzenie postępowania z naruszeniem art. 35 k.p.a., co miało istotny wpływ na wynik sprawy, jako że nie rozpoznanie niniejszej sprawy w terminie ustawowym uniemożliwiło uwzględnienie wniosku w związku ze zmianą stanu prawnego – wejściem w życie ustawy o grach hazardowych. W konsekwencji powyższego, spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji lub ewentualnie stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz o: 1. zwrócenie się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w trybie art. 193 Konstytucji RP do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym co do zgodności przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych (Dz. U. 2009 r. Nr 201, poz. 1540) oraz art. 135 ust. 2 w zw. z art. 118 ww. ustawy z art. 2 Konstytucji RP. 2. zwrócenie się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o orzeczenie w trybie prejudycjalnym w przedmiocie wykładni art. 34 TFEU i art. 36 TFEU, w sytuacji, której przepisy ustawy o grach hazardowych przewidujące zakaz organizowania gier na automatach o niskich wygranych we wszystkich miejscach publicznych i prywatnych, z wyjątkiem kasyn, stanowi środek o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych, w rozumieniu art. 34 TFEU, a przedmiotowy zakaz chociaż uzasadniony względami porządku publicznego i ochrony zdrowia ludzi, jest sprzeczny z art. 36 TFEU, ponieważ cele te mogą być osiągnięte przy pomocy mniej restrykcyjnych środków; a także o wykładnie art. 49 TFEU i art. 56 TFEU, w sytuacji, której przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych przewidujące zakaz prowadzenia przez państwo członkowskie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych stanowi przeszkodę dla swobody świadczenia usług oraz swobody przedsiębiorczości; 3. zwrócenie się do ETS o orzeczenie w trybie prejudycjalnym w przedmiocie wykładni dyrektywy 98/34 ustanawiającą procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informatycznego, zmienionej dyrektywą 98/48, w przypadku braku poddania ustawy o grach hazardowych procedurze notyfikacji do KE, a której przepisy należy uznać za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 cytowanej dyrektywy, w tym czy przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest takim przepisem technicznym. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zawiesił postępowanie w sprawie. Postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. Sąd, działając na podstawie art. 128 § 1 pkt 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, podjął z urzędu zawieszone postępowanie. Jednocześnie sprawa prowadzona dotychczas pod sygnaturą II SA/Bd 1402/10 została zarejestrowana pod sygnaturą II SA/Bd 1228/13. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów, w tym wypadku decyzji administracyjnej, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie z art. 8 ustawy o grach hazardowych do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Oznacza to, że w sprawie zastosowanie znajdują przepisy dotyczące wnoszenia środków zaskarżenia od orzeczeń wydawanych przez organy celne oraz przepisy dotyczące wyłączenia pracownika. Zgodnie z art. 13 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest dyrektor izby celnej - jako: a) organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu celnego, b) organ pierwszej instancji, na podstawie odrębnych przepisów, c) organ odwoławczy od decyzji wydanej przez ten organ w pierwszej instancji. Oznacza to, że Dyrektor Izby Celnej jako organ podatkowy w znaczeniu nadanym art. 13 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ma przyznaną kompetencję przepisami materialnego prawa administracyjnego i przepisami procesowego prawa administracyjnego w trzech zakresach. Jednym z nich na podstawie art. 13 § 1 lit. c jest wykonywanie zadań organu podatkowego przez przyznanie kompetencji organu odwoławczego od wydanej decyzji przez ten sam organ, a więc do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w formie decyzji w toku instancji (w postępowaniu odwoławczym). Oznacza to, że dyrektor izby celnej właściwy będzie do rozpoznania odwołania od decyzji wydawanych w nadzwyczajnych trybach postępowania administracyjnego, a więc w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej. W postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada dwuinstancyjności (art. 127 Ordynacji podatkowej), urzeczywistniająca konstytucyjną zasadę dwuinstancyjnego postępowania określoną w art. 78 zdanie pierwsze Konstytucji RP. Konstytucja dopuszcza też (art. 78 zdanie drugie) możliwość wprowadzenia odstępstwa od tej ogólnej zasady, pod warunkiem, że zostanie to uregulowane w innych ustawach. Zgodnie natomiast z art. 221 Ordynacji podatkowej, w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze, odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. W świetle powołanych przepisów, rozpoznania przez dyrektora izby celnej odwołania w trybie art. 221 Ordynacji podatkowej nie należy jednak postrzegać jako odstępstwa od przyjętej w Konstytucji RP zasady dwuinstancyjności postępowania. Samo dwukrotne rozpoznanie sprawy przez ten sam organ, na mocy przyznanych mu ustawą uprawnień, nie musi bowiem prowadzić do naruszenia standardów sprawiedliwości proceduralnej, o ile w przepisach procesowych są przewidziane odpowiednie rozwiązania prawne, chociażby takie, jak instytucja wyłączenia organu czy pracownika tego organu. Instytucja wyłączenia pracownika załatwiającego daną sprawę w pierwszej instancji od rozpoznania jej w postępowaniu odwoławczym przed organem jednoosobowym, w postępowaniu, w którym nie występuje zasada dewolutywności, nie została wprost uregulowana w Ordynacji podatkowej. Artykuł 221 Ordynacji podatkowej nakazuje jedynie stosować odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym, a więc Rozdział 15 (Odwołania) Działu IV (Postępowanie podatkowe) ustawy Ordynacja podatkowa. Z kolei z treści art. 235 Ordynacji podatkowej (zawartego w rozdziale 15) wynika, że w sprawach nieuregulowanych w art. 220 - 234, w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji – a zatem także przepisy Rozdziału 2 (Wyłączenie pracownika organu podatkowego oraz organu podatkowego.) Działu IV (Postępowanie podatkowe.) Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, pracownik urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Na tle tego przepisu - w sytuacji, o jakiej mowa w art. 221 Ordynacji podatkowej - dochodziło w przeszłości do rozbieżności w orzecznictwie. Jednakże Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów, rozpoznając przekazane mu do rozpoznania zagadnienie prawne, podjął w dniu 18 lutego 2013 r. uchwałę o sygn. akt I GPS 2/12 stwierdzając, że: "Artykuł 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy". Analizując przesłanki wyłączenia pracownika od załatwienia sprawy wskazać należy, że niepożądana jest taka sytuacja, w której przy rozpoznawaniu sprawy byłby zaangażowany w jej merytoryczne rozpatrzenie (w jej całokształcie) ten sam pracownik, który brał udział w wydaniu decyzji w jej poprzedniej fazie. Uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również musiałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę, co mogłoby wpłynąć na obiektywizm oceny podniesionych zarzutów. Każde wydanie (podpisanie) decyzji przez upoważnionego pracownika w poprzedniej fazie załatwiania sprawy powinno powodować wyłączenie go od udziału w postępowaniu, prowadzonym na podstawie art. 221 Ordynacji podatkowej. Normatywne znaczenie pojęcia "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" musi być spójne również z art. 143 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy może upoważnić funkcjonariusza celnego lub pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Przyjęte w tym przepisie rozwiązanie prawne, upoważniające pracownika jednoosobowego organu podatkowego do wydania decyzji, nie pozwala na przesunięcie kompetencji przyznanych monokratycznemu organowi administracji publicznej na jego aparat pomocniczy, czy też pracownika tego aparatu pomocniczego (v. wyrok TK z 6 grudnia 2011 r., sygn. akt SK 3/11 – OTK ZU-A 2011, nr 10, poz. 113; uchwała NSA z dnia 20 maja 2010 r., sygn. akt I OSP 13/09 – ONSAiWSA 2010, nr 5, poz. 82). Pracownik przez sam fakt działania w granicach upoważnienia nie staje się przez to organem podatkowym, ponieważ działa on zawsze, w granicach przyznanego mu upoważnienia, na rachunek organu podatkowego. Należy bowiem wyraźnie odróżnić pojęcie organu, którego substratem osobowym jest zazwyczaj osoba, mająca status pracownika, od pracownika tego organu. Piastun organu jednoosobowego wykonuje, jak sama nazwa wskazuje, funkcję organu. Stąd też wyłączenie, o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 221 Ordynacji podatkowej może dotyczyć pracownika tego organu, a nie pracownika działającego jako organ. W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro decyzja wydana w I instancji została podpisana przez J. Cz. (zastępcę Dyrektora Izby Celnej w T., działającego z upoważnienia tegoż Dyrektora), to tenże pracownik Izby Celnej podlegał wyłączeniu od rozpoznania sprawy zainicjowanej odwołaniem strony, a więc nie mógł wydać (podpisać) decyzji wydanej w II instancji. Wskazany pracownik izby celnej, jako osoba upoważniona w rozumieniu art. 143 § 1 Ordynacji podatkowej, biorąc udział w podjęciu decyzji administracyjnej w pierwszej instancji (co polegało na jej wydaniu i podpisaniu) nie mógł następnie uczestniczyć w załatwieniu sprawy na kolejnym etapie postępowania, w którym na skutek wniesionego środka zaskarżenia – odwołania – sprawa podlegała ponownemu rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu co do istoty przez ten sam organ. Na etapie postępowania odwoławczego, regulowanego art. 221 Ordynacji podatkowej, pracownik ten powinien zostać wyłączony od rozpatrzenia sprawy, jako pracownik izby celnej, który w rozumieniu przepisu art. 130 § 1 pkt 6 powołanej ustawy brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. W przypadku zatem braku wyłączenia doszło do naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, skoro zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130 - 132 powołanej ustawy. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit b ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję, a o jej wykonalności orzekł na podstawie art. 152 ww. ustawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 ustawy, zasądzając od organu na rzecz skarżącej spółki zwrot poniesionych kosztów postępowania - [...] zł wpis od skargi, [...] zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz [...] zł tytułem wynagrodzenia reprezentującego stronę skarżącą pełnomocnika - § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 490). Wskazania co do dalszego postępowania wynikają wprost z motywów wyroku. Ponowne rozpatrzenie odwołania strony przez Dyrektora Izby Celnej w T. powinno zostać dokonywane przez pracownika nie biorącego udziału w postępowaniu zakończonym wydaniem decyzji w I instancji. Z uwagi na przyczynę uchylenia zaskarżonej decyzji tj. naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji obligatoryjny powrót sprawy do jej merytorycznego rozstrzygnięcia przez właściwy organ podatkowy, Sąd nie odniósł się do pozostałych zarzutów skargi, uznając to za przedwczesne.