II SA/Bd 369/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Joanna Brzezińska (spr.) Sędziowie sędzia WSA Jarosław Wichrowski asesor WSA Mariusz Pawełczak Protokolant sekretarz sądowy Dominika Matuszewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2024 r. sprawy ze skargi J. K., M. K. i P. K. [...] spółki cywilnej J. , M. , P. K. z siedzibą w K. na decyzję Inne z dnia [...] lutego 2024 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania dotyczącego opłaty zmiennej za usługi wodne 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy pkt II decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni Wód [...] z dnia [...] grudnia 2023 r. nr [...], 2. uchyla pkt II decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni Wód [...] z dnia [...] grudnia 2023r. nr [...] 3. uchyla informację Dyrektora Zarządu Zlewni Wód [...] z dnia [...] grudnia 2023 r. nr [...] ustalającą wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne za okres III kwartału 2022 r., 4. w pozostałej części oddala skargę, 5. zasądza od Inne solidarnie na rzecz skarżących kwotę 300 (trzysta) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Zarządu Zlewni Wód Polskich w Inowrocławiu (zwany dalej "Dyrektorem Zarządu Zlewni") informacją z 7 listopada 2022 r. nr 1968 ZZ Inowrocław, OZ/III kwartał/2022 (znak BD.ZUO.1.4701.1968.OZ.2022.KH) ustalił podmiotowi: M. Spółka Cywilna w K. za okres III kwartału 2022 r. opłatę zmienną w wysokości 73 zł za pobór wody piętrzonej do napędu turbin M. na istniejących obiektach hydrotechnicznych stopnia wodnego w Ł.. Organ wskazał, że opłatę obliczono zgodnie z art. 272 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne w związku z pozwoleniem wodnoprawnym udzielonym przez Starostę Żnińskiego decyzją z 30 czerwca 2015 r. znak OŚ.6341.2.2015. Od powyższej informacji podmiot zobowiązany nie wniósł reklamacji oraz uiścił ją w całości 29 listopada 2022 r. Zawiadomieniem z 23 października 2023 r. Dyrektor Zarządu Zlewni na podstawie art. 61 § 4 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (w skrócie "k.p.a.") oraz art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa lub "o.p.") zawiadomił J. K., M. K. i P. K. (tj. Skarżących) o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie określenia podmiotowi M. Spółka Cywilna w K. wysokości opłaty zmiennej za okres III kwartału 2022 r. za usługi wodne obejmujące pobór wód powierzchniowych na podstawie ww. pozwolenia wodnoprawnego. Decyzją z 4 grudnia 2023 r. znak BD.ZUO.1.4701.1968.OZ.2022.KH (sprostowaną postanowieniem z 25 stycznia 2024 r.), Dyrektor Zarządu Zlewni na podstawie m.in. art. 105 § 1 k.p.a. i art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 300 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 1478 ze zm., dalej "p.w."): 1. umorzył postępowanie w sprawie ustalenia podmiotowi: M. Spółka Cywilna w K. opłaty zmiennej za usługi wodne obejmujące pobór wód piętrzonych do napędu turbin M. na istniejących obiektach hydrotechnicznych stopnia wodnego w Ł. naliczonej na podstawie pozwolenia wodnoprawnego wydanego przez Starostę Żnińskiego decyzją z 30 czerwca 2015 r. znak OŚ.6341.2.2015, które nie stało się ostateczne, za okres III kwartału 2022 r., 2. ustalił ww. podmiotowi wysokość nadpłaty w opłacie zmiennej za III kwartał 2022 r. za wymienione w punkcie I usługi wodne w wysokości 73,00 zł. W uzasadnieniu Dyrektor Zarządu Zlewni powołał się na oświadczenie podmiotu zobowiązanego do składania oświadczeń dotyczących usługi wodnej polegającej na poborze wód piętrzonych do napędu turbin M. na istniejących obiektach hydrotechnicznych stopnia wodnego w Ł. za okres III kwartału 2022 r., które wpłynęło do Zarządu Zlewni Wód Polskich w Inowrocławiu 25 października 2022 r. Stanowiło ono, zgodnie z art. 272 ust. 17 p.w. podstawę ustalenia podmiotowi, w drodze informacji, opłaty zmiennej za okres III kwartału 2022 r. w wysokości 73,00 zł. Informacja ta została doręczona podmiotowi 15 listopada 2022 r., a 22 listopada 2022 r. podmiot dokonał zapłaty ww. opłaty zmiennej na wskazany rachunek bankowy. Dalej organ wskazał na wszczęcie z urzędu 23 października 2023 r. postępowania w sprawie ustalenia dla podmiotu M. Spółka Cywilna ul. [...] w K. , wysokości opłaty zmiennej za ww. okres oraz, że w trakcie przeprowadzonych czynności ujawniono, że podmiot ww. oświadczeniu wykazał, że korzysta z przedmiotowych usług w oparciu o pozwolenie wodnoprawne udzielone ww. decyzją Starosty Żnińskiego z 30 czerwca 2015 r. Organ opisał następnie dalszy przebieg postępowania administracyjnego, w którym wydana została powyższa decyzja o pozwoleniu wodnoprawnym na szczególne korzystanie z wód polegające na korzystaniu z wody piętrzonej stopnia wodnego Ł. do celów energetycznych. Pozwolenie wodnoprawne, udzielone decyzją Starosty Żnińskiego z 30 czerwca 2015 r. znak OŚ.6341.2.2015, zostało uchylone decyzją Prezesa Wód Polskich z 31 marca 2020 r. nr 56/2020/KUZ, znak KUZ.421.41.5.2019.KB, a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Zarządu Zlewni decyzją z 31 maja 2023 r. znak BD.ZUZ.1.4210.55.2023.PK udzielił pozwolenia wodnoprawnego, na korzystanie z usług wodnych dla celów energetycznych na potrzeby prawidłowego funkcjonowania M. w Ł. jednakże decyzja ta została uchylona decyzją Prezesa Wód Polskich z 28 września 2023 r. nr 56/2023/KUZ, znak KUZ.4219.20.2023.LC, a postępowanie przed organem I instancji umorzone. Na tej podstawie Dyrektor Zarządu Zlewni uznał, że ww. podmiot korzystał z usług wodnych polegających na poborze wód powierzchniowych dla celów energetycznych na potrzeby prawidłowego funkcjonowania M. w okresie III kwartału 2022 r. bez ważnego pozwolenia wodnoprawnego. Stwierdził, że powinno to stanowić podstawę umorzenia postępowania w związku z dokonaniem przez podmiot płatności kwoty wynikającej z informacji z 7 listopada 2022 r. w wysokości 73,00 zł oraz należało ustalić wysokość nadpłaty w prawidłowej wysokości. Dalej organ wywiódł, że w związku z dokonana wpłatą w wysokości 73,00 zł za przedmiotowe usługi wodne naliczonej za III kwartał 2022 r. została ona uiszczona w całości, a działając na podstawie art. 74a Ordynacji podatkowej należało określić wysokość nadpłaty w opłacie zmiennej za usługi wodne za ww. okres w wysokości 73,00 zł. Organ powołał się na art. 300 ust. 1 p.w. odsyłający do odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej oraz art. 72 § 1 pkt 1 o.p. zgodnie z którym za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący wnieśli o jej uchylenie, zarzucając naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego tj.: - art. 105 k.p.a. poprzez bezpodstawne uznanie, że postępowanie w sprawie ustalenia opłaty zmiennej za usługi wodne obejmujące pobór wód piętrzonych do napędu turbiny M. na istniejących obiektach hydrotechnicznych stopnia wodnego w Ł. stało się bezprzedmiotowe, - art. 6, art. 7, art. 8 i art. 77 § 1 k.p.a. przez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności dotyczących zawinienia organów administracyjnych w braku uzyskania nowego pozwolenia wodnoprawnego przez stronę oraz braku winy strony w tym, że nie uzyskała nowego pozwolenia wodnoprawnego, w konsekwencji naruszenie zasady praworządności i prawdy obiektywnej oraz zaufania obywateli do władzy publicznej polegającej na obciążaniu podmiotu negatywnymi konsekwencjami, skutkami zawinionego działania władzy publicznej; - art. 280 pkt 1 p.w. poprzez jego błędną wykładnię na skutek przyjęcia, że podmiot korzystający z usług wodnych ponosi opłatę podwyższoną bez uwzględnienia okoliczności, które doprowadziły do nieuzyskania pozwolenia wodnoprawnego w postaci zaskarżania wydawanych przez organ I instancji pozwoleń wodnoprawnych przez inne jednostki organizacyjne w sprawach gospodarowania wodą; tj. Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Poznaniu - decyzji z 30 czerwca 2015r. oraz Zarządu Gospodarki Wodnej Bydgoszczy Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie - decyzji z 31 maja 2023 r., braku zawinienia strony w uzyskaniu nowego pozwolenia wodnoprawnego i nieuzasadnionego opóźnieniu w wydaniu decyzji po stronie władzy publicznej, - art. 414 ust. 2 p.w. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że skarżący nie posiadają pozwolenia wodnoprawnego, w sytuacji gdy pozwolenie wodnoprawne udzielone decyzją Starosty Żnińskiego z 20 kwietnia 2009 r. znak OŚ.6223-1/09 nie wygasło. Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Bydgoszczy decyzją z 19 lutego 2024 r. znak D.RUO.4701.20.2024.AMD utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że strona odwołująca korzysta z wód rzeki N. bez wymaganego pozwolenia wodnoprawnego, ponieważ żadne z wydanych pozwoleń wodnoprawnych nie uzyskało waloru ostateczności. Podkreślił przy tym, że decyzja nieposiadająca waloru ostateczności i nieopatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności nie może być wykonywana, dlatego też strona nie była uprawniona do korzystania z wód rzeki N. na potrzeby elektrowni wodnej. Odnosząc się do treści odwołania, organ II instancji wskazał, że art. 414 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne obowiązuje od 1 stycznia 2018 r. w związku z czym nie ma zastosowania do wniosków o ustalenie kolejnego okresu obowiązywania pozwolenia wodnoprawnego złożonych przed dniem 1 stycznia 2018 r. Dodał, że ustawa z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne na mocy, której udzielono pozwolenia wodnoprawnego z 30 czerwca 2015 r. nie umożliwiała ustalenia kolejnego okresu obowiązywania pozwolenia wodnoprawnego. Organ wskazał, że w 2015 r. nie procedował wniosku o ustalenie kolejnego okresu obowiązywania pozwolenia wodnoprawnego z 20 kwietnia 2009 r., lecz wniosek o udzielenie nowego pozwolenia wodnoprawnego, tj. wniosek z 5 marca 2015 r. w sprawie udzielenia pozwolenia wodnoprawnego na szczególne korzystanie z wód polegające na korzystaniu z wody piętrzonej stopnia wodnego Ł. do celów energetycznych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na powyższą decyzję M. K., J. K., P. K. wspólnicy M. s.c. J., M., P. K. z siedzibą w K. (dalej jako: "Skarżący") powtórzyli zarzut odwołania naruszenia art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. (w zw. z art. 136 k.p.a.) oraz art 280 pkt 1 p.w., a dodatkowo zarzucili naruszenie: - art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. poprzez brak zawieszenia postępowania w sprawie w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji zależało od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego tj. okoliczności posiadania pozwolenia wodnoprawnego przez Skarżących, przez sąd (postępowanie z ich skargi na decyzję Prezesa Wód Polskich z 28 września 2023 r. nr 56/2023/KUZ), - art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art 101 § 1 k.p.a. poprzez brak wydania postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania, - art. 107 § 3 k.p.a. poprzez sporządzenie niewystarczającego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, wewnętrzną sprzeczność w treści uzasadnienia, brak odniesienia się przez organ do stawianych w odwołaniu zarzutów naruszenia art. 280 pkt 1 p.w., niewyjaśnienie przesłanek faktycznych i prawnych wydanego rozstrzygnięcia, co powoduje arbitralność podjętej decyzji. Ponadto skarżący zarzucili, iż art. 272 ust. 3 p.w., przywołany przez organy jak podstawa zastosowania opłaty za pobór wody, nie znajduje zastosowania do małej elektrowni wodnej. Woda pobrana dla celów energetyki wodnej, nieprzeznaczona wprost do produkcji energii elektrycznej, to woda przeznaczona do chłodzenia instalacji cieplnej w elektrowniach przy wykorzystaniu kominów chłodniczych w elektrowniach lub elektrociepłowniach. Tymczasem, jak wyjaśnili, M. [...] na jazie nie posiada ww. instalacji z uwagi na małą moc zainstalowaną (75kW). Zdaniem skarżących przepis art. 272 ust. 3 p.w. ma zastosowanie do elektrowni, które wymagają chłodzenia wodą, gdzie ilości energii elektrycznej wyprodukowanej w obiekcie energetyki wodnej, wyrażana jest w MW. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Bydgoszczy wniósł jej oddalenie podkreślając, że faktem udowodnionym w sprawie jest, że w okresie za który została naliczona opłata zmienna nie obowiązywało pozwolenie wodnoprawne udzielone decyzją z dnia 30 czerwca 2015 r. w związku z czym nie zachodziła konieczność wyjaśniania stanu faktycznego w zakresie posiadania ww. pozwolenia wodnoprawnego oraz nie było podstaw do zawieszenia postępowania, gdyż toczące się postępowanie przed sądem administracyjnym (WSA w Warszawie) dotyczy pozwolenia wodnoprawnego udzielonego decyzją z dnia 31 maja 2023 i nie dotyczy ważności decyzji z dnia 30 czerwca 2015 r., w oparciu o którą prowadzono postępowanie w sprawie ustalenia opłaty zmiennej za pobór wód do napędu turbin M. . Organ wskazał również, że podniesiona w skardze kwestia, że przepis art. 272 ust. 3 p.w. ma zastosowanie wyłącznie do elektrowni, które wymagają chłodzenia wodą, nie ma znaczenia dla istoty przedmiotowego postępowania, zaznaczają przy tym, że podmiot w składanych oświadczeniach podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne wskazywał w pkt 37 lit. a) ilość MWh wyprodukowanej energii elektrycznej w obiekcie energetyki wodnej, a także że nie ma przeszkody w wyliczeniu wysokości opłaty, jeżeli podmiot w oświadczeniu wskazuje ilość energii elektrycznej wyprodukowanej w obiekcie energetyki wodnej, wyrażonej w MWh, bez podania ilości wód powierzchniowych pobranych bezzwrotnie na potrzeby technologiczne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlegała uwzględnieniu, aczkolwiek zasadniczo z przyczyn, które Sąd uwzględnił z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej: "p.p.s.a."). Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Bydgoszczy (dalej "Dyrektor RZGW") z 19 lutego 2024 r. (znak D.RUO.4701.20.2024.AMD) utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni Wód Polskich w Inowrocławiu ("Dyrektor Zarządu Zlewni") z 4 grudnia 2023 r., którą organ ten 1. umorzył postępowanie w sprawie ustalenia podmiotowi: M. Spółka Cywilna w K. opłaty zmiennej za usługi wodne obejmujące pobór wód piętrzonych do napędu turbin M. na istniejących obiektach hydrotechnicznych stopnia wodnego w Ł. naliczonej na podstawie pozwolenia wodnoprawnego wydanego przez Starostę Żnińskiego decyzją z 30 czerwca 2015 r. znak OŚ.6341.2.2015, które nie stało się ostateczne, za okres III kwartału 2022 r., 2. ustalił wysokość nadpłaty w opłacie zmiennej za III kwartał 2022 r. za wymienione w punkcie I usługi wodne w wysokości 73,00 zł. Na wstępie należy wskazać na nieprecyzyjny sposób oznaczenia adresata decyzji. Organ w sentencji decyzji wskazał, że umarza postępowanie i ustala nadpłatę podmiotowi określanemu jako "J. K., M. K., P. K. M. Spółka Cywilna", natomiast w zestawieniu adresatów decyzji wskazano poszczególnych wspólników spółki. Powyższe oznaczenie adresata decyzji wskazywać może, że podmiotem zobowiązanym jest spółka cywilna, a nie jej wspólnicy. Tymczasem spółka cywilna nie posiada zdolności prawnej, zdolności do czynności prawnych ani zdolności sądowej. To wspólnicy spółki cywilnej a nie spółka, mają status przedsiębiorców (art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców.). Spółka cywilnej, będąc stosunkiem zobowiązaniowym, a nie podmiotem praw i obowiązków, nie może zostać zatem uznana za podmiot zobligowany do ponoszenia opłaty za usługi wodne. Obowiązek ten obciąża wspólników spółki cywilnej. Dodatkowo wskazać należy, że przedmiotowa spółka działa pod firmą "M. " spółka cywilna J., M., P. K. z siedzibą w K. . Zgodnie z art. 267 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, do instrumentów ekonomicznych służących gospodarowaniu wodami należą m.in.: 1) opłaty za usługi wodne i 2) opłaty podwyższone. Opłaty za usługi wodne uiszcza się m.in. za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych (art. 268 ust. 1 pkt 1 p.w.). Opłata za usługi wodne za pobór wód składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej uzależnionej od ilości wód pobranych (art. 270 ust. 1). Przy czym za pobór wód do celów elektrowni wodnych opłaty stałej nie ponosi się (art. 270 ust. p.w.). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wielokrotnie już prezentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym usługa wodna obejmująca "korzystanie z wód do celów energetyki wodnej" jest tożsama z usługą wodną polegającą na "poborze wód podziemnych i powierzchniowych", o którym mowa w art. 268 ust. 1 pkt 1 p.w. W konsekwencji oznacza to, że zachodzą podstawy do ustalenia opłaty zmiennej, a pobór wód na cele elektrowni wodnych, który jest także poborem wód podziemnych lub powierzchniowych, może się także wiązać z obowiązkiem poniesienia opłaty podwyższonej, o której mowa w art. 280 ust. 1 pkt 1 lit. a p.w. (por. wyroki NSA: z 15 października 2021 r. sygn. III OSK 3881/21, z 27 czerwca 2023 r. sygn. III OSK 2479/21, z 27 czerwca 2023 sygn. III OSK 356/22, w CBOSA, z 23 kwietnia 2024 r. publ. ZNSA 2023, nr 1, str. 36). Wskazano w ww. wyrokach, że ustawodawca w art. 35 ust. 3 ustawy Prawo wodne enumeratywnie wyliczył rodzaje usług wodnych, wskazując, iż obejmują one między innymi "pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych" (pkt 1), ale także "korzystanie z wód do celów energetyki, w tym energetyki wodnej" (pkt 6). Zgodnie z art. 270 ust. 4 ustawy Prawo wodne, opłatę za pobór wód do celów elektrowni wodnych ponosi się wyłącznie za ilość energii elektrycznej wyprodukowanej w obiekcie energetyki wodnej z wykorzystaniem wody pobranej zwrotnie, rozumianej jako woda, która została pobrana, wykorzystana, a następnie odprowadzona w tej samej ilości i niepogorszonej jakości, oraz za pobraną bezzwrotnie wodę technologiczną nieprzeznaczoną wprost do produkcji energii elektrycznej. Z kolei art. 272 odnosi się do ustalenia wysokości opłaty zmiennej, którą zgodnie z ust. 3 za pobór wód do celów elektrowni wodnych ustala się jako sumę iloczynów jednostkowej stawki opłaty i ilości energii elektrycznej wyprodukowanej w obiekcie energetyki wodnej, wyrażonej w MWh, oraz stawki opłaty i ilości wód podziemnych lub wód powierzchniowych pobranych bezzwrotnie na potrzeby technologiczne, wyrażonej w m3, nieprzeznaczonej wprost do produkcji energii elektrycznej. Należy zgodzić się z NSA, że przepis art. 270 ust. 4 p.w. nie wyraża reguły zakodowanej w 35 ust. 3 ustawy, która nakazuje wyróżnić usługi wodne jako różne procesy funkcjonalne i w konsekwencji rzutuje na sposób klasyfikowania usług wodnych pod kątem opłat za nie. Oznacza to, że w realiach sprawy, na podstawie art. 35 ust. 3 pkt 1 i art. 268 ust.1 pkt 1 p.w., pobór wód zakładający jej natychmiastowe odprowadzenie, jest poborem "wód podziemnych lub wód powierzchniowych". Jest to przypadek czynności będącej elementem procesu usługi wodnej korzystania z wód do celów energetyki z art. 35 ust. 3 pkt 6 p.w., z którym powiązano obowiązek ponoszenia opłaty zmiennej. Skoro w zamkniętym katalogu usług wodnych podlegających opłacie, sformułowanym w art. 268 ust. 1 pkt 1 ustawodawca zamieścił ogólnie opisaną usługę: "pobór wód podziemnych i powierzchniowych", to należy przyjąć, że "pobór wód do celów elektrowni wodnych" mieści się w "poborze wód podziemnych i powierzchniowych. Usługa wodna obejmująca korzystanie z wód do celów energetyki wodnej jest więc tożsama z usługą wodną polegającą na poborze wód powierzchniowych, co oznacza, że zachodzą przesłanki do ustalenia opłaty zmiennej. W myśl ust. 16a art. 272 p.w. podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne za pobór wód do celów elektrowni wodnych jest obowiązany przekazywać Wodom Polskim deklaracje kwartalne o ilości energii elektrycznej wyprodukowanej w obiekcie energetyki wodnej, wyrażonej w MWh, zgodnie z wzorem zamieszczonym w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej Wód Polskich, w terminie 14 dni od dnia, w którym upływa dzień przypadający na koniec każdego kwartału. Zawartość tej deklaracji określa ust. 16b. W przedmiotowej sprawie podmiot zobowiązany w deklaracji (oświadczeniu) z 25 października 2022 r., określił obiekt energetyki wodnej, którego ona dotyczy, powołując się na korzystanie z wody piętrzonej na podstawie pozwolenia wodnoprawnego wydanego przez Starostę Żnińskiego decyzją z 30.06.2015 r. (znak OŚ.6341.2.2015) z datą obowiązywania do 30.06.2035 r., a także ilości energii elektrycznej wyprodukowanej w obiekcie energetyki wodnej za sporny kwartał. Na tej podstawie Zarząd Zlewni informacją z 7 listopada 2022 r. nr 1968 ZZ Inowrocław, OZ/ III kwartał/2022 w związku z ww. pozwoleniem wodnoprawnym ustalił dla podmiotu M. Spółka Cywilna w K. za okres III kwartału 2022 r. opłatę zmienną za usługi wodne w wysokości 73,00 zł – za pobór wody piętrzonej do napędu turbin M. na istniejących obiektach hydrotechnicznych stopnia wodnego w Ł.. Opłatę zmienną ustalono na podstawie art. 272 ust. 3 p.w., jako sumę iloczynu jednostkowej stawki opłaty zmiennej do celów elektrowni wodnych (1,24 zł – za 1 MWh) i ilości wyprodukowanej energii elektrycznej (59,0360 MWh) oraz iloczynu jednostkowej stawki opłaty zmiennej za pobór wód powierzchniowych pomnożonej przez współczynnik różnicujący odpowiadający procesowi uzdatniania (2,8) oraz współczynnik różnicujący właściwy dla części obszaru państwa (1,1) i ilości pobranych wód powierzchniowych (0,00 m3). Uwzględniając jednostkową stawkę opłaty zmiennej określoną w § 5 ust. 1 pkt 37 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U. poz. 2473). Informację doręczono 15 listopada 2022 r. (zwrotne potwierdzenie odbioru w aktach adm.). Niesporne jest to, że od tej informacji podmiot zobowiązany nie wniósł reklamacji i w przepisanym terminie opłata zmienna została uiszczona w całości w terminie14 dni. W myśl art. 300 ust. 1 – 1b p.w. do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim a wykonują je dyrektorzy zarządów zlewni Wód Polskich. Z kolei właściwy dyrektor regionalnego zarządu gospodarki wodnej Wód Polskich pełni funkcję organu wyższego stopnia w rozumieniu przepisów k.p.a. w stosunku do dyrektorów zarządów zlewni Wód Polskich. Dyrektor Zarządu Zlewni Wód Polskich w Inowrocławiu 23 października 2023 r. na podstawie art. 61 § 4 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej ("o.p") zawiadomił Skarżących o wszczęciu z urzędu postępowania administracyjnego w sprawie: "określenia podmiotowi M. Spółka cywilna J.M.P. K. wysokości opłaty zmiennej za okres III kwartału 2022 r. za usługi wodne obejmujące pobór wód powierzchniowych na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Starostę Żnińskiego decyzją z 30 czerwca 2015 r. Wskazać wobec tego należy, że zgodnie z art. 21 § 3 o.p. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu decyzji z 4 grudnia 2023 r. organ I instancji wskazał, że z dokonanych ustaleń wynika, że strona skarżąca nie posiadała w okresie III kwartału 2022 r. pozwolenia wodnoprawnego. Pozwolenie wodnoprawne na szczególne korzystanie z wód dla celów energetycznych (M. w Ł.) udzielone decyzją z 30 czerwca 2015 r. zostało bowiem uchylone decyzją organu II instancji z 31 marca 2020 r. a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia. Dyrektora Zarządu Zlewni decyzją z 31 maja 2023 r., ponownie wydał pozwolenie wodnoprawne na korzystanie z usług wodnych obejmujących pobór wód powierzchniowych do celów energetycznych na potrzeby funkcjonowania M. wraz rygorem natychmiastowej wykonalności. Zostało ono jednak uchylone ostateczną decyzją Prezesa Wód Polskich z 28 września 2023 r., który jednocześnie umorzył postępowanie organu I instancji. Wobec tej argumentacji Sąd zwraca szczególną uwagę, że skarżący jeszcze przed wejściem w życie obecnej ustawy Prawo wodne z 2017 r., dysponowali pozwoleniem wodnoprawnym na szczególne korzystanie z wód rzeki N. w km 116 drogi wodnej [...] do celów energetycznych polegające na poborze wody piętrzonej do napędu turbiny M. (decyzja Starosty Żnińskiego z 20 kwietnia 2009 r. OŚ.6223-1/09). Zasadnie przy tym organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 135 ust. 1 ustawy Prawo wodne z 2001 r. pozwolenie to wygasło z upływem okresu na jaki je udzielono tj. z dniem 30 czerwca 2015 r. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2022 r. sygn. III OSK 5378/21, CBOSA). W tym zakresie sąd podziela argumentację prawną i wykładnię przepisów Prawa wodnego z 2001 r. oraz z 20 lipca 2017 r., wskazaną w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Nie jest prawidłowe twierdzenie Skarżących, że art. 414 ust. 2 nowej ustawy (która weszła w życie 1 stycznia 2018 r.), może mieć zastosowania do pozwolenia wodnoprawnego z 20 kwietnia 2009 r., które wygasło już kilka lat przed jej wejściem w życie (tj. z dniem 30 czerwca 2015 r.). Zasadnie jednak Skarżący podnoszą jako istotną okoliczność w sprawie, że już na kilka miesięcy przed upływem okresu na jaki uzyskali uprzednie pozwolenie tj. 5 marca 2015 r. złożony został wniosek podmiotu prowadzącego M. do właściwego starosty o udzielenie kolejnego pozwolenia wodnoprawnego na szczególne korzystanie z wód piętrzonych w ww. zakresie. Decyzją z 30 czerwca 2015 r. Starosta Żniński udzielił M. s.c. J.M.P K. pozwolenia wodnoprawnego na szczególne korzystanie z wód polegające na korzystaniu z wody piętrzonej stopnia wodnego Ł. do celów energetycznych. Decyzja ta jednak nie stała się wykonalna, bowiem w wyniku odwołań i następnie wyroków sądów administracyjnych była dwukrotnie uchylana i ostatecznie sprawa przekazana do ponownego rozpoznania organowi I instancji (którym stał się Dyrektor Zarządu Zlewni) decyzją Prezesa Wód Polskich z 31 marca 2020 r. Tym samym nieprawidłowe jest twierdzenie, że to pozwolenie wodnoprawne nigdy nie weszło do obrotu prawnego (str. 5 uzasadnienia skarżonej decyzji). Weszło do obrotu prawnego z chwilą doręczenia go stronom postępowania i wywołało związane z tym skutki prawne, np. uruchomiło bieg terminu do wniesienia odwołania. Odróżnić należy kwestię pozostawania decyzji administracyjnej w obrocie prawnym od podlegania tej decyzji wykonaniu, w rozumieniu art. 130 k.p.a. W konsekwencji zasadnie twierdzi organ odwoławczy, że pozwolenie wodnoprawne udzielone decyzją z 30 czerwca 2015 r. nigdy nie stało się ostateczne i wykonalne. Dyrektor Zarządu Zlewni dopiero decyzją z 31 maja 2023 r. rozstrzygnął sprawę ponownie udzielając J. K., M. K. i P. K. wspólnikom spółki cywilnej M. s.c. J.M.P. K. pozwolenia wodnoprawnego na szczególne korzystanie z wód polegające na korzystaniu z wód do celów energetycznych z rzeki N. prowadzonych kanałem obiegowym, na potrzeby 3 turbin M. w Ł.. Decyzji ten nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Ww. pozwolenie wodnoprawne mimo, że nieostateczne podlegało zatem wykonaniu aż do dnia doręczenia stronie postanowienia Prezesa Wód Polskich z 14 lipca 2023 r. wstrzymującego natychmiastowe wykonanie decyzji organu I instancji – na wniosek odwołującego się Regionalnego Zarządu Gospodarki Wód Polskich w Bydgoszczy (jako strony postępowania). Pozwolenie wodnoprawne udzielone decyzją z 31 maja 2023 r. zostało następnie uchylone ostateczną decyzją Prezesa Wód Polskich z 28 września 2023 r., który jednocześnie umorzył postępowanie organu I instancji w tej sprawie. Powyższe okoliczności wskazał w uzasadnieniu organ odwoławczy i wynikają z analizy akt administracyjnych sprawy pod sygn. II SA/Bd 236/24 w przedmiocie opłaty podwyższonej za korzystanie z usług wodnych bez wymaganego pozwolenia wodnoprawnego w III kwartale 2022 r. W okolicznościach tej sprawy Sąd nie podziela nadmiernie uproszczonego i subiektywnego stwierdzenia organu odwoławczego, że M. s.c. J.M.P. K. "nie była uprawniona do korzystania z wód rzeki N. na potrzeby elektrowni wodnej, ponieważ nie posiadała ostatecznej decyzji udzielającej pozwolenia wodnoprawnego w tym zakresie". Takie stanowisko pomija bowiem istotne okoliczności, w tym to, że postępowanie administracyjne w sprawie udzielenia pozwolenia wodnoprawnego w tej sprawie toczyło się od 5 marca 2015 r. ponad 8 lat, co jest sprzeczne nie tylko z zasadą szybkości postępowania i terminami załatwienia spraw ale przede wszystkim narusza zasadę demokratycznego państwa prawnego mającą umocowanie w art. 2 Konstytucji RP. Z przebiegu postępowania administracyjnego w sprawie pozwolenia wodnoprawnego wynika jednoznacznie, że zarówno Dyrektor Zarządu Zlewni, jak i kierowany przez niego organ Wód Polskich z urzędu już w 2020 r. posiadali z urzędu wiedzę o uchyleniu w trybie odwoławczym pozwolenia wodnoprawnego udzielonego Skarżącym decyzją Starosty z 30 czerwca 2015 r. ostateczną decyzją kasacyjną Prezesa Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z 31 marca 2020 r. Do ponownego rozpatrzenia tej sprawy był bowiem zobowiązany jako organ I instancji właśnie Dyrektor Zarządu Zlewni Wód Polskich w Inowrocławiu. Oznacza to, że w dacie złożenia przez podmiot zobowiązany deklaracji za III kwartał 2022 r. Dyrektor Zarządu Zlewni jak również Zarząd Zlewni kierując informację z 7 listopada 2022 r. o wysokości i sposobie wyliczenia należnej opłaty zmiennej za przedmiotowe usługi wodne wiedzieli że pozwolenie wodnoprawne z 30 czerwca 2015 r. zostało ostatecznie wyeliminowane z obrotu prawnego. Uwzględniając z kolei przebieg niniejszego postępowania i treść wydanych w sprawie decyzji należy stwierdzić, że organ wbrew dyspozycji art. 21 § 3 o.p. nie wszczął przedmiotowego postępowania w celu ponownego ustalenia należnej za dany okres wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne (z uwzględnieniem nowy okoliczności) – tym razem w trybie konstytutywnej decyzji administracyjnej. Organ I instancji dążył natomiast, bez podania w tym zakresie stosownej podstawy materialnoprawnej, przede wszystkim do wzruszenia skutków prawnych informacji z 7 listopada 2022 r. ustalającej wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne (w związku z kwestią dotyczącą dysponowania pozwoleniem wodnoprawnym), i wyłącznie temu służyło wszczęcie postępowania, które organ I instancji umorzył, a jednocześnie uznał, że uiszczona opłata zmienna w całości stanowi nadpłatę. W okolicznościach tej sprawy z pewnością podstawy do wydania decyzji wymiarowej, zgodnie z art. 21 § 3 o.p. nie mógł stanowić brak zapłaty opłaty zmiennej za usługi wodne, czy też brak złożenia deklaracji. Organ nie stwierdził również, aby wysokość należnej opłaty zmiennej za usługi wodne za sporny okres była inna niż wysokość opłaty uiszczonej na podstawie informacji z 7 listopada 2022 r. Nie wyjaśnił czy i jaki w ogóle wpływ na sposób ustalenia i wysokość opłaty zmiennej za przedmiotowe usługi wodne miało ww. pozwolenie wodnoprawne. Tym bardziej niezrozumiałe jest dlaczego w postępowaniu wymiarowym w sprawie ustalenia wysokości ww. opłaty zmiennej za usługi wodne, mimo niedokonania faktycznie wyliczenia wysokości należnej za przedmiotowy kwartał opłaty zmiennej, ustalono jednak nadpłatę wskazując na nienależność uiszczonej opłaty. Mimo zatem braku wszczęcia postępowania w sprawie nadpłaty, lub też rozszerzenia zakresu postępowania zastosowano przepisy regulujące inne instrumenty dotyczące zobowiązań podatkowych (art. 63 § 1, art. 72 § 1 pkt 1, art. 74a, art. 76a ust. 1 o.p) w zw. z art. 300 Prawa wodnego. Żaden z organów nie wyjaśnił nadto, z jakich powodów uznał, że zaistniały przesłanki do ustalenia nadpłaty w opłacie zmiennej za III kwartał 2022 r. w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 o.p, zatem że opłata ta została w całości nadpłacona lub nienależnie zapłacona. Z tych wszystkich powodów Sąd stwierdził, że wszczęcie przedmiotowego postępowania administracyjnego miało w istocie charakter pozorny bowiem rzeczywistym celem organu nie było zweryfikowanie wysokości opłaty wodnoprawnej za sporny okres i prawidłowe określenie jej wysokości, a jedynie "umorzenie postępowania" w sprawie ustalenia opłaty zmiennej za przedmiotowe usługi wodne "naliczonej na podstawie pozwolenia wodnoprawnego wydanego przez Starostę Żnińskiego decyzją z dnia 30 czerwca 2015 r. (...), które nie stało się ostateczne, za okres III kwartału 2022 r." Takie postępowanie się jednak nie toczyło i nie mogło obecnie wzruszyć czynności materialno-technicznej wydanej poza postępowaniem administracyjnym – informacji z 7 listopada 2022 r. Wyjaśnić w tym miejscu trzeba, że informacja ustalająca wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne, wydawana na podstawie art. 272 ust. 17 Prawa wodnego, nie ma charakteru władczego i nie jest decyzją. Stanowi ona "przeddecyzyjną" czynność materialno-techniczną, podejmowaną poza jakimkolwiek postępowaniem administracyjnym lub podatkowym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 grudnia 2021 r. sygn. akt III OSK 4553/21, z 26 września 2023 r. sygn. akt III OSK 988/22). Informacja ma cechy propozycji dotyczącej wysokości opłaty, skierowanej do podmiotu korzystającego z wód. Do wszczęcia postępowania administracyjna dochodzi dopiero z momentem złożenia reklamacji, która zgodnie z art. 273 ust. 1 p.w. stanowi "żądanie strony" o jakim mowa w art. 61 § 1 i art. 79a § 1 k.p.a. Podstawą do wszczęcia postępowania jest również sytuacja, gdy doszło do bezskutecznego upływu 14-dniowego terminu od dnia doręczenia informacji do wniesienia opłaty. W tej sytuacji właściwy organ określa wysokość opłaty w drodze decyzji (por. art. 272 ust. 19 p.w.). W związku z tym w przypadku gdy podmiot korzystający z usług wodnych i zobowiązany do uiszczenia m.in. opłaty zmiennej z tego tytułu, nie zakwestionował wysokości opłaty wskazanej mu w informacji organu Wód Polskich z 7 listopada 2022 r. w drodze reklamacji, i niespornie opłatę tę w całości uiścił (taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie) oznacza to, że nie toczyło się w tej sprawie postępowanie administracyjne. W orzecznictwie wskazuje się, że z uwagi na zasadniczą różnicę pomiędzy informacją ustalającą wysokość opłaty wodnoprawnej określoną w art. 272 ust. 17 p.w., która jest sui generis formą działania administracji o charakterze wzruszalnym (czynności materialno-techniczna por. wyrok NSA z 26 września 2023 r. sygn. III OSK 758/22), a decyzją administracyjną o charakterze konstytutywnym wydawaną na podstawie art. 272 ust. 18 lub art. 273 ust. 6 p.w., uzasadnia to – na mocy art. 300 p.w. – wśród przepisów o.p. poszukiwać trybu właściwego do kwestionowania tej informacji, w przypadku, gdy po dacie jej wydania zaistnieją okoliczności wskazane w o.p., a nieuwzględnione w p.w. Z możliwości tej mogą korzystać zarówno strona, jak i organ w sytuacji np. nadpłaty zobowiązania czy też zaległości podatkowej. W ocenie Sądu nie znajduje jednak w okolicznościach sprawy uzasadnionych podstaw przekonanie organów Wód Polskich, że obecne stwierdzenie o korzystaniu przez podmiot z usług wodnych na potrzeby energetyki wodnej bez ważnego pozwolenia wodnoprawnego (które zostało uchylone decyzją kasacyjną do ponownego rozpatrzenia), samoistnie skutkować winno dążeniem do całkowitego "wzruszenia" skutków prawnych ww. informacji ustalającej wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne oraz uiszczonej na jej podstawie opłaty zmiennej. Skutku takiego organ nie mógł z pewnością uzyskać nie ustalając prawidłowej wysokości należnej opłaty zmiennej we wszczętym obecnie postępowaniu wymiarowym, bez zakończenia go merytorycznym rozstrzygnięciem, a umarzając to postępowanie. Organy uchyliły się w sprawie od weryfikacji i ustalenia czy i jaki wpływ na wysokość należnej opłaty zmiennej za usługi wodne polegające na poborze wód do celów elektrowni wodnej w ww. kwartale miało to, że podmiot korzystał z przedmiotowych usług wodnych mimo, że w tym czasie nie posiadał pozwolenia wodnoprawnego, a postępowanie w sprawie jego wydania pozostawało w toku. Dyrektor Zarządu Zlewni nie odniósł się w uzasadnianiu swej decyzji z 4 grudnia 2023 r. do tego czy i w jakiej wysokości opłatę zmienną za przedmiotowe usługi wodne winni skarżący wnieść za okres III kwartału 2022 r. i nie ustalił wysokości tej opłaty lecz wyłącznie umorzył postępowanie "w sprawie ustalenia opłaty zmiennej za usługi wodne (...) naliczonej na podstawie pozwolenia wodnoprawnego, które nie stało się ostateczne, (pkt 1). To rozstrzygnięcie w ww. trybie jest niezrozumiałe i nie mogło spowodować skutków, które zdają się z nim wiązać organy orzekające w sprawie. Brak podstawy prawnej do wzruszenia w drodze decyzji administracyjnej o umorzeniu postępowania wykonanej informacji ustalającej opłatę zmienną za usługi wodne (tj. informacji z 7 listopada 2022 r.) oznacza, że niniejsze postępowanie tj. wszczęte z urzędu zawiadomieniem z 23 października 2023 r. jako bezprzedmiotowe z podanych przez Sąd przyczyn winno ulec umorzeniu, na podstawie art. 105 § 1 k.p.a. W tej sytuacji, mimo błędnej wykładni przepisów prawa materialnego i niewłaściwego ich zastosowania oraz błędnego uzasadnienia w tym zakresie zarówno decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni, jak i organu odwoławczego – Sąd zważył, że rozstrzygnięcie proceduralne o umorzeniu postępowania wszczętego przez organ I instancji - odpowiada prawu. Z tych powodów skarga w części dotyczącej punktu 1 decyzji organu I instancji i utrzymującego ją w mocy w tym zakresie rozstrzygnięcia Dyrektora RZGW z 19 lutego 2024 r. podlegała oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a., o czym orzeczono w punkcie 4 sentencji wyroku. Powyższa ocena oraz uprzednie rozważania mają także konsekwencje odnośnie rozstrzygnięcia zawartego w pkt II tej decyzji Organ nie wyjaśnił z jakich przyczyn, w ramach postępowania administracyjnego wszczętego na podstawie art. 21 § 3 o.p., którego celem jest zweryfikowanie wymiaru należnej opłaty zmiennej za usługi wodne w danym kwartale, wysokości tej opłaty nie ustalił w tym postępowaniu, które umorzył jako bezprzedmiotowe, ustalając jednocześnie że opłata uiszczona jest w całości nienależna. Organ orzekł jednocześnie w przedmiocie nadpłaty bez formalnego wszczęcia postępowania w tej sprawie lub rozszerzenia przedmiotu pierwotnie wszczętego postępowania. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wyłącznie przytoczył treść art. 72 § pkt 1 o.p., stanowiący, że za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, jednak nie dokonał wykładni tego przepisu i jego subsumpcji do konkretnych okoliczności niniejszej sprawy. W szczególności nie wyjaśniał na jakiej podstawie uznał, że opłata zmienna za przedmiotowe usługi wodne obejmujące pobór wód piętrzonych do napędu turbin M. za sporny okres. Uzasadnienie decyzji nie odpowiada wymogom przepisu art. 107 § 3 k.p.a.. Niewątpliwie z uwagi na szczególny charakter niewładczego aktu określającego wysokość należnej opłaty zmiennej za korzystanie z usług wodnych, w sytuacji gdyby organ uznał, że pierwotna informacja została wystawiona wadliwie tj. błędnie określa wysokość należnej opłaty istnieje możliwość doprowadzenia do stanu zgodnego ze stanem faktycznym i prawnym poprzez wystawienie nowej informacji określającej prawidłowo podmiot zobowiązany czy też wysokość opłaty. Rodzi to oczywiście skutki prawne związane z wystawieniem takiej informacji wynikające z przepisów ustawy Prawo wodne. W sytuacji jednak gdy organ podatkowy wszczął postępowanie administracyjne w trybie art. 21 § 3 o.p. w sprawie ustalenia wysokości należnej za usługi wodne opłaty zmiennej – nie było zgodne z prawem działanie w taki sposób, w jaki dokonały tego organy Wód Polskich w niniejszej sprawie. W sytuacji gdy przeprowadzone przez organ postępowanie w sprawie ustalenia Skarżącym wysokości opłaty zmiennej za okres III kwartału 2022 r. za usługi wodne nie wykazało, aby zaistniały przesłanki określone w tym przepisie do wydania decyzji o wymiarze należnej opłaty zmiennej w prawidłowej wysokości, z tego powodu postępowanie podlegało umorzeniu, na podstawie art. 105 § 1 k.p.a., co powinno zakończyć niniejszą sprawę. Organ błędnie przyjął, że w niniejszej sprawie niedysponowanie pozwoleniem wodnoprawnym ma wpływ na rozstrzygnięcie w przedmiocie należnej opłaty zmienne za usługi wodne. Istotne jest bowiem to, że obowiązek ponoszenia opłaty zmiennej za przedmiotowe usługi wodne – pobór wód powierzchniowych dla celów elektrowni wodnej powstał w związku z korzystaniem w spornym okresie z tej usługi wodnej i został spełniony we wskazanej w informacji organu wysokości. W świetle powyższych przepisów, w tym art. 272 ust. 3 p.w. obowiązek uiszczenia opłaty zmiennej za usługi wodne w niniejszej sprawie był konsekwencją korzystania z tych usług (poboru wód powierzchniowych) a nie dysponowania ostatecznym pozwoleniem wodnoprawnym. Jak wynika z dalszych działań organu nie miało ono również wpływu na wysokość należnej opłaty zmiennej, wszakże już uiszczonej za sporny okres. W tym miejscu podkreślić należy, że wydanie przez Dyrektora Zarządu Zlewni ww. decyzji z 4 grudnia 2022 r. mimo, że zakończyło wszczęte przez ten organ postępowanie administracyjne w pierwszej instancji, nie wyczerpywało wszystkich czynności podjętych przez Zarząd Zlewni Wód Polskich w stosunku do Skarżących w ramach tej samej sprawy - dotyczącej ustalenia opłaty zmiennej za usługi wodne za III kwartał 2022 r. Wynika to bezpośrednio z analizy akt administracyjnych sprawy toczącej się przed tutejszym Sądem pod sygn. II SA/Bd 236/24 ze skargi skarżących na decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni Wód Polskich w Inowrocławiu z dnia 29 grudnia 2023 r. znak BD.ZUO.1.471.35.OP.2022.MB w sprawie ustalenia opłaty podwyższonej za usługi wodne za okres III kwartału 2022 r., z których Sąd rozpoznający niniejszą sprawę przeprowadził dowód uzupełniającym na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. I tak w dniu wydania ww. decyzji tj. 4 grudnia 2023 r. Zarząd Zlewni Wód Polskich w Inowrocławiu, na podstawie art. 272 ust. 17 p.w. skierował do Skarżących kolejną informację ustalającą wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne, którą analogicznie jak w uprzedniej informacji ustalono podmiotowi za okres III kwartału 2022 r. opłatę zmienną w wysokości 73 zł. - za pobór wody piętrzonej do napędu turbin M. na istniejących obiektach stopnia wodnego w Ł. (informacja nr 3736 ZZ Inowrocław, OZ/III kwartał/2022). Zarówno podstawa prawna, parametry, wysokości i podstawa ustalenia opłaty pozostały są analogiczne jak w pierwotnej informacji z 22 listopada 2022 r. Okoliczność ta ani dokument nie zostały ujawnione w aktach administracyjnych złożonych przez organ do niniejszej sprawy ani treści wydanych decyzji administracyjnych. Wskazuje to na oczywisty brak wpływu w tej sprawie niedysponowania pozwoleniem wodnoprawnym na rozstrzygnięcie o wysokość opłaty zmiennej należnej za usługi wodne Organ nie miał wątpliwości, że w dacie orzekania ustawa Prawo wodne regulowała odrębny instrument finansowy o charakterze sankcji administracyjnej za korzystanie z usług wodnych polegających na poborze wód powierzchniowych lub podziemnych bez wymaganego pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego tj. konieczność poniesienia z tego tytułu opłaty podwyższonej (art. 280 pkt 1 lit. a p.w.), w wysokości 500% opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych (art. 281 ust. 1 pkt 1 p.w.). Przy czym opłatę podwyższoną ponosi się niezależnie od opłaty zmiennej (ust.2.). Na tej podstawie również 4 grudnia 2023 r. skierowano do Skarżących odrębną informację nr 3522 Inowrocław, OP/III kwartał/2022 określającą wysokość opłaty podwyższonej za pobór wód powierzchniowych w III kwartale 2022 r. bez pozwolenia wodnoprawnego, a następnie w związku z nieuwzględnieniem reklamacji podmiotu zobowiązanego od tej informacji Dyrektor Zarządu Zlewni Wód Polskich w Inowrocławiu ww. decyzją z 29 grudnia 2023 r. nr BD.ZUO.1.471.35.OP.2022.MB ustalił opłatę podwyższoną za usługi wodne za przedmiotowy okres. Przy czym decyzja ta została uchylona wyrokiem tutejszego Sądu z 9 lipca 2024 r. sygn. II SA/Bd 236/24. W niniejszej sprawie organ nie wyjaśnił jednak w istocie dostatecznie dlaczego uznał opłatę zmienną uiszczoną w wysokości określonej w informacji z 7 listopada 2022 r. za nienależną, nie zakwestionował także jej wysokości. Nie wynika z akt sprawy przedłożonych wraz ze skargą i odpowiedzią na skargę ani też treści skarżonych decyzji, iżby w toku wszczętego przez organ postępowania w sprawie ustalenia wysokości przedmiotowej opłaty zmiennej organ ustalił jakiekolwiek zmiany parametrów mających wpływ na prawidłowe ustalenie wysokości należnej opłaty. Także bowiem w ponownej deklaracji złożonej przez podmiot korzystający z usług wodnych w wyniku kontroli Wód Polskich i zaleceń pokontrolnych w 2023 r. wskazano tożsamą ilość wyprodukowanej energii elektrycznej co w uprzedniej deklaracji za ten sam okres. Co znaczące, w dniu wydania decyzji o umorzeniu postępowania wymiarowego i nadpłacie, zatem kiedy decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego i nie mogła wywołać jeszcze żadnych skutków – Zarząd Zlewni w nowej informacji z 4 grudnia 2023 r. ponownie ustalił wysokość opłaty zmiennej za pobór wód dla celów elektrowni wodnej za sporny okres w takiej samej wysokości i na podstawie takich samych parametrów (vide informacja z 4 grudnia 2023 r. nr 3736 ZZ/Inowrocław OZ/III kwartał/2022). Takie działanie organu administracji publicznej w okolicznościach niniejszej sprawy nie mogło wywołać ponownie skutku określonego w art. 272 ust. 17 i nast. p.w., co zdaje się być rzeczywistym celem Zarządu Zlewni w tej sprawie. W ocenie Sądu organy nie wykazały, że zaistniały w rozpoznawanej sprawie podstawy do wzruszenia skutków uiszczenia należnej opłaty zmiennej wskazanej przez Zarząd Zlewni Wód Polskich w informacji z 7 listopada 2022 r. (w wysokości 73,00 zł). Brak jest również w zgromadzonym materiale dowodowym podstaw aby stwierdzić, że wystąpiła nadpłata w opłacie zmiennej za usługi wodne za sporny okres, w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 o.p. W konsekwencji Zarząd Zlewni błędnie wydał kolejną informację ustalającą wysokość opłaty zmiennej za te same usługi wodne, ten sam okres i w tej samej wysokości. Podkreślenia wymaga, że organ odwoławczy poza przytoczeniem wybranych elementów postępowania w sprawie udzielenia pozwolenia wodnoprawnego oraz podzielenia stanowiska organu I instancji, nie odniósł się do istoty sprawy rozstrzygniętej decyzją I instancji, ani w zakresie uzasadnienia faktycznego ani prawnego. W szczególności nie ocenił, czy Dyrektor Zarządu Zlewni, działając jako organ podatkowy, w ramach wszczętego z urzędu postępowania administracyjnego w trybie art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 p.w. w sprawie ustalenia wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne ww. kwartale, w istocie prowadził postępowania w tym przedmiocie, czy jedynie w celu ustalenia, że w III kwartale 2022 r. podmiot nie korzystał z usług wodnych "na podstawie" pozwolenia wodnoprawnego z 2015 r., lecz bez ostatecznego pozwolenia wodnoprawnego. Rozstrzygając sprawę Dyrektor RZGW nie ustalił i nie wyjaśnił szczegółowo podstaw oraz zasadności zarówno stwierdzenia bezprzedmiotowości wszczętego z urzędu postępowania wymiarowego jak i jednoczesnego ustalenia nadpłaty. Niedopełnienie obowiązku ponownego samodzielnego rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy, stanowi o wydaniu zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 7, art. 15, art. 77 § 1, art. 138 k.p.a. Z powyższych powodów, w ocenie Sądu nie istniały podstawy do zmiany wysokości opłaty zmiennej za przedmiotowe usługi wodne za III kwartał 2022 r. ustalonej informacją z 7 listopada 2022 r. Uiszczona przez skarżących za ten okres opłata zmienna w wysokości 73 zł nie jest opłata nienależną, ani nadpłaconą. Brak było zatem podstaw do uznania jej za nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 300 p.w., jak to uczynił Dyrektor Zarządu Zlewni w punkcie II swej decyzji, a co utrzymał w mocy organ odwoławczy zaskarżoną decyzją z dnia 19 lutego 2024 r. Stanowiło to przesłankę do uchylenia w tej części rozstrzygnięcia I i II instancji, bowiem wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania oraz prawa materialnego (art. 72 § 1 pkt 1 i art. 75 o.p. w zw. z art. 300 p.w., art. 272 ust. 3 p.w.), co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie przez Sąd części decyzji dotyczącej ustalenia wysokości nadpłaty przy jednoczesnym funkcjonowaniu w obrocie prawnym nowej informacji (z 4 grudnia 2023 r.) o ustaleniu wysokości opłaty zmiennej, doprowadziłoby do sytuacji, że na stronie skarżącej ciążyłby obowiązek uiszczenia kolejnej opłaty zmiennej za ten sam kwartał. Dlatego też w ocenie Sądu konieczne było objęcie kontrolą w niniejszej sprawie nie tylko zaskarżonej decyzji i poprzedzającego ją rozstrzygnięcia organu I instancji, ale również ww. informacji Zarządu Zlewni nr 3736 ZZ Inowrocław OZ/III kwartał/2022 z 4 grudnia 2023 r. (D.ZUO.1.4701.3736.OZ.2022.MB). Takie działanie Sądu znajduje oparcie w art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Wskazać należy, że z powyższego przepisu wynika dla sądu uprawnienie do objęcia zakresem "w głąb" sprawy i pozbawienia bytu prawnego wszystkich rozstrzygnięć wydanych w sprawie, niezgodnych z prawem. Inne – węższe – określenie zakresu orzekania przez sąd administracyjny oznaczałoby, że sąd ten jest bezsilny wobec naruszeń prawa ustalonych w toku rozpoznania skargi i że po przeprowadzeniu przez niego kontroli, obejmującej wszystkie rozstrzygnięcia w sprawie, mogłyby pozostać w obrocie prawnym rozstrzygnięcia niezgodne z prawem (por. T. Woś (w:) T. Woś (red.), Postępowanie (2015), s. 268; por. również Z. Kmieciak, Głębokość orzekania w sprawach objętych kognicją sądów administracyjnych, PiP 2007, z. 4, s. 33, i wyrok WSA we Wrocławiu z 9 lutego 2006 r., III SA/Wr 517/04, ONSAiWSA 2006, nr 6, poz. 169, oraz wyrok NSA z 11 stycznia 2007 r., I OSK 275/06, CBOSA). Konsekwencją powyższego stanowiska Sądu jest stwierdzenie, że dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy za okres III kwartału 2022 r. nie ma obecnie znaczenia kwestia dysponowania przez Skarżących w tym okresie ostatecznym pozwoleniem wodnoprawnym, skoro jest to konsekwencją długotrwałego prowadzenia przez organy administracji publicznej postępowania o udzielenie tego pozwolenia zainicjowanego wnioskiem z 5 marca 2015 r. Podniesione przez Skarżących w tym względzie zarzuty nie są zatem zasadne w tym sensie, że niezależnie od ich słuszności nie mają one wpływu na ocenę legalności rozstrzygnięć organu w tej sprawie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.