SA/Bd 2093/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik (spr.) Sędziowie WSA Teresa Liwacz Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant Joanna Szklarska po rozpoznaniu w dniu 7 kwietnia 2004r. na rozprawie przy udziale ---- sprawy ze skargi S. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę Na oryginale właściwe podpisy Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej, art. 13 § 4, art. 65 § 4 pkt. 2 lit. b) i c), art. 83 § 1, art. 85 § 1, art. 222 § 4, art. 231 § 1, art. 262 Kodeksu celnego, § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10.11.1999 r. w sprawie deklaracji i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193), rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036), art. 16 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego zmienionego Porozumieniem między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi (Dz. U. Nr 104, poz. 662 z 1997 r.), § 1 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958 z 1997 r.) uznał zgłoszenie celne [...] z dnia [...] złożone przez S. W., za nieprawidłowe w części dotyczącej kwoty długu celnego oraz zapisów w polu 22, 36, 42, 46, 47B, 47C i określił prawidłowa kwotę długu celnego. Podniósł organ I instancji, iż importer w dniu [...] 2000 r. w Oddziale Celnym w G. złożył zgłoszenie celne dotyczące objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu samochodu osobowego marki Renault Megane rok prod. 1997, nr nadwozia [...], w którym, w oparciu o załączoną fakturę i zadeklarowane koszty transportu poniesione za granicą, zadeklarował wartość celną towaru na podstawie art. 23 § 1 Kodeksu celnego. Towar został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu i zwolniony. Fakturę stanowiącą załącznik zgłoszenia przekazano belgijskiej administracji celnej w celu dokonania jej weryfikacji u sprzedawcy. Wskazując na postanowienia Protokołu nr 6 Układu Europejskiego, stanowiącego jego integralna część, zawierającego postanowienia o wzajemnej pomocy w sprawach celnych, stwierdził organ, że dochodzenie przeprowadzone przez belgijską administrację celną u sprzedawcy samochodu – w firmie A. V. potwierdziło podejrzenie organu celnego co do zaniżenia wartości celnej przedmiotowego towaru, co zostało poparte uwierzytelnionymi dokumentami w postaci faktury z dnia 7 lipca 2000 r. oraz zgłoszenia celnego, na podstawie którego samochód został wyeksportowany z Belgii. Z dokumentów wynika, że przedmiotowy samochód został stronie sprzedany za kwotę 162.000 franków belgijskich a nie, jak zadeklarowała strona, za 84.000 franków belgijskich. W związku z tym wszczęto z urzędu postępowanie mające na celu ustalenie rzeczywistego stanu rzeczy i określenie prawidłowej wartości celnej towaru oraz prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego w odniesieniu do towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego z dnia 7 lipca 2000 r. Powołując się na przekazane przez belgijskie władze celne wyniki dochodzenia, które, zgodnie z art. 11 pkt. 2 i 3 Protokołu Nr 6 Układu Europejskiego mogą być wykorzystane w postępowaniu sadowym i administracyjnym wszczętym w wyniku nieprzestrzegania przepisów celnych, za dokument służący do ustalenia wartości celnej pojazdu uznał organ fakturę z dnia 7 lipca 2000 r. nr [...], którego uwierzytelnioną kopię otrzymał organ z Belgii, a która zaksięgowana była w dokumentacji księgowej sprzedawcy. Do obliczenia należnej kwoty wynikającej z długu celnego zastosowano stawkę celną autonomiczną, z uwagi na brak prawidłowego dokumentu uprawniającego do zastosowania stawki celnej obniżonej, z powodu zakwestionowania danych zawartych w fakturze dołączonej przez stronę do zgłoszenia celnego. Wskazując na przepis § 1 rozporządzenia Rady Ministrów dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz art. 16 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego stwierdził organ I instancji, iż obniżone stawki celne stosuje się przy jednoczesnym spełnieniu warunków: 1) na towar ustanowiono obniżoną stawkę celną, 2) pochodzenie towaru z obszaru Unii Europejskiej zostało udokumentowane prawidłowo sporządzonym świadectwem EUR 1 lub deklaracją na fakturze. Niezachowanie jednego z tych warunków uniemożliwia zastosowanie stawki celnej obniżonej. Wskazał organ na przepis art. 222 § 4 Kodeksu celnego jako uzasadniający orzeczenie w zakresie odsetek wyrównawczych. W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej, co spowodowało ujemne następstwa u strony działającej w dobrej wierze, przerzucało skutki nieznajomości prawa przez funkcjonariuszy celnych na stronę, niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy, rozstrzygnięcie niejasności i wątpliwości na niekorzyść strony, przyjęcie, wbrew zasadom postępowania podatkowego, że ciężar dowodu spoczywa na stronie, powołanie dowodów dla strony niekorzystnych, pominięcie istotnych dla sprawy dowodów źródłowych, nie przeprowadzenie ekspertyz grafologicznych znajdujących się na obu fakturach podpisów, stempli i pisma, brak ustaleń w zakresie druków faktur jakimi posługiwał się sprzedawca przed transakcją ze stroną oraz zasad księgowania w Belgii, brak wyczerpującego uzasadnienia faktycznego. Zakwestionowała strona fakturę eksportera, jako nieposiadającą podpisu sprzedawcy i kupującego. Zarzuciła, że organ nie wyjaśnił, czy informacja administracji belgijskiej dotyczy przedmiotowej sprawy, bowiem nie wynika z niej, że zawarte w niej ustalenia dotyczą przedmiotowej faktury ani nie wskazał w uzasadnieniu decyzji podstawy przyjęcia takiego stanowiska, nie ustalił jaką kwotę zapłacił kupujący, nie zebrał informacji o cenach pojazdów z innych komisów na terenie Belgii, nie ustalił w jakiej formie nastąpiła zapłata za samochód, zarzuciła dokonanie fałszerstwa podmiotom belgijskim, wskazała, że przy stanie technicznym towaru wartość podana na fakturze eksportera była znacznie zawyżona. Ponadto podniosła strona, że strona belgijska nie wskazała dowodów na poparcie dokonanych przez nią ustaleń faktycznych. Powołała się na przyjęcie przez belgijski organ celny graniczny zgłoszenia o objęcie towaru procedura wywozu i tranzytu. Powołała się w tym zakresie na wyroki SN sygn. akt III RN 106/00. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 23 § 1, art. 85 § 1, art. 262 Kodeksu celnego utrzymał w mocy zaskarżona decyzję. Podkreślił organ odwoławczy, że przyczyną wszczęcia postępowania było ujawnienie przez belgijskie władze celne u sprzedawcy samochodu dokumentów świadczących o zaniżeniu wartości celnej towaru przez stronę w zgłoszeniu celnym. Szczegółowo ustosunkował się organ odwoławczy do poszczególnych zarzutów odwołania, wskazując na przeprowadzone postępowanie dowodowe i jego ocenę i przypominając, że fakt, iż przedmiotowy pojazd został stronie sprzedany za wyższą cenę aniżeli zadeklarowana przez nią świadczy uwierzytelniona kopia faktury nadesłanej przez belgijskie władze celne, zarejestrowanej u sprzedawcy oraz zgłoszenie celne tranzytowe [...] z dnia [...] na podstawie którego pojazd został wyeksportowany. Podkreślił, że polskie organy celne nie mają powodu podważać autentyczności przesłanych przez władze celne dokumentów. Wskazał na obowiązki organu celnego wynikające z art. 83 § 3 Kodeksu celnego oraz na treść przepisu art.. 23 § 1 Kodeksu celnego, podnosząc, że strona w dniu zgłoszenia towaru do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu nie przedstawiła dokumentu zaksięgowanego u zagranicznego kontrahenta, z którego wynikałaby rzeczywista wartość transakcji. Wskazał organ, że karta 3 dokumentu nr [...] z dnia [...] przekazana wraz z wynikiem weryfikacji przez belgijskie władze celne zawiera w polu 22 wskazanie wartości 162.000 BEF, potwierdza więc wartość transakcyjna ustaloną w oparciu o międzynarodową weryfikację. W odróżnieniu od załączonej do zgłoszenia karty 4 noty tranzytowej T2, karta 3 wskazuje wartość przedmiotowej faktury w wys. 162.000 BEF, a obie karty są opatrzone tym samym numerem i datą, zostały wypełnione przez tę samą agencję celną. W skardze na decyzję organu II instancji strona skarżąca powtórzyła zarzuty podnoszone w odwołaniu od decyzji organu I instancji i ich argumentację. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Istotą sporu jest w sprawie ustalenie wartości celnej towaru w postaci samochodu osobowego marki Renault Megane importowanego z Belgii przez skarżącego. Skarżący dokonując zgłoszenia celnego w dniu [...] dołączył fakturę zakupu przedmiotowego auta wystawioną w dniu [...] przez sprzedającego firmę A. V., z ceną zakupu określoną na 84.000 franków belgijskich. Organ celny na skutek wątpliwości co do zadeklarowanej ceny transakcyjnej, korzystając z regulacji art. 83 Kodeksu celnego, zwrócił się w drodze pomocy prawnej do organów belgijskiej administracji celnej o przeprowadzenie stosowanego dochodzenia na okoliczność prawdziwości danych zawartych w przedłożonej fakturze. Podstawą prawną dla organów celnych do wystąpienia z takim wnioskiem były postanowienia wielostronnej umowy międzynarodowej – Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polska a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi sporządzony w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. Prezydent Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 20 października 1992 r. podał do powszechnej wiadomości, że Układ Stowarzyszeniowy został uznany za słuszny zarówno w całości, jak i każde z postanowień w nim zawartych, jest przyjęty, ratyfikowany i zatwierdzony i będzie niezmiennie zachowywany. Ratyfikowane umowy międzynarodowe są źródłem powszechnie obowiązującego prawa w RP (art. 87 ust. 1 Konstytucji). W art. 91 ust. 1 Konstytucji zawarto przepis generalnie transformujący umowę międzynarodową do wewnętrznego porządku prawnego, co oznacza, iż jest ona bezpośrednio stosowana, chyba że stosowanie umowy uzależnione jest od wydania ustawy. Warunkiem transformacji jest jednak opublikowanie umowy w Dzienniku Ustaw, ten zaś wymóg – ogłaszania "w trybie wymaganym dla ustaw" – Konstytucja ustanawia jedynie względem umów ratyfikowanych za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie, odsyłając określenie zasad publikacji innych umów do ustaw (art. 88 ust. 3). Umowy międzynarodowe, które są ratyfikowane przez Prezydenta za uprzednią zgodą parlamentu wyrażoną w ustawie (4 art. 89 ust. 1) i które są ogłaszane w trybie wymaganym dla ustaw (art. 88 ust. 3), mają moc prawną ustawy. Prezydent RP ogłosił powyższą umowę w załączniku do Dz. U. Nr 11, poz. 38 z dnia 27 stycznia 1994r. W art. 2 Protokołu 6 stanowiącego załącznik do powyższej Umowy zawarto zapis, że strony umowy udzielają sobie wzajemnie pomocy w sposób i na warunkach przewidzianych przedmiotowym Protokołem, w celu prawidłowego stosowania ustawodawstwa celnego, w szczególności przez zapobieganie, prowadzenie dochodzeń i wykrywanie naruszeń tego ustawodawstwa. Zgodnie z art. 3 Protokołu na prośbę władz występujących z wnioskiem, władze proszone o pomoc dostarczają wszystkie stosowne informacje umożliwiając właściwe stosowanie ustawodawstwa celnego, łącznie z informacjami dotyczącymi ujawnionych lub planowanych działań, które naruszają lub naruszą to ustawodawstwo (ust. 1) oraz informują czy towary wywiezione z terytorium jednej z umawiających się stron zostały właściwie przywiezione na terytorium drugiej strony, wyszczególniając w razie potrzeby procedury celne zastosowane wobec tych towarów (ust. 2). W wyniku wykonania wniosku o udzielenie pomocy prawnej belgijska administracja celna nadesłała raport z dochodzenia, w którym stwierdziła, że nadesłana jej do porównania faktura złożona przez skarżącego różni się stroną formalną tj. układem strony (także inne kontrolowane tą drogą faktury) względem dokumentów znajdujących się w księgowości sprzedawcy, a nadto zawiera zaniżone sumy. Organy te do raportu załączyły uwierzytelniony dokument w postaci faktury z firmy A. V. z dnia [...] określającej cenę pojazdu na 162.000 franków belgijskich oraz SAD będący w posiadaniu sprzedawcy potwierdzający wywóz towaru za granicę. Zgodnie z art. 23 § 1 kodeksu celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne z uwzględnieniem art. 30 i 31 Kodeksu celnego. Dopiero niemożność przyjęcia wartości transakcyjnej za wartość celną, z powodu zakwestionowania jej wiarygodności i dokładności informacji lub dokumentów (art. 23 § 7 Kodeksu celnego) może stanowić podstawę do ustalania wartości celnej na podstawie zasad określonych w przepisach art. 24 – 29 Kodeksu celnego. W przedmiotowej sprawie organy celne ustaliły wartość transakcyjną. Okoliczność, że jest ona inna niż wskazywał na to skarżący nie zmienia charakteru tych ustaleń. Wartość transakcyjna jest kategorią obiektywną i odzwierciedla warunki dokonanej transakcji, co oznacza, że nie jest uzależniona od woli strony posłużenia się tą kategorią. Niewątpliwie ustalenia dokonane w stanie faktycznym jak w przedmiotowej sprawie muszą zostać przekonywująco uzasadnione. Z tego tytułu nie mogły znaleźć w sprawie zastosowania reguły ustalania wartości celnej opisane w art. 25–29 Kodeksu celnego. Zdaniem Sądu samo zestawienie dwóch dokumentów – faktur zawierających odmienne dane, bez dodatkowych argumentów przesądzających o prymacie jednego z nich niczego w sprawie nie przesądza. Nie jest prawidłowe stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że nadesłane dokumenty mają walor dokumentów urzędowych. Nie dotyczy to nadesłanej faktury pochodzącej z zasobów księgowych sprzedawcy, bowiem nie jest ona dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. Jest to dokument prywatny i nie zmienia jego charakteru okoliczność, w jakich została ona dostarczona organom celnym. Okolicznością, która pozwala na ustalenie, że prawidłowe było zakwestionowanie przez organy celne wartości celnej towaru jest właśnie treść nadesłanego raportu, do którego dołączono sporne dokumenty. Z oficjalnego pisma w ramach wykonania wniosku o pomoc prawną wynika, że organy celne belgijskie po przeprowadzeniu stosownego dochodzenia, tj. analizy dokumentacji księgowej sprzedawcy, stwierdziły, że nadesłane do weryfikacji faktury były w znaczącej większości dokumentami fałszywymi, przedstawiającymi zaniżoną wartość towaru. Jednocześnie niektóre z nadesłanych kontroli faktur odpowiadały dokumentom znajdującym się u sprzedawcy, co pozwala także organowi na wnioski względem dokumentów odbiegających formą i treścią od prawdziwej dokumentacji. Takie porównanie stwarza uzasadnienie do odmówienia wiarygodności dokumentom innym niż znajdujące się u sprzedawcy. W uwzględnieniu powyższych rozważań należy stwierdzić, że raport belgijskiej administracji celnej z dnia 18 lipca 2002 r., w świetle polskiego prawa jest zagranicznym dokumentem urzędowym, bowiem został sporządzony przez organ obcego państwa. Ministerstwo Finansów – Zarząd Ceł i Akcyz jest organem powołanym (właściwym) do sporządzenia takich dokumentów i dokumenty te dotyczą zakresu (sfery) działania tego urzędu. Skoro zaś jest dokumentem urzędowym, przeto stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone dopóty, dopóki nie zostanie udowodnione, że dokument nie jest prawdziwy (autentyczny) albo, że oświadczenia organu są niezgodne z prawdą (art. 194 Ordynacji podatkowej ). Wartość dowodowa tego raportu jako dokumentu urzędowego zależy od prawa polskiego. Można obalić domniemanie prawdziwości przysługujące dokumentom urzędowym, przeprowadzając zarówno dowód przeciwko temu, iż dokument nie pochodzi od organu, który go wystawił, jak i przeciwko treści dokumentu. Póki jednak dowód taki nie zostanie przeprowadzony, dokumentowi urzędowemu przysługuje moc dowodu zupełnego. Zasada dochodzenia prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) nie jest regulatorem ciężaru dowodu. Skarżący nie zdołał przeprowadzić dowodu obalającego moc dowodową przedstawionego przez belgijską administrację celną raportu. Kierując się zasadami doświadczenia życiowego należy podnieść, że skarżący ma interes w uzyskaniu dokumentu (faktury) wskazującego na niższą wartość towaru, interesu takiego nie ma zaś sprzedawca, który tą metodą powiększałby swój przychód. Nie bez znaczenia dla tej oceny pozostaje wysokość ceny zakupu (która stała się zresztą przyczyną dla podjęcia po zwolnieniu towaru dalszych działań) uwidoczniona na zakwestionowanej fakturze dla pojazdu, który zgodnie z przepisami musiał spełniać określone standardy techniczne. Odnosząc się do zarzutu skarżącego co do zaniechania przeprowadzenia przez organy wnioskowanych dowodów, to należy wskazać, że Sąd nie dostrzega potrzeby uzupełnienia postępowania w tym zakresie, albowiem dowody na okoliczności wnioskowane nie mogą wnieść nic do sprawy. Zasadą jest, że przeprowadza się jedynie dowody istotne dla ustalenia stanu faktycznego czy prawnego, stąd możliwość weryfikacji wnioskowanych dowodów przez organ. Nie można też nie zauważyć, że wnioskowane dowody osobowe (przesłuchanie strony, przewoźnika, sprzedającego, pracownika belgijskiej agencji celnej) nie były precyzyjne (brak oznaczenia konkretnej osoby i jej adresu), a także miały być przeprowadzone na okoliczności, które były wykazane innymi środkami dowodowymi – dokumentami (rachunkami, deklaracjami). Z tych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – przepisy wprowadzające... (Dz. U. Nr 153 poz. 1271) orzekł jak w wyroku. Już tylko na marginesie należy podkreślić, iż rozstrzygnięcie sprawy stanowi kontynuację dotychczasowej linii orzecznictwa w sprawach w podobnym stanie faktycznym i prawnym (por. wyroki NSA z dnia 17 lipca 2003 r. sygn. SA/Bd 1517/03 i z dnia 24 listopada 2003 r. sygn. SA/Bd 2043/03).