SA/Bd 605/03

Z podatku od nieruchomości zwolnione są nieruchomości wymienione w decyzji wojewody o nadaniu statusu zakładu pracy chronionej oraz nieruchomości niewymienione w powyższej decyzji, ale związane z prowadzonym przez podatnika zakładem pracy chronionej. W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest to, czy przedmiotowa nieruchomość, będąca własnością podatnika prowadzącego zakład pracy chronionej, objęta jest zwolnieniem od podatku, przewidzianym w art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych /Dz.U. nr 123 poz. 776 ze zm./. Przepis ten stanowi, że prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu między innymi z podatków. Zdaniem skarżącego powyższe unormowanie oznacza, że każda nieruchomość, będąca w posiadaniu takiego podmiotu, korzysta z tego zwolnienia. Natomiast organ podatkowy II instancji jest odmiennego zdania. Należy uznać, że stanowisko skarżącego nie jest uzasadnione. W tym zakresie skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2001 r., FPS 7/01 - ONSA 2002 Nr 2 poz. 56. Ze sformułowania "w stosunku do tego zakładu", zawartego w powyższym przepisie, jednoznacznie wynika zawężenie zakresu przedmiotowego zwolnienia od podatków. Za wnioskiem tym przemawiają nie tylko wyniki wykładni językowej. Przemawia za tym również wzgląd na racjonalność ustawodawcy, przejawiającą się w unikaniu zbędnych sformułowań, nie mających znaczenia prawnego. Świadczy o tym także cel ustanowionego zwolnienia podatkowego. Ustawodawca bowiem zamierzał, w drodze instrumentów o charakterze fiskalnym, zapewnić podmiotom, z natury rzeczy funkcjonującym w trudniejszych warunkach, wyrównanie szans w ich działalności, a tym samym chronić istniejące miejsca pracy dla osób niepełnosprawnych i stymulować tworzenie nowych. Jako sprzeczne z tak zakreślonymi celami było by objęcie bezwarunkowym zwolnieniem od podatku od nieruchomości wszystkich budynków, budowli i gruntów, będących w posiadaniu przedsiębiorcy, który prowadzi zakład pracy chronionej, a więc zwolnieniem nie uwzględniającym tego, czy dana nieruchomość jest związana z prowadzeniem takiego zakładu. Z powyższego wynika uzasadniony wniosek, że zwolnieniem od podatku od nieruchomości objęte są dwie kategorie gruntów. Po pierwsze te nieruchomości, które zostały enumeratywnie wymienione w decyzji wojewody, określonej w art. 30 ustawy o rehabilitacji. Po drugie, te nieruchomości, które wprawdzie nie zostały wymienione w powyższej decyzji, ale są związane z prowadzonym przez podatnika zakładem pracy chronionej. W niniejszej sprawie, przedmiotowa nieruchomość nie została uwzględniona w decyzji Wojewody K. z dnia 4 października 2001 r. Nastąpiło to z oczywistych względów, albowiem podatnik nabył tą nieruchomość w dniu 26 października 2001 r. Rację ma również skarżący, że nie istniał po jego stronie obowiązek zgłaszania faktu zakupu do wojewody. Zresztą organy podatkowe nie twierdziły, że taki obowiązek istnieje. Dlatego też możliwe jest objęcie tej nieruchomości zwolnieniem podatkowym wyłącznie w razie wykazania związku tego gruntu z funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej, prowadzonego przez podatnika. Wbrew zarzutom skarżącego ustalenia faktyczne w tym zakresie, dokonane przez organy podatkowe są prawidłowe. W toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów postępowania. Przede wszystkim trzeba podkreślić, że sam podatnik w toku postępowania przed organem I instancji złożył w dniu 1 lutego 2001 r. pismo, w którym wskazał, że zakupiona nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa "P". W złożonym przez siebie wykazie nieruchomości, nabyte grunty określił jako "grunty pozostałe" a więc nie związane z działalnością gospodarczą. W trakcie trwania postępowania podatkowego podatnik nie przedłożył innych dowodów, potwierdzających związek funkcjonalny nieruchomości z zakładem pracy chronionej. Dopiero w skardze skierowanej do Sądu podatnik wskazał na okoliczności, które jego zdaniem świadczą o wymaganym powiązaniu. Skarżący wskazuje, że w przyszłości zamierza wybudować na tym gruncie obiekty swojego zakładu. Ponadto dodaje, że ta nieruchomość będzie służyła jako zabezpieczenie kredytów bankowych. Okoliczności te są zdarzeniami przyszłymi i niepewnymi. Dopiero po ich ziszczeniu się powstaną warunki do stosowania w przyszłych latach podatkowych zwolnień podatkowych przewidzianych w art. 31 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy. Z uwagi na powyższe należy uznać, że zebrany w sprawie materiał dowodowy dawał podstawy do przyjęcia braku powiązań funkcjonalnych przedmiotowej nieruchomości z zakładem pracy chronionej. Nie można się zaś zgodzić ze skarżącym, że organy podatkowe nie udowodniły powyższej okoliczności. Trzeba bowiem podkreślić, że obowiązuje w polskim porządku prawnym konstytucyjna zasada powszechności opodatkowania /art. 84 Konstytucji RP/. Wszelkie przepisy zawierające odstępstwa od tej zasady, a więc ulgi, zwolnienia przedmiotowe, czy też podmiotowe, podlegają ścisłej wykładni. Nie można do tych norm prawnych stosować wykładni rozszerzającej. Podatnik zaś, chcący skorzystać z tych unormowań prawnych, powinien wykazać istnienie przesłanek, od istnienia których uzależnione jest stosowanie zwolnień podatkowych. Nie można więc zasadnie twierdzić, że w niniejszym postępowaniu SKO naruszyło przepisy art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, zaskarżona decyzja nie zawiera wewnętrznej sprzeczności. Skarżący dopatruje jej się w tym, że odmawiając zwolnienia podatkowego, uznaje się nieruchomość za niezwiązaną funkcjonalnie z zakładem pracy chronionej podatnika. Z drugiej strony opodatkowuje się te grunty według stawek należnych od gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Należy podkreślić, że od dnia 1 stycznia 1997 r. przepis art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, zawiera nowe pojęcie gruntu związanego z działalnością gospodarczą. Przepis art. 5 ust. 3 stanowi, iż "za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i niezabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a w szczególności: 1/ grunty pod budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, administracyjnymi, socjalnymi i hotelowymi, 2/ grunty pod budowlami i urządzeniami, 3/ grunty zajęte na drogi wewnętrzne i place manewrowe, place składowe, zieleńce oraz tereny, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne, 4/ grunty wyłączone na cele nierolnicze i nieleśne: a/ na skutek prowadzonej działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna albo na podstawie ostatecznej decyzji administracyjnej, b/ do czasu przywrócenia tym gruntom charakteru rolniczego lub leśnego". Ustawodawca więc przyjął obecnie, iż wszystkie grunty posiadane przez przedsiębiorcę są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, a ich wyliczenie w punktach 1-4 jest tylko przykładowe. W uchwale składu 5 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2001 r., FPK 3/00 /ONSA 2001 Nr 4 poz. 150/ podkreślono, iż wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegające podatkowi od nieruchomości, są w obecnym stanie prawnym związane z działalnością gospodarczą. Przemawiają za tym wykładnie językowa, historyczna, celowościowa i systemowa przepisu art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten wyraźnie stanowi, iż wszystkie grunty znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy uważa się za związane z działalnością gospodarczą. Zmiana odpowiedniego przepisu, wprowadzona od dnia 1 stycznia 1997 r., świadczy o tym, że ustawodawca zamierzał znacznie rozszerzyć zakres tego pojęcia, obejmując wyższymi stawkami podatkowymi nawet grunty nie służące w rzeczywistości do prowadzenia działalności gospodarczej. Bezspornym jest zaś to, że skarżący jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. prawo działalności gospodarczej /Dz.U. nr 101 poz. 1178 ze zm./. Zatem uzasadnione jest opodatkowanie przedmiotowej nieruchomości jako grunty związanych z działalnością gospodarczą. Z kolei, jak już wyżej wskazano, z treści art. 31 ust. 1 in fine ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, wynika brak podstaw prawnych do zwolnienia podatnika od podatku od nieruchomości w stosunku do przedmiotowej działki gruntu.