I SA/Gd 1005/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 14 września 2021 r. sprawy ze skargi Ł. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 16 września 2020 r. nr [...] określił L.M. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 30.652,00 zł. Od tej decyzji strona pismem z dnia 16 października 2020 r. wniosła odwołanie. Postanowieniem z dnia 16 lutego 2021 r. nr [...] (doręczonym stronie w dniu 4 marca 2021 r.) Naczelnik Urzędu Skarbowego - w trybie art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 2 w związku z art 239b § 2 Ordynacji podatkowej - nadał w/w decyzji nieostatecznej z dnia 16 września 2020 r. rygor natychmiastowej wykonalności. Pismem z dnia 10 marca 2021 r. L.M. złożył zażalenie na w/w postanowienie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia 2 czerwca 2021 r. nr [...] (doręczonym stronie w dniu 7 czerwca 2021 r.) utrzymał w mocy w/w postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16 lutego 2021 r.. W uzasadnieniu wskazano, że wypełnienie przesłanki art. 239b § 1 pkt 1 O.p., potwierdza fakt, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego na dzień wydania zaskarżonego postanowienia prowadził postępowania egzekucyjne wobec L.M. z wniosku wierzycieli: • Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych na kwotę należności głównej 7.200,00 zł, • Wójta Gminy na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego zobowiązanie w podatku rolnym na kwotę należności głównej 217,40 zł, • Burmistrza na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego grzywnę nakładaną w drodze mandatu karnego na kwotę należności głównej 100,00 zł. Wskazano, że skoro z zakresie w/w wierzytelności zostały wyczerpane możliwości doprowadzenia do ich wykonania w sposób dobrowolny, to można przypuszczać, że strona konsekwentnie w przypadku zobowiązania podatkowego określonego decyzją z dnia 16 września 2020 r., również nie ureguluje tych należności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w ramach prowadzonego postępowania zgromadzono materiał dowodowy, z którego wynika, że w sprawie wystąpiła również przesłanka przewidziana przez art. 239 b § 1 pkt 2 w/w ustawy, tj. organ pierwszej instancji ustalił, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia. Jak ustalono bowiem na podstawie informacji z podsystemu do Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych, L.M. jest właścicielem nieruchomości z urządzoną księgą wieczystą nr [...] stanowiącej lokal mieszkalny o powierzchni 39,14 m. kw. położony w S. przy A., oznaczony nr [...]. W dziale IV Hipoteka tej księgi wieczystej widnieje hipoteka przymusowa na kwotę 108.273,70 zł wpisana celem zabezpieczenia spłaty wierzytelności na rzecz A.S.. Natomiast z informacji z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika, iż L.M. nie jest właścicielem lub współwłaścicielem jakiegokolwiek pojazdu mechanicznego. O prawdopodobieństwie niewykonania przez L.M. zobowiązania podatkowego określonego decyzją z dnia 16 września 2020 r. nr [...], świadczy oprócz prowadzonych w stosunku do tego postępowań egzekucyjnych, jak również braku składników majątku, na których można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy korzystające z pierwszeństwa zaspokojenia, także jego sytuacja finansowa. Przede wszystkim z dostępnych baz danych wynika, że strona w latach 2017-2019 składała deklaracje podatkowe: • PIT-36 za 2017 r. wykazując dochód w wysokości 6.000,00 zł, • PIT-37 za 2018 r. wykazując dochód w wysokości 0,71 zł, • PIT-37 za 2019 r. wykazując dochód w wysokości 5,82 zł, • za 2020 r. strona nie złożyła zeznania podatkowego. Wysokość tych dochodów jest niewspółmiernie niska w stosunku do zobowiązania podatkowego określonego stronie w/w decyzją. Razem z brakiem majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, rodzi to obiektywną obawę nieuregulowania przez stronę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w wysokości 30.352,00 zł (mając na uwadze dokonaną przez płatnika wpłatę w wysokości 300,00 zł z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013 r. do zapłaty pozostaje zobowiązanie w wysokości 30.352,00 zł). Poza tym, z akt sprawy wynika, że pismem z dnia 10 marca 2021 r. strona wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o przyznanie ulgi w spłacie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. poprzez jego umorzenie. W w/w wniosku strona wykazała, że jedynym źródłem jej dochodu jest zasiłek pielęgnacyjny w kwocie 215,84 zł miesięcznie oraz zasiłek stały z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w kwocie 485,16 zł miesięcznie. Powyższa okoliczność przemawia za wystąpieniem ryzyka niewywiązania się przez stronę z zobowiązania podatkowego określonego decyzją z dnia 16 września 2020r. z uwagi na przedstawioną przez nią bieżącą sytuację finansową. Dodatkowo organ wskazał, że jak wynika z materiału zgromadzonego w sprawie, strona na dzień wydania zaskarżonego postanowienia posiadała również nieuregulowane zobowiązania podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16 września 2019 r. nr: [...] za 2014 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz nr [...] za 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych . W przedmiotowej sprawie zaistniała zatem przesłanka, o której mowa w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, tj. organ pierwszej instancji (w tym przypadku Naczelnik Urzędu Skarbowego) uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. może nie zostać przez stronę uregulowane. Swoje przypuszczenia organ podatkowy oparł na sytuacji finansowo-majątkowej strony, która znalazła odzwierciedlenie w zebranym materiale dowodowym. W konsekwencji należy stwierdzić, że -wbrew twierdzeniu strony - zaistniał związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wykazanymi przez organ pierwszej instancji okolicznościami związanymi z sytuacją finansowo-majątkową strony a uprawdopodobnieniem niewykonania zobowiązania podatkowego, wynikającym z braku wystarczających środków pieniężnych i składników majątku. Stwierdzono, że L.M. twierdząc, że posiada znaczny majątek pozwalający na zapłatę zobowiązania określonego decyzją z dnia 16 września 2020 r., nie przedstawił żadnych innych składników majątku, o których organ podatkowy pierwszej instancji nie miał wiedzy. Biorąc pod uwagę zarzut strony opierający się na twierdzeniu, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16 września 2020 r. nr [...] zawiera błędy rachunkowe zauważono, że decyzją z dnia 19 lutego 2021 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję pierwszej instancji. Natomiast postanowieniem z dnia 31 marca 2021 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wstrzymania wykonania w/w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji z dnia 19 lutego 2021 r.. Ponadto, jak wynika z akt sprawy w dniu 18 listopada 2019 r. L.M. został zawiadomiony w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 listopada 2019 r. nr [...] o zawieszeniu z dniem 30 sierpnia 2019 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2013 i 2014. Mając na względzie powyższe, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 2 w zw. z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, zaś organ pierwszej instancji uprawdopodobnił, że bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zobowiązanie podatkowe określone L.M. w/w decyzją z dnia 16 września 2020 r. - nie zostałoby przez stronę wykonane. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: • art. 7 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez niepodjęcie czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; • art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego; • art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez dokonanie oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sposób sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego; • art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez wewnętrzną sprzeczność uzasadnienia; • art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art 59 § 1 pkt 1 i § 2 tej ustawy poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W piśmie procesowym z 13 września 2021r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał zarzuty dotyczące naruszeń proceduralnych, rozszerzając je o zarzut naruszenia art.7 i 8 k.p.a., a także podnosząc zarzut naruszenia wskazanych paragrafów art.239b O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności wtedy, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych (pkt 1) lub strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić i hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (pkt 2) lub strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości (pkt 3) lub okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (pkt 4). Ponadto na podstawie § 2 art. 239b O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Podstawą nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest zatem zaistnienie łącznie dwóch przesłanek. Po pierwsze, musi zaistnieć jedna z okoliczności wymienionych w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p., a po drugie - musi zaistnieć przesłanka z art. 239b § 2 O.p.. Przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, zaś przewidziane w treści art. 239b § 2 O.p. uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane należy rozumieć jako obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie faktu (w tym przypadku niewykonanie zobowiązania) jest wysoce prawdopodobne. Warto przypomnieć, że w doktrynie prawa podatkowego najczęściej podkreśla się, że z uprawdopodobnieniem wiąże się ustalenie jakiegoś faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności danych faktów z rzeczywistością (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2006, s. 221; Komentarz do art. 239 (b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009). W uzasadnieniu postawionych w skardze zarzutów strona przede wszystkim podnosi, że organy nie zbadały w sposób całościowy jej sytuacji majątkowej i pominęły istotne okoliczności tej sprawy. Odnosząc się do przedstawionej argumentacji, to należy zauważyć, że żadna z przesłanek, stanowiących w tej sprawie podstawę postanowienia rygorowego (art. 230b § 1 pkt 2, pkt 3 i pkt 4 O.p.) nie wymaga, aby organ podatkowy precyzyjnie ustalał sytuację majątkową strony. W postępowaniu w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności rolą organu jest wykazanie, że z uwagi na wystąpienie jednej z czterech przesłanek istnieje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wynika to wyraźnie z § 2 art. 239b O.p.. Podkreślić też należy, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej stanowi w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. wystarczające jest, że organ podatkowy wykaże, że podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1058/15). W niniejszej sprawie podstawą wydania zaskarżonego postanowienia był przepis art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.). W myśl art. 239b § 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: • organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub • strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Natomiast z art. 239b § 2 w/w ustawy wynika, iż przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Przypomnieć należy, że każdy z powodów wymienionych w art. 239 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi samodzielną i dostateczną przesłankę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, przy czym dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest też uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (239b § 2 ww. ustawy). Jak wynika z akt sprawy, realizację przesłanki zawartej w treści art. 239b § 1 pkt 1 potwierdza zgromadzony materiał dowodowy, z którego wynika, że wobec L.M. prowadzone były na dzień wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności postępowania egzekucyjne - obejmujące inne należności pieniężne. Sąd podziela pogląd, że w przedmiotowej sprawie spełniona została także przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, albowiem organ ustalił, że skarżący nie figurował w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPIK, jako właściciel pojazdów, a ponadto jest właścicielem lokalu mieszkalnego położonego w S. A., dla którego Sąd Rejonowy w S., prowadzi KW nr [...], w której w dziale IV widnieje wpis hipoteki przymusowej na rzecz A.S. w kwocie 108.273,70 zł. W tej sytuacji za uzasadniony należy uznać pogląd organu, że strona kwestionując ustalenia organu pierwszej instancji co do stanu posiadanego majątku nie wskazała nieruchomości, rzeczy ruchomych lub zbywalnych praw majątkowych, których wartość pozwalałaby na ustanowienie zastawu skarbowego bądź hipoteki przymusowej, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Natomiast nieruchomość będąca w posiadaniu podatnika dla którego Sąd Rejonowy w S. prowadzi KW nr [...] objęta została hipoteką przymusową, co potwierdza, iż strona nie posiada nieruchomości, na której ustanowienie hipoteki przymusowej korzystałoby z pierwszeństwa zaspokojenia. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (j.t. Dz. U. z 2019 r. poz. 2204 ze zm) domniemywa się, że prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawym. W tym zakresie zarzut skarżącego, że organ pierwszej oraz drugiej instancji nie zbadał kwestii ustalenia własności lokalu mieszkalnego w S. przy A. jest niezasadny, a strona nie przedstawiała wyroku Sądu Okręgowego, na który się powołuje. Organ zasadnie zwrócił także uwagę, że skarżący we wniosku o przyznanie prawa pomocy dołączonym do niniejszej skargi wskazał w oświadczeniu, że jest właścicielem mieszkania w S. przy A., co wskazuje na sprzeczność z zarzutami wskazanymi w skardze. Zgodnie z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej przepis art. 239b § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Sąd stwierdza, że organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia prawidłowo ocenił tę przesłankę, wskazując na liczne nieuregulowane zobowiązania podatnika. Wobec czego należy stwierdzić, że istniała uzasadniona obawa, że zobowiązanie wynikające z decyzji podatkowej również nie zostanie wykonane. Poprawność argumentacji organu potwierdzają także informacje, wynikające z postępowania o przyznanie ulgi w sprawie podatku. Sąd odnosząc się do argumentacji skargi wskazuje ponadto, że bez wpływu na ocenę zaskarżonego postanowienia pozostają zarzuty skierowane do decyzji wymiarowej, w tym zarzuty co do błędów rachunkowych i ewentualnego przedawnienia zobowiązania. Sąd zwraca uwagę, że pomimo, iż organ w zaskarżonym postanowieniu zawarł informacje w tych kwestiach, to podlegać one będą ocenom wyłącznie w toku właściwego postępowania. Mając to na uwadze Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o jej oddaleniu.