I SA/Gd 1074/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Szumacher (spr.) Sędzia NSA Joanna Zdzienicka- Wiśniewska Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń Protokolant Beata Kaczmar po rozpoznaniu w dniu 11 lutego 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi G. J. [...] z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 listopada 2002r., nr [...] w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego 10 zł., (słownie: dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. 3 I SA/Gd 1074/03 U z a s a d n i e n i e Po rozpatrzeniu odwołania G. J. - [...] w C. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 22 listopada 2002 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 19 sierpnia 2002 r., którą - na podstawie art. 13 § l, art. 23 § 7 i § 8, art. 24 § l, art. 29, art. 65 § 4 pkt 2 lit.b, art. 70, art. 85 § 1, art. 222 § l, art. 226 § l, art. 230 § l, art. 231§ l oraz art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (t.j. Dz.U z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) i § l rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2001 r. w sprawie stanowienia Taryfy celnej (Dz.U Nr 146, poz. 1639) - uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne nr [...] z dnia 11 lipca 2002 r. w części dotyczącej wartości celnej. W uzasadnieniu decyzji odwoławczej podano, że strona dokonała zgłoszenia celnego sprowadzonego z Holandii samochodu marki Volkswagen LT 35 wnioskując o objęcie tego samochodu procedurą dopuszczenia do obrotu. Do zgłoszenia celnego strona dołączyła m.in. Deklarację wartości celnej oraz fakturę nr [...] z dnia 4 lipca 2002 r. opiewającą na kwotę 5.000,00 euro, zaś wartość celna pojazdu deklarowana w zgłoszeniu celnym wynosiła kwotę 5.100,00 euro. Zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne, dlatego zostało przyjęte i zarejestrowane pod podanym wyżej numerem (E 13). W wyniku natomiast weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia celnego rozstrzygnięciem decyzji pierwszoinstancyjnej uznano je za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej (bez konsekwencji w zakresie długu celnego), by następnie na podstawie art. 29 Kodeksu celnego ustalić wartość celną przedmiotowego samochodu na kwotę 8.092,60 euro. W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła bezzasadne zakwestionowanie deklarowanej wartości celnej, a także nieprawidłowe ustalenie wartości celnej metodą zastępczą ("ostatniej szansy"). Organ odwoławczy rozważania swoje rozpoczął od przytoczenia treści art. 85 § l Kodeksu celnego, by następnie powołać przepis art. 23 § l Kodeksu celnego i art. 23 § 7 stanowiący, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów, które należało dołączyć do zgłoszenia celnego. Według ostatnio przywołanego przepisu, zdaniem organu odwoławczego, organom celnym przysługuje nie tylko kompetencja do oceny przedłożonych dokumentów pod względem formalnym, ale także uprawnienie do badania wiarygodności dokumentu pod względem merytoryczny zwłaszcza w przypadku, gdy zadeklarowana wartość transakcyjna nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru celnego. W wyniku rewizji celnej funkcjonariusz celny dokonał oględzin przedmiotowego samochodu ciężarowego i nie odnotował przy tym żadnych wyraźnych braków, uszkodzeń lub śladów ponadnormatywnego zużycia pojazdu, zaś w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym nie odnotowano żadnych uwag, które mogłyby rzutować na wartość pojazdu. Strona zgłaszająca pojazd nie przedłożyła żadnych dokumentów wskazujących na gorszy od przeciętnego stan pojazdu. Zatem o zakwestionowaniu deklarowanej przez stronę wartości celnej zadecydowała przede wszystkim ta okoliczność, iż wartość transakcyjna pojazdu podana w fakturze, stanowiąca podstawę do ustalenia wartości celnej, odbiegała w sposób istotny od ceny adekwatnej wersji przedmiotowego samochodu na rynku eksportera. Weryfikację w tym zakresie przeprowadzono na podstawie danych katalogu Schwackeliste II/2002, str. 301. Mając na uwadze przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego, a także przytoczone okoliczności faktyczne organ celny I instancji zasadnie odmówił przyjęcia deklarowanej wartości transakcyjnej jako podstawy do ustalenia wartości celnej pojazdu. Jeżeli wartość celna nie może być ustalona w oparciu o deklarowaną wartość transakcyjną, to ustala się ją stosując w kolejności art. 25 - art. 28 Kodeksu celnego. Jednakże z uwagi na to, iż sprowadzony samochód był pojazdem używanym, to zgodnie z Wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. nie było możliwe ustalenie wartości celnej przedmiotowego samochodu na podstawie art. 25 - art. 28 Kodeksu celnego. W takim przypadku organ celny I instancji prawidłowo posłużył się metodą tzw. "ostatniej szansy" określoną wart. 29 Kodeksu celnego. Zgodnie z treścią tego przepisu w wypadku, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 23 § l oraz art. 25 art. 28 Kodeksu celnego jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: l) artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 2) Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 3) przepisów Działu III Kodeksu celnego. Zgodnie z postanowieniami powołanego wyżej Porozumienia w przypadku ustalenia wartości celnej sprowadzonych z zagranicy samochodów używanych w oparciu o metodę "ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny rynkowe tych pojazdów na polskim obszarze celnym. Ustalając wartość celną przedmiotowego pojazdu zgodnie z metodą określoną w art. 29 Kodeksu celnego organ celny I instancji skorzystał z notowań opublikowanych w aktualnym w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Informatorze rynkowym Eurotax II/2002. Wartość rynkowa netto sprowadzonego przez stronę samochodu zamieszczona na str. 157 katalogu Eurotax wyniosła 33.000,- zł, co przy zastosowanym kursie euro (1 euro = 4,0778 zł), pozwoliło ustalić wartość przedmiotowego samochodu na kwotę 8.092,60 euro. Podzielając stanowisko organu pierwszoinstancyjnego, organ odwoławczy wypowiedział się ponadto w ten sposób, że odliczenie od wartości katalogowej marży handlowej lub narzutu, czego domagała się strona, było nieuzasadnione, gdyż przywóz samochodów używanych ma w znacznej części charakter indywidualny, a nie handlowy. Okoliczność ta znajduje oczywiste (sic !) odzwierciedlenie w notowaniach opublikowanych w katalogach Eurotax, stwierdził organ odwoławczy. Wobec tego, że strona nie przedstawiła żadnych dowodów, które wskazywałyby na gorszy od przeciętnego stan pojazdu, to nie mogło budzić wątpliwości odwołanie się przez organ celny do wartości adekwatnego modelu przedmiotowego samochodu odnotowanej w katalogu Eurotax. W skardze z dnia 3 grudnia 2002 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego G. J. wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na to, że deklarowana wartość celna sprowadzonego samochodu nie odbiegała od ceny netto adekwatnej wersji samochodu na rynku eksportera. Przyjęcie zaś ceny brutto (bez uwzględnienia marży importera) przez organ celny zaprzeczało prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej o profilu importu samochodów używanych oraz sprzedaży samochodów. Cena z katalogu Eurotax obejmowała wartość rynkową netto przedmiotowego samochodu o niższym przebiegu niż samochód sprowadzany z zagranicy przez skarżącego i ta okoliczność, obok innych, winna stanowić punkt wyjścia do obliczenia wartości celnej. W odpowiedzi na skargę wnoszono o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) - dalej cyt. jako "p.p.s.a.". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W Kodeksie celnym przyjęto zasadę, według której wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przewozu na polski obszar celny skorygowana według zasad określonych wart. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Zasada ta odnosi się też do używanych pojazdów samochodowych, zwłaszcza do tych, których import następuje bezpośrednio po sprzedaży. W punkcie 6 Studium 1.1 dotyczącym postępowania wobec używanych pojazdów samochodowych, stanowiącego część Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (Dz.U. z 1999 r. Nr 80, poz. 908), czytamy bowiem "Jako że import następuje bezpośrednio po sprzedaży, cena faktycznie zapłacona lub należna zgodnie z transakcją powinna stanowić podstawę ustalenia wartości transakcyjnej za każdym razem, kiedy spełnione są zalecenia i warunki Artykułu l Porozumienia". Będzie zatem ona mieć zastosowanie także w niniejszej sprawie, bowiem po pierwsze import nastąpił bezpośrednio po sprzedaży, po drugie spełnione są zalecenia i warunki Artykułu l Porozumienia (kupujący nie jest ograniczony w dysponowaniu lub użytkowaniu towaru, sprzedaż lub cena nie są uzależnione od warunków lub świadczeń, których wartość nie może być ustalona w odniesieniu do towarów, dla których ustalona jest wartość celna, jakakolwiek część przychodów z jakiejkolwiek dalszej sprzedaży, dyspozycji lub użytkowania towarów przez kupującego nie przypada bezpośrednio czy też pośrednio sprzedającemu, kupujący i sprzedający nie są powiązani). Odstępstwo od zasady, że wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny skorygowana, według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego, przewiduje art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Według tego przepisu wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Interpretując ten przepis należy przede wszystkim wyjaśnić, czy pod użytym wart. 23 § 7 Kodeksu celnego pojęciem "wartość transakcyjna" należy rozumieć, jak wynikać by to mogło z art. 23 § 1 Kodeksu celnego, cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W ocenie Sądu w tym przypadku nie chodzi o cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar, lecz o cenę zadeklarowaną. Taka tylko bowiem może być poddawana w wątpliwość w razie zakwestionowania dokumentów lub informacji albo w przypadku braku dokumentów. W art. 23 § 7 Kodeksu celnego nie chodzi zatem o ustalanie przez organ celny rzeczywistej wartości towaru, lecz o wykazanie fałszu formalnego lub intelektualnego przedstawionych dokumentów. Taka interpretacja jest zgodna z Porozumieniem w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf i Handlu z 1994 r. (Dz.U z 1995 r. Nr 98, poz. 483), gdyż w opinii w 2.1. Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. (Dz.U z 1999 r. Nr 80, poz. 908 ze zm.) wyjaśniono, że sam fakt, iż jakaś cena jest niższa od aktualnych cen rynkowych na identyczne towary nie stanowi wystarczającego powodu, by ją odrzucić z punktu widzenia Artykułu 1, z zastrzeżeniem jednak postanowień Artykułu 17 Porozumienia. Z opinii tej zatem wynika, że organy celne nie są uprawnione do badania wartości towaru, lecz do badania prawdziwości dokumentów i oświadczeń. Niższa cena od aktualnych cen rynkowych wskazywałaby bowiem, że wartość transakcyjna jest zaniżona w stosunku do wartości rynkowej, co jednak nie upoważnia organu celnego do odrzucenia jej z punktu widzenia Artykułu 1 Porozumienia. Powołanie się przy tym na Artykuł 17 Porozumienia, który stanowi, że nic w niniejszym Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej, wskazuje, że organy celne mają w takiej sytuacji jedynie prawo badać, czy dokumenty i oświadczenia i złożone w celu ustalenia wartości celnej są prawdziwe. Na problem prawdziwości zgłoszonej ceny zakupu, a więc wartości transakcyjnej, wskazuje się też w powołanym już Studium 1.1, gdzie w punkcie 24 pisze się, że jedną z podstawowych trudności jakie mogą pojawić się w przypadku importu używanych pojazdów jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej, ponieważ zakupom czynionym przez osoby fizyczne nie zawsze towarzyszy wystawianie faktury handlowej, a często poprzestaje się na wystawieniu zwykłego pokwitowania, pisemnej notatki lub wręcz na porozumieniu ustnym. W takich przypadkach, według tego Studium, administracja celna musi sprawdzić prawdziwość zgłoszonej ceny zakupu. W art. 23 § 7 Kodeksu celnego chodzi więc o sprawdzenie prawdziwości zgłoszonej ceny a nie o ustalenie wartości towaru sprowadzonego na polski obszar celny. W niniejszej sprawie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, że wartość transakcyjną zakwestionowano w wyniku analizy dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz notowań cen samochodów na rynku niemieckim, publikowanych w stosownym katalogu "Schwackeliste". A zatem podstawą zakwestionowania wartości transakcyjnej były ceny publikowane w tym katalogu, a który to katalog i zawarte w nim dane został przyjęty jako dowód uzasadniający zakwestionowanie ceny transakcyjnej, podczas gdy samochód zakupiony został w Holandii. Nie podano jakiejkolwiek przyczyny, dla której "niemiecki katalog" odnosić miał się do samochodów sprzedawanych w Holandii. Powyższe uchybienia powodują, że ocena legalności zaskarżonej decyzji już na etapie, kwestionowania wartości transakcyjnej jest niemożliwa dla Sądu jak i dla strony. Uniemożliwiają stronie właściwą obronę jej prawa, a Sądowi kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i poprzedzającego jej wydanie postępowania. Zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego wiąże się bowiem zawsze z koniecznością uzasadnienia przyczyn zakwestionowania ceny transakcyjnej przez wykazanie niewiarygodności przedstawionych dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej. Kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania. Zgodnie natomiast z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej (mającej zastosowanie w sprawie na mocy art. 262 Kodeksu celnego), obowiązkiem organów celnych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Wymieniony przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej naczelną zasadą postępowania, w tym wypadku, postępowania celnego. Podkreślić przy tym należy, że zasady ogólne postępowania są integralną częścią przepisów regulujących procedurę i są dla organu wiążące na równi z innymi przepisami procedury, przy czym art. 122 Ordynacji podatkowej jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą. Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, zdaniem Sądu, że organy celne obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego przepisu prawa. W szczególności organy celne, posługując się katalogiem Eurotax, który jest tylko dowodem w sprawie podlegającym ocenie organów i strony, nie ustaliły i nie uzasadniły kwestii wpływu marży handlowej na wynikające z tego katalogu wartości samochodu w takim kontekście, iż skarżący prowadził działalność gospodarczą, a zatem wcale oczywiste nie było, iż katalog Eurotax obejmował import indywidualny. Skarżący miał zatem podstawy do sformułowania zarzutu, iż organ celny nie wie jakie okoliczności kształtowały ceny zawarte w katalogu, w tym także przebieg km pojazdów wykazany w katalogu Eurotax. W ponownym postępowaniu organ odwoławczy przede wszystkim rozważy kwestię przyjęcia deklarowanej wartości transakcyjnej (art. 23 § 7 Kodeksu celnego), albowiem jest to kwestia, od której zależy dalszy tok postępowania. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § l pkt l lit.c ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, a o kosztach postępowania orzekł w myśl art. 200 cyt. ustawy. Na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.