I SA/Gd 1085/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 października 2015 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 maja 2015 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 7 maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: skarżąca, Spółka), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25 listopada 2014 r., którym dokonano zaliczenia części wpłaty z dnia 20 grudnia 2013r. w kwocie 75,00 zł na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych za listopad 2013 r. – kwota 70,00 zł oraz zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2006r. – kwota 5,00 zł. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że skarżąca w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc 08/2006r., które wpłynęły do Urzędu Skarbowego w dniach: • 20.09.2006 r. wykazała kwotę zobowiązania podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 7.112,00 zł (deklaracja pierwotna) • 30.12.2008 r. wykazała kwotę zwiększającą zobowiązanie podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 9.275,00 zł (różnica do zapłaty wynikająca z korekty deklaracji wyniosła 2 163,00 zł). Spółka nie uregulowała w całości ww. zobowiązania w podatku od towarów i usług -co spowodowało, że wierzyciel - Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił tytuły wykonawcze - kolejno w dniach: - 10.10.2006r. - tytuł wykonawczy nr [...] na kwotę 7.112,00 zł - 23.03.2009r. - tytuł wykonawczy nr [...] na kwotę 231,90 zł. W dniu 25.02.2009r. Spółka dokonała wpłaty w kwocie 7.944,00 zł - w poleceniu przelewu wskazano zobowiązanie za miesiąc 12/2006r., jednakże z uwagi na brak zaległości za ten okres ww. wpłatę zaliczono w następujący sposób: • na należność główną na 08/2005r. kwotę 1.053,00 zł, odsetki 447,00 zł, • na należność główną na 10/2005r. kwotę 184,00 zł, odsetki 74,00 zł, • na należność główną na 11/2005r. kwotę 2.621,00 zł, odsetki 1.033,00 zł, • na należność główną na 08/2006r. kwotę 1.931,10 zł, odsetki 900,90 zł. Organ egzekucyjny - Urząd Skarbowy w G.- w dniu 25.01.2010r. -w związku ze zmianą adresu siedziby Spółki, przekazał zgodnie z właściwością tytuł wykonawczy nr [...] do Mazurskiego Urzędu Skarbowego w O. W dniu 02.11.2011 r. wystawiono tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za miesiąc 08/2006r. w kwocie 7.112,00 zł (poprzednio wystawiono tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 10.10.2006r. - postępowanie egzekucyjne prowadzone na jego podstawie zostało umorzone z uwagi na bezskuteczność egzekucji przez Komornika Sądowego Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w G.), który pismem nr [...] z dnia 04.11.2011r. przekazano do Mazurskiego Urzędu Skarbowego w O. - w celu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W toku prowadzonej egzekucji organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wyegzekwował na poczet zobowiązania za miesiąc 08/2006r. następujące kwoty: - w dniu 16.04.2010 r. - kwotę 334,60 zł, z czego: na należność główną zaliczona została - kwota 226,90 zł, na odsetki- kwota 98,90 zł oraz na koszty upomnienia - kwota 8,80 zł, - w dniu 21.01.2010 r. kwotę 5,00 zł, którą zaliczono na należność główną. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. - postanowieniem nr [...] z dnia 20.01.2012r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie m. in. tytułu wykonawczego nr [...], jednocześnie informując Wierzyciela, że nie zastosował skutecznego środka egzekucyjnego skutkującego przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Następnie w wyniku weryfikacji zwróconych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. akt postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku "A" Sp. z o. o. stwierdzono, że w postanowieniu wydanym w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego nr [...] z dnia 20.01.2012r. błędnie wskazano, iż w sprawie nie zastosowano skutecznego środka egzekucyjnego skutkującego przerwaniem biegu terminu przedawnienia, albowiem zawiadomienie nr [...] z dnia 25.11.2011r. obejmujące m. in. tytuł wykonawczy nr [...] z tytułu podatku od towarów i usług za 08/2006r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. skierował do "B" S.C. E. i M. K. zajęcie prawa majątkowego z tytułu dzierżawy zorganizowanego przedsiębiorstwa. Zawiadomienie o zajęciu wierzytelności zostało doręczone "B" S.C. E. i M. K. w dniu 21.12.2011r., natomiast Spółce w trybie doręczenia zastępczego na podstawie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego, przyjmując za datę doręczenia dzień 19.12.2011r. Skutecznie zastosowany środek egzekucyjny spowodował, że zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za 08/2006r. nie uległo przedawnieniu. Wierzyciel, mając na uwadze treść art. 61 ustawy z dnia 17.06.1996r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2014r. poz. 1619 ze zm.) w dniu 04.02.2013r., ponownie wystawił na poczet zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc 08/2006r. tytuł wykonawczy nr [...] na kwotę 7.112,00 zł, który został skierowany do organu egzekucyjnego Urzędu Skarbowego - w związku z ponowną zmianą właściwości Spółki od dnia 14.02.2012r. - na Naczelnika Urzędu Skarbowego. W prowadzonym na podstawie ww. tytułu wykonawczego postępowaniu egzekucyjnym wyegzekwowano: - w dniu 24.10.2013r. kwotę 1.153,40 zł wraz z odsetkami w wysokości 1.000,80 zł, w dniu 25.10.2013r. kwotę 3.031,80 zł wraz z odsetkami w wysokości 2.631,42 zł (skutecznie zastosowano środek egzekucyjny w dniu 11.02.2013r.). Następnie na poczet zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc 08/2006r. zaliczono wpłatę z dnia 23.10.2013r. w kwocie 33,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 28,54 zł. Z matematycznego wyliczenia wynika, że na chwilę wydania postanowienia o zaliczeniu pozostała nieuregulowana zaległość w podatku od towarów i usług za miesiąc 08/2006r. w kwocie 2.840,80 zł. W dniu 28.01.2014 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła deklaracja roczna o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2013r. Spółki, następnie w dniu 01.07.2015r. została złożona korekta przedmiotowej deklaracji. W złożonych deklaracjach (zarówno w pierwotnej jak i w korekcie) Spółka wykazała za poszczególne miesiące 2013r. (od stycznia do grudnia) zaliczki po 70 zł miesięcznie. Przepis art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że wpłata dokonana przez podatnika podlega zaliczeniu na zobowiązania podatkowe począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże na poczet, którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Spółka w poleceniu przelewu wskazała, że wpłata z dnia 20.12.2013r. przeznaczona winna być na poczet zobowiązania wynikającego w PIT-4R za 2013r. Organ podatkowy pierwszej instancji dokonując zaliczenia wpłaty z dnia 20.12.2013r. prawidłowo zatem uwzględnił wolę Spółki wyrażoną w poleceniu przelewu, tj. zaliczył ją na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc kwiecień 2013r., natomiast pozostała kwota w wysokości 5,00 zł rozliczona została zgodnie z dyspozycją art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej - na poczet zaległości o najwcześniejszym terminie płatności, tj. podatku od towarów i usług za miesiąc 08/2006r., która nie uległa przedawnieniu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" Sp. z o.o. wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji w części dotyczącej zaliczenia kwoty 5,00 zł na poczet podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r. Postanowieniom organów I i II instancji skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 62 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r. nie istnieje, albowiem uległo przedawnieniu, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. nie zastosował skutecznego środka egzekucyjnego skutkującego przerwaniem biegu przedawnienia. Nie dokonał bowiem skutecznego zajęcia przysługującego skarżącej prawa majątkowego z tytułu dzierżawy zorganizowanego przedsiębiorstwa przez "B" S.C., albowiem prawo to wygasło wskutek potrącenia z wierzytelnością jaka przysługuje spółce "B" S.C. względem skarżącej zakupionej od Banku "C" Spółka Akcyjna wynikająca z umowy udzielenia kredytu inwestycyjnego z dnia 13 sierpnia 1999 r. Skarżąca podkreśliła, że umorzenie wierzytelności było dopuszczalne, albowiem potrącenie nie było dokonane w warunkach przewidzianych w art. 504 k.c. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dodatkowo zauważył, że przebieg postępowania związanego z dokonaniem zajęcia praw majątkowych stanowiących wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. "B" s.c. E. i M. K. zostały szczegółowo przedstawione w postanowieniach Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2013 r. utrzymujących w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 maja 2013 r., którymi określono wysokość nieprzekazanej kwoty przez dłużnika zajętej wierzytelności E. i M. K. – wspólników "B" s.c. Przy czym postanowienia te zostały poddane kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokami z dnia 21 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1355/13 oraz I SA/Gd 1356/13 oddalił skargi wniesione przez E. i M. K. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że zostało ono wydane bez naruszenia prawa. Stosownie do treści z art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Z powyższego przepisu wynika, że wniosek podatnika ma w tym zakresie charakter wiążący dla organu podatkowego. Skoro zatem organ zaliczył dokonaną przez skarżącą wpłatę na wskazane w poleceniu przelewu zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, to uczynił zadość ww. zasadom postępowania. Natomiast różnica między wysokością wpłaty a wysokością wskazanego zobowiązania podlegała zaliczeniu zgodnie z regułą określoną w treści przywołanego przepisu art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, co też organ prawidłowo uczynił zaliczając pozostałą kwotę 5,00 zł na zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r. W tym miejscu warto zauważyć, że zaliczanie wpłaty, na poczet zaległości jest czynnością materialno - techniczną, a postanowienie, o którym mowa w art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej, jest warunkiem formalnym zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podkreślić należy, że zapis art. 62 § 1. Ordynacji podatkowej jest w swojej treści jednoznaczny i zawiera nakaz zaliczenia z urzędu wpłaty na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, o ile podatnik nie wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Organ podatkowy nie jest przy tym zobowiązany do wzywania podatnika o wskazanie kolejności zaliczenia dokonanej wpłaty. Organ dokonujący zaliczenia wpłaty na zobowiązania podatkowego nie jest uprawniony do weryfikowania prawidłowości złożonych przez podatnika deklaracji czy decyzji określających wysokość zobowiązania. Stwierdza jedynie istnienie nadpłaty lub fakt dokonania wpłaty oraz istnienie zaległości podatkowej. Postanowienia wydane w tych sprawach informują jedynie podatnika o sposobie rozliczenia konkretnych kwot (nadpłaty, wpłat i zaległości podatkowych). Z chwilą doręczenia takich postanowień organ podatkowy jest nimi związany, zaś ich ostateczność oznacza, że do czasu wyeliminowania w sposób przewidziany prawem funkcjonują w obrocie prawnym. Nie można zgodzić się przy tym z argumentacją skarżącej, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług uległo przedawnieniu wobec nieskutecznego zajęcia praw majątkowych stanowiących wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. "B" s.c. E. i M. K. Kwestia ta została rozstrzygnięta w wyrokach tut. Sądu w wyrokach z dnia 21 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1355/13 oraz I SA/ Gd 1356/13. Podzielając stanowisko Sądu wyrażone w przytoczonych wyrokach powtórzyć należy, że "zarzut potrącenia, co do zasady, stanowi podstawę prawną pozwalającą uchylić się dłużnikowi zajętej wierzytelności od spełnienia świadczenia, jednak w rozpoznawanej sprawie Sąd podziela stanowisko organów egzekucyjnych, które uznały okoliczność tę za nieskuteczną. Wbrew zarzutom skargi dokonana przez organy egzekucyjne wykładania art. 504 K.c. jest prawidłowa. Poza sporem pozostaje kwestia, że przepis ten ma zastosowanie także w przypadku zajęcia dokonanego w toku administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z jego brzmieniem zajęcie wierzytelności przez osobę trzecią wyłącza umorzenie tej wierzytelności przez potrącenie tylko wtedy, gdy dłużnik stał się wierzycielem swojego wierzyciela dopiero po dokonaniu zajęcia albo gdy jego wierzytelność stała się wymagalna po tej chwili, a przy tym dopiero później aniżeli wierzytelność zajęta. Organy egzekucyjne właściwie zastosowały przywołaną regulację, przyjmując, że w świetle akt sprawy wierzytelności pieniężne z faktur wystawionych przez zobowiązanego na rzecz dłużnika zajętej wierzytelności stały się wymagalne po terminie, o którym mowa w art. 504 K.c." Reasumując stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo zaliczyły nierozdysponowaną przez podatnika część wpłaty w kwocie 5,00 zł na poczet istniejącej zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r. Mając na uwadze powyższe rozważania Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.