I SA/Gd 1160/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń,, Asesor WSA Irena Wesołowska /spr./, Protokolant Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi D. A.-Ł. i T. Ł. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 13 maja 2002 Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 13 maja 2002 r. Izba Skarbowa, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 28 stycznia 2002 r. odmawiającą D. A.-Ł. i T. Ł. umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że na podstawie art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy, ze względu na ważny interes podatnika lub interes publiczny, na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Przy czym, jak zauważył organ odwoławczy przepis ten jest skonstruowany na zasadzie uznania administracyjnego. Uznanie to jest w tym przypadku zdeterminowane "ważnym interesem podatnika", który musi istnieć obiektywnie, a nie wyłącznie w przekonaniu składającego wniosek. Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że wszelkie ulgi w zapłacie podatku należą do nadzwyczajnych instytucji prawa podatkowego, które stanowią odstępstwo nie tylko od generalnej zasady systemu podatkowego (tj. terminowego płacenia podatków), lecz przede wszystkim od zasady równości podatników względem prawa. Zatem tylko nadzwyczajne okoliczności sprawy mogą, w ocenie organu odwoławczego stanowić przesłankę do zastosowania ulgi. Organ odwoławczy po przeanalizowaniu sytuacji podatników podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, uznając że z uwagi na brak obiektywnie ważnego interesu podatników, nie zachodzą podstawy do umorzenia odsetek od zaległości podatkowej. Przy czym organ odwoławczy podkreślił, że podniesione przez podatników okoliczności, a mianowicie przewlekłość postępowania podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1998 (zakończonego decyzją określającą zaległość w tym tytule podatkowym) stanowiły podstawę do rozłożenia na raty spłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Organ odwoławczy nie dopatrzył się także naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisu art. 139 ustawy Ordynacja podatkowa. Wydanie decyzji w terminie ustawowym było bowiem niemożliwe chociażby z uwagi na konieczność zapoznania podatników z zebranym materiałem dowodowym. Oświadczenie podatnika o pomocy publicznej udzielonej w latach 1998 – 2001, wymagane przepisem art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowania pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 60, poz. 704) wpłynęło do organu podatkowego dopiero w dniu 18 stycznia 2002 r., podczas gdy ustawowy termin załatwienia sprawy upływał w dniu 21 stycznia 2002 r. Nie zgadzając się z decyzją organu odwoławczego D. A.-Ł. i T. Ł. wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając jej naruszenie art. 2, 7 i 83 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483) oraz art. 120, 121 i 125 ustawy Ordynacja podatkowa. W jej uzasadnieniu skarżący wskazali na przebieg postępowania kontrolnego i podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z 1998 r. Opieszałość organów podatkowych miała istotny wpływ na wysokość odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej określonej w decyzji kończącej przewlekle prowadzone postępowanie. W ocenie skarżących umorzenie odsetek za zwłokę oznaczałoby, że Skarb Państwa bierze na siebie odpowiedzialność za działania urzędników aparatu skarbowego, którzy potrzebowali ponad dwóch lat na wydanie decyzji ostatecznej od momentu powzięcia informacji, że podatnik w sposób nieprawidłowy zadeklarował podatek należny za 1998 r. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w treści zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Stosownie do treści przepisu art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej w trybie decyzji organu podatkowego w indywidualnej sprawie zbudowana jest przy zastosowaniu tak zwanego uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalająca organowi podatkowemu na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do których odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy zatem może, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. W świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów podatkowych zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, zawierających w swej treści kierunkowe dyrektywy wyboru, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia sprawy pozytywnego dla wnioskodawcy. Podkreślić przy tym należy, że uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny, w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu ważnego interesu podatnika. Przy czym wybór rozstrzygnięcia należy do organu podatkowego (por. wyrok WSA z 16 czerwca 2004 r. sygn. III SA 444/03). W świetle dotychczasowego orzecznictwa sądowego decyzje wydane w ramach uznania administracyjnego podlegają ograniczonej kontroli sądów administracyjnych. Kontroli nie podlega bowiem uznanie administracyjne samo w sobie, lecz kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności, czy wydano ją w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz, czy ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, czy też zawiera elementy dowolności. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w omówionym wyżej zakresie nie stwierdził, aby naruszała ona prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie. Decyzja uznaniowa może być bowiem uchylona przez sąd jedynie w wypadku stwierdzenia, iż została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację finansową i rodzinną skarżących i poddały ocenie racje, na które powoływali się skarżący. Dokonana ocena sprowadziła się do stwierdzenia, że sytuacja skarżących nie uzasadnia przyznania im ulgi w zapłacie podatku poprzez umorzenie odsetek od zaległości podatkowej. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności, opiera się ona na przyjętej w orzecznictwie wykładni wyżej cytowanego przepisu dotyczącego umorzenia zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, mieści się w ramach przyznanego organom uznania administracyjnego. Przy czym nie można zgodzić się z zarzutem skarżących, iż organ odwoławczy w swojej decyzji pominął powód, dla którego wniesiono odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej, a mianowicie przewlekłość postępowania organów podatkowych w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do tej okoliczności wskazując, że stanowiła ona przesłankę do przyznania skarżącym ulgi w spłacie zaległości podatkowej poprzez rozłożenie jej na raty. W sytuacji, gdy organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne i w wyniku tej oceny podjęta została decyzja mieszcząca się granicach uznania administracyjnego Sąd nie znalazł podstaw do uznania jej za niezgodną z prawem. Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.