I SA/Gd 1162/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 listopada 2014 r. sprawy ze skargi M. S. i W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 4 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 4 lipca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 lipca 2013 r. odmawiającą M. S. i W. S. zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 28.000 zł. Decyzja ta zapadła na tle następującego stanu faktycznego. W dniu 15 marca 2013 r. została zawarta umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego (Rep. A [...]), na podstawie której M. i W. S. nabyli od B. i W. J. nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym, położoną w G. przy ulicy Z. [...], dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...]. Od wskazanej przez strony ceny sprzedaży, tj. 1.400.000 zł, notariusz, jako płatnik, pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 28.000 zł, według stawki 2% wskazanej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm., zwanej dalej jako "u.p.c.c."). Następnie w dniu 26 marca 2013 r. strony wspomnianej umowy podpisały akt notarialny (Rep. A [...]) zatytułowany "Oświadczenie o odstąpieniu od umowy sprzedaży nieruchomości oraz zwrotne przeniesienie własności nieruchomości". W § 1 pkt 6 przytoczone zostało oświadczenie zbywców zamieszczone w umowie sprzedaży, że przedmiotowa nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, ani prawami i roszczeniami osobistymi, nie jest przedmiotem jakiegokolwiek postępowania sądowego lub administracyjnego, nie jest z niej prowadzona egzekucja. Z tego względu w § 2 ww. aktu notarialnego, W. J. S. (działając w imieniu własnym i w imieniu M. A. S.) oświadczył, że mając na uwadze wadę prawną nieruchomości polegającą na wszczęciu egzekucji, o której nie wiedział w chwili zawarcia umowy sprzedaży, odstępuje od umowy. B. i W. J. przyjęli powyższe do wiadomości oświadczając, że nie są w stanie wady prawnej niezwłocznie usunąć. Strony oświadczyły, że zwróciły sobie wzajemnie wszelkie świadczenia otrzymane w wykonaniu umowy sprzedaży i w tym zakresie nie mają wobec siebie żadnych roszczeń. Wnioskiem z dnia 10 kwietnia 2013 r. M. i W. S., powołując się na art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. zwrócili się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 28.000 zł, w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży nieruchomości położonej w G. przy ul. Z. [...]. Decyzją z dnia 17 lipca 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił zwrotu podatku wskazując, że przepisy u.p.c.c. w art. 11 przewidują zwrot uiszczonego podatku, jednakże wyłącznie w sytuacji wystąpienia jednoznacznie określonych przesłanek. Warunkiem zwrotu uiszczonego podatku jest m.in. uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli (nieważność względna), w przypadkach wystąpienia błędu lub groźby - zdefiniowanych w kodeksie cywilnym. W ocenie organu, w sprawie nie wystąpiły ustawowe przesłanki błędu z art. 84 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, zwanej dalej "K.c."). Nadto odstąpienie od umowy sprzedaży nastąpiło w innym trybie - na podstawie przepisów o rękojmi za wady prawne (art. 560 K.c.) - którego art. 11 u.p.c.c. nie przewiduje. Akt notarialny z dnia 26 marca 2013 r. wskazuje bowiem na odstąpienie od umowy, kupujący powołują się na wadę prawną nieruchomości, sprzedający natomiast oświadczają, że nie są w stanie wady tej usunąć. W odwołaniu od tej decyzji M. i W. S. zarzucili organowi naruszenie art. 11 ust. 1 u.p.c.c. wskazując, że podatnicy zawierając w dniu 15 marca 2013 r. umowę sprzedaży nieruchomości położonej w G. przy ulicy Z. [...], działali pod wpływem błędu wywołanego przez drugą stronę i był to błąd istotny. Odwołujący wskazali, że zbywcy nieruchomości w chwili zawierania umowy sprzedaży wiedzieli, że została wszczęta egzekucja skierowana do nieruchomości będącej przedmiotem umowy sprzedaży. Organ podatkowy nie wyjaśnił tej kwestii w sposób wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy, chociażby przez przesłuchanie małżonków B. i W. J., ale przyjął, że istnieje taka możliwość. Zatem zawierając umowę sprzedaży odwołujący działali w błędnym przekonaniu, wywołanym przez drugą stronę, że przedmiotowa nieruchomość jest bez wad, w sytuacji gdy taka wada istniała. Powołując się na art. 65 § 1 K.c. wskazali, że pod wpływem błędu wywołanego przez drugą stronę zawarli umowę sprzedaży, a następnie uzyskując wiedzę o wszczętym postępowaniu egzekucyjnym złożyli jednostronne oświadczenie woli o odstąpieniu od umowy, którego celem było uchylenie skutków prawnych zawartej umowy i taki skutek nastąpił. Uzasadniając utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w sprawie nie zaistniała przesłanka zwrotu podatku z art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. Na aprobatę zasługiwało bowiem stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego, iż M. i W. S. nie uchylili się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego dnia 15 marca 2013 r. pod wpływem błędu powodującego nieważność względną. Skarżący, realizując obowiązującą na gruncie prawa cywilnego zasadę autonomii woli stron, zdecydowali o dochodzeniu swoich roszczeń wobec sprzedającego w oparciu o przewidziane w art. 560 K.c. uprawnienie z tytułu rękojmi za wady prawne rzeczy w postaci odstąpienia od umowy, co potwierdza treść aktu notarialnego z dnia 26 marca 2013 r. Rep. A nr [...]. Wolą stron było odstąpienie od umowy, z uwagi na wadę prawną przedmiotu umowy. Zaakcentowana została okoliczność wpływu do Sądu Rejonowego w tym samym dniu - 15 marca 2013 r. - zarówno wniosków zawartych w umowie sprzedaży nieruchomości, jak i wniosku o wpis egzekucji z przedmiotu umowy. Znamienne przy tym jest oświadczenie B. i W. J., iż nie są w stanie powyższej wady prawnej niezwłocznie usunąć. Przytoczone okoliczności odstąpienia od umowy sprzedaży zostały powtórzone w akcie notarialnym z dnia 18 kwietnia 2013 r. (Rep. A nr [...]) zawartym z udziałem skarżących, mocą którego przedmiotowa nieruchomość, wolna od egzekucji, została sprzedana innym osobom, zatem ponad miesiąc od poprzedniej transakcji, a jedynie po 22 dniach odstąpienia od umowy. Potwierdziło się więc oświadczenie zbywców o niemożności niezwłocznego usunięcia wady prawnej. Analiza treści ww. aktów notarialnych wskazuje, że w ramach zasady swobody umów, wada prawna nieruchomości skutkowała odstąpieniem przez kupujących od umowy sprzedaży z dnia 15 marca 2013 r., przewidzianym w art. 560 K.c. Skarżący nie powołali się na uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli po wpływem błędu ani też nie przywołali w swoich oświadczeniach art. 84 K.c. Z uwagi na to, że w sprawie podniesiona została kwestia prowadzenia egzekucji z nieruchomości będącej przedmiotem umowy sprzedaży z dnia 15 marca 2013 r., istotna jest zatem data jej wszczęcia. Z treści art. 924 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jednolity Dz.U. z 2014 r. poz. 101 ze zm.) wynika, że jednocześnie z wysłaniem dłużnikowi wezwania komornik przesyła do sądu właściwego do prowadzenia księgi wieczystej wniosek o dokonanie w księdze wieczystej wpisu o wszczęciu egzekucji lub o złożenie wniosku do zbioru dokumentów. Bezspornym jest, że na zawiadomieniu o wszczęciu egzekucji z nieruchomości udostępnionym przez jego adresata – B.J. - widnieje data 14 marca 2013 r. Tę samą datę, jako datę wydania wskazuje wpis w księdze wieczystej nr [...]. Natomiast do Sądu Rejonowego, prowadzącego ww. księgę wieczystą wniosek komornika wpłynął w dniu 15 marca 2013 r. o godz. 12:48. Uwzględniając odmowę udzielenia przez komornika sądowego informacji o dacie doręczenia B. J. pisemnego zawiadomienia o wszczęciu egzekucji, w ocenie organu odwoławczego zasadny jest wniosek, że zawiadomienie to nie zostało doręczone w dacie jego wydania tj. 14 marca 2013 r. W toku postępowania oświadczyła ona, że ww. dokument został doręczony za pośrednictwem poczty. Na stwierdzenie to nie ma przeciwdowodu, wobec niemożności uzyskania wyjaśnień od komornika. Natomiast doświadczenie życiowe wskazuje, że mało prawdopodobnym jest, by zawiadomienie to poczta doręczyła adresatowi w dniu 15 marca 2013 r. w godzinach porannych, tj. przed podpisaniem aktu notarialnego dokumentującego umowę sprzedaży nieruchomości. Biorąc pod uwagę sekwencję zdarzeń związanych z doręczeniem zawiadomienia o wszczęciu egzekucji z nieruchomości, w ocenie organu odwoławczego sprzedający nie zataili przed kupującymi informacji o wszczęciu egzekucji z nieruchomości, co skutkuje brakiem możliwości powołania się na wprowadzenie w błąd. Natomiast odstąpienie od umowy przewidziane w art. 560 K.c., stanowi odrębną od uchylenia się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu lub groźby instytucję prawa cywilnego. Zatem nie daje podstaw do żądania zwrotu podatku w oparciu o art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. Wobec tego, że w sprawie nie ma miejsca nieważność względna, to nie było podstaw do zwrotu podatku od umowy sprzedaży zawartej w dnia 15 marca 2013 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, M. i W. S., reprezentowani przez pełnomocnika wnieśli o uchylenie decyzji organów obu instancji w niniejszej sprawie, zarzucając naruszenie art. 11 ust.1 u.p.c.c. oraz art. 122 i 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz.749 ze zm., zwanej dalej jako "O.p."). W uzasadnieniu powtórzono dotychczasową argumentację o braku wiedzy kupujących w dacie zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości o fakcie wszczęcia egzekucji. Świadomy błąd w tym zakresie wywołała natomiast druga strona, co spowodowało uchylenie ex tunc skutków prawnych oświadczenia woli złożonego dnia 15 marca 2013r. Roszczenie o zwrot uiszczonego podatku na podstawie art. 11 ust.1 pkt 1 u.p.c.c. jest więc w pełni zasadne. W ocenie autora skargi, o tym, że W. J. najpóźniej dnia 14 marca 2013r. wiedział o wszczęciu postępowania egzekucyjnego świadczy treść sporządzonego przez komornika w ww. dacie zawiadomienia, będącego dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., dlatego okoliczność ta winna być uznana za ustaloną. Ponadto, wbrew wymogowi z art. 122 O.p., organy podatkowe nie wykorzystały wszystkich możliwości wyjaśnienia sprawy, poprzez zwrócenie się do odpowiednich organów o zwolnienie komornika z tajemnicy zawodowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje : Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.). Dokonując kontroli Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy, co wynika wprost z treści art. 134 § 1 P.p.s.a. Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a podniesione w skardze zarzuty są chybione. Jak wynika z akt sprawy, w dniu 15 marca 2013 r. zawarta została w formie aktu notarialnego umowa, na mocy której B. i W. J. sprzedali nieruchomość nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym, położoną w G. przy ulicy Z. [...], dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...]. Od tej umowy notariusz jako płatnik obliczył i pobrał od kupujących – M. i W. S. - podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 28 000 zł. Następnie w dniu 26 marca 2013 r. strony wspomnianej umowy podpisały akt notarialny (Rep. A [...]) zatytułowany "Oświadczenie o odstąpieniu od umowy sprzedaży nieruchomości oraz zwrotne przeniesienie własności nieruchomości". § 1 tego aktu notarialnego zawiera oświadczenia stawających: o złożeniu w dniu 15 marca 2013 r. do Sądu Rejonowego Wydział Ksiąg Wieczystych wypisu aktu notarialnego z dnia 15 marca 2013 r. z wnioskiem o wpis prawa własności na rzecz małżonków S. (pkt 3); że dnia 15 marca 2013 r. do księgi wieczystej nr [...] wpłynął wniosek o wpis egzekucji prowadzonej przez Komornika Sądowego z wniosku wierzyciela "A" sp. z o.o. (pkt 4); że wniosek o wpis egzekucji wpłynął w tym samym dniu, lecz wcześniej niż wnioski zawarte w umowie sprzedaży (pkt 5). W § 1 pkt 6 aktu notarialnego przytoczone zostało oświadczenie zbywców zamieszczone w umowie sprzedaży, że przedmiotowa nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, ani prawami i roszczeniami osobistymi, nie jest przedmiotem jakiegokolwiek postępowania sądowego lub administracyjnego, nie jest z niej prowadzona egzekucja. Z tego względu w § 2 ww. aktu notarialnego, W. J. S. (działając w imieniu własnym i w imieniu M. A. S.) oświadczył, że mając na uwadze wadę prawną nieruchomości polegającą na wszczęciu egzekucji, o której nie wiedział w chwili zawarcia umowy sprzedaży, odstępuje od umowy. B. i W. J. przyjęli powyższe do wiadomości oświadczając, że nie są w stanie wady prawnej niezwłocznie usunąć. Strony oświadczyły, że zwróciły sobie wzajemnie wszelkie świadczenia otrzymane w wykonaniu umowy sprzedaży i w tym zakresie nie mają wobec siebie żadnych roszczeń. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było rozstrzygnięcie kwestii, czy skarżącym przysługuje zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych, uiszczonego przy zawarciu umowy sprzedaży nieruchomości, od której następnie odstąpili w dniu 26 marca 2013 r. Nie ulega wątpliwości, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych, stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c. podlega umowa sprzedaży. Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 u.p.c.c.). Natomiast zwrot uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych mógł nastąpić w czterech przypadkach wymienionych w art. 11 ust. 1 pkt 1-4 u.p.c.c., w niniejszej jednak sprawie znaczenie ma jedynie pierwszy punkt wymienionego przepisu. Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c., podatek podlega zwrotowi, jeżeli uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli (nieważność względna). Odnosząc się do kwestii zwrotu podatku w oparciu o ten przepis ustawy podatkowej należy stwierdzić, że nie jest możliwe dokonanie jego interpretacji w oderwaniu od norm prawa cywilnego. Pojęcia bowiem używane przez ustawodawcę w różnych dziedzinach prawa powinny być tożsame. W ugruntowanym już orzecznictwie sądów administracyjnych oraz doktrynie prawa termin zarówno "nieważność względna" jak i "uchylenie od skutków prawnych oświadczenia woli" użyte przez ustawodawcę w art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. są "zapożyczone" z prawa cywilnego i nie występują w żadnej innej dziedzinie prawa oraz w żadnych innych przepisach, łącznie z ustawami podatkowymi, w tym ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych. W dziale IV ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, zatytułowanym "wady oświadczenia woli" - w przepisach art. 84, art. 86 i 87 k.c. wymienione zostały oświadczenia dotknięte wadą nieważności względnej tj. złożone pod wpływem błędu lub groźby (art. 86 k.c. dotyczy kwalifikowanej postaci błędu – wywołanego podstępnym działaniem innej osoby). W razie błędu co do treści czynności prawnej, można uchylić się od skutków prawnych swego oświadczenia woli. Jeżeli jednak oświadczenie woli było złożone innej osobie, uchylenie się od jego skutków prawnych dopuszczalne jest tylko wtedy, gdy błąd został wywołany przez tę osobę, chociażby bez jej winy albo gdy wiedziała ona o błędzie lub mogła z łatwością błąd zauważyć; ograniczenie to nie dotyczy czynności prawnej nieodpłatnej (art. 84 § 1 k.c.). Można się przy tym powoływać tylko na błąd uzasadniający przypuszczenie, że gdyby składający oświadczenie woli nie działał pod wpływem błędu i oceniał sprawę rozsądnie, nie złożyłby oświadczenia tej treści - błąd istotny (art. 84 § 2 k.c.), chyba że błąd wywołała druga strona podstępnie (art. 86 § 1 k.c.). Przepis ten zakłada więc istnienie po stronie składającego oświadczenie woli mylnego wyobrażenia o treści tego oświadczenia lub o takich okolicznościach, jak np. fakty, do których odnosi się to oświadczenie, normy prawne mające zastosowanie do dokonywanej czynności prawnej, albo skutki prawne dokonywanej czynności prawnej (por. wyrok SN z dnia 19 listopada 2003r., sygn. akt V CK 477/02, wybór LEX nr 175975). Zgodnie z kolei z art. 87 k.c., kto złożył oświadczenie woli pod wpływem bezprawnej groźby drugiej strony lub osoby trzeciej, ten może uchylić się od skutków prawnych swego oświadczenia, jeżeli z okoliczności wynika, że mógł się obawiać, iż jemu samemu lub innej osobie grozi poważne niebezpieczeństwo osobiste lub majątkowe. Zagadnienia związane z uchyleniem się od skutków prawnych oświadczenia woli unormowane zostały w art. 88 k.c. Zgodnie z § 1 tego artykułu uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli, które zostało złożone innej osobie pod wpływem błędu lub groźby, następuje przez oświadczenie złożone tej osobie na piśmie, a w myśl § 2 uprawnienie do uchylenia się wygasa: w razie błędu - z upływem roku od jego wykrycia, a w razie groźby - z upływem roku od chwili, kiedy stan obawy ustał. Możliwość uchylenia się od skutków wadliwego oświadczenia woli jest prawem podmiotowym kształtującym, co oznacza, że uprawniony może skorzystać z tego prawa i doprowadzić do nieważności umowy jako całości. Uchylenie się od skutków oświadczenia woli następuje przez złożenie oświadczenia na piśmie lub do protokołu sądowego. Uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli, w wyniku którego doszło do zawarcia umowy, powoduje jej nieważność. Wbrew zarzutom skargi, w rozpatrywanej sprawie skarżący ani nie powoływali się na przypadki określone w art. 84 i 87 k.c., ani nie złożyli oświadczenia uchylającego się od skutków prawnych oświadczenia złożonego wcześniej. Organy orzekające w niniejszej sprawie słusznie wskazywały, że odstąpienie od umowy sprzedaży nastąpiło w trybie przepisów o rękojmi za wady prawne (art. 560 K.c.) Do takiego wniosku doszły w wyniku analizy treści aktu notarialnego z dnia 26 marca 2013 r., który wskazywał jednoznacznie na odstąpienie od umowy, przy czym kupujący powołują się w nim na wadę prawną nieruchomości, sprzedający natomiast oświadczają, że nie są w stanie wady tej niezwłocznie usunąć. W tym miejscu przypomnieć należy, że przepisy prawa cywilnego nie regulują skutków podatkowych czynności cywilnoprawnych. Określone zdarzenie o charakterze cywilnoprawnym, wywołujące skutki w sferze cywilnoprawnej, może nie mieć żadnego wpływu na opodatkowanie. O wpływie tym co do zasady decydują bowiem przepisy prawa podatkowego. Z drugiej zaś strony ocena zdarzeń cywilnoprawnych w świetle przepisów podatkowych zwykle nie przekłada się niejako na sferę cywilnoprawną uczestniczących w niej podmiotów. Innymi słowy, znaczenie określonego działania może być różne z punktu widzenia prawa podatkowego i cywilnego. Należy zauważyć, że dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych obojętne jest (z wyjątkiem sytuacji wprost określonych w u.p.c.c.) wykonanie dokonanych czynności cywilnoprawnych. Obowiązku podatkowego nie uchyla zatem ani odstąpienie od umowy, ani jej zgodne rozwiązanie. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, że odstąpienie od umowy na podstawie art. 560 K.c., jako przesłanka niewymieniona w treści art. 11 u.p.c.c., nie powoduje konsekwencji prawnopodatkowych zwrotu uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych (por. wyroki NSA: z 21 listopada 1994 r., sygn. akt III SA 248/94, ONSA 1995/4/171; z 25 września 1996 r., sygn. akt SA 731/95, LEX nr 27269 oraz z 3 lutego 1999 r., sygn. akt SA/Gd 109/97, LEX nr 36805). W okolicznościach niniejszej sprawy nie było zatem podstaw do uznania, że oświadczenie woli złożone przez skarżących w dniu 15 marca 2013 r. dotknięte było wadą skutkującą jego nieważnością względną, a tylko taka wada uzasadniałaby w świetle art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. żądanie zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Podkreślić należy, iż artykuł 11 u.p.c.c. w ust. 1 zawiera enumeratywne wyliczenie przypadków, w których przysługuje zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych i jest to katalog zamknięty. Istotą podatku od czynności cywilnoprawnych jest jego wymiar i pobór w przypadku dokonania określonych czynności cywilnoprawnych. Odstąpienie od umowy nie uzasadnia zwrotu prawidłowo naliczonego i uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych. Podobnie późniejsze rozwiązanie ważnie zawartej umowy na skutek zgodnych oświadczeń stron nie wywołuje uprawnienia do żądania zwrotu prawidłowo naliczonego i uiszczonego podatku. Takie stanowisko zostało ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych i zasługuje na aprobatę również na gruncie obowiązującej ustawy od czynności cywilnoprawnych (por. wyrok NSA z 10 kwietnia 1997r. sygn. akt I SA/1227/96, niepubl.). Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 194 § 1 O.p. Organy nie kwestionowały bowiem treści dokumentu urzędowego w postaci zawiadomienia o wszczęciu egzekucji sądowej. Sporna była natomiast kwestia momentu, w którym zbywcy nieruchomości uzyskali wiedzę o jej wszczęciu. W tym zakresie organ należycie wyjaśnił, dlaczego nie podziela stanowiska skarżących, jakoby zbywcy nieruchomości mieli dowiedzieć się o wszczęciu egzekucji z nieruchomości najpóźniej w dniu 14 marca 2013r., a ocena ta, zdaniem Sądu nie nosi znamion dowolności. Skarżący upatrywali naruszenia przez organy podatkowe art. 122 O.p., w tym, że nie zwróciły się do odpowiednich organów o zwolnienie komornika sądowego z tajemnicy zawodowej. Zarzut ten należy ocenić jako bezzasadny. Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (tekst jednolity Dz.U. z 2011 r. Nr 231, poz.1346 ze zm.) obowiązek zachowania tajemnicy zawodowej przez komornika sądowego ustaje, gdy składa on zeznanie jako świadek lub strona przed sądem lub prokuratorem, chyba że ujawnienie tajemnicy zagraża dobru państwa. W tym przypadku od obowiązku zachowania tajemnicy może zwolnić komornika Minister Sprawiedliwości. Przepis ten, przy uwzględnieniu okoliczności faktycznych niniejszej sprawy nie dawał organowi podatkowemu możliwości zrealizowania postulatu skarżących zwrócenia się o zwolnienie komornika sądowego z tajemnicy zawodowej. Rozpoznając niniejszą sprawę, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.