I SA/Gd 1166/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Kolanowski, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Izba Skarbowa w G. z dnia 8 maja 2002 Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z dnia 15 stycznia 2002 r., nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz strony skarżącej kwotę 633,90 (sześćset trzydzieści trzy 90/100) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. zaskarżona decyzja nie może być wykonana. I SA/Gd 1166/02 UZASADNIENIE Izba Skarbowa w G., decyzją z dnia 8 maja 2002r. utrzymała w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z dnia 15 stycznia 2002r. odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. w wysokości 31 697,30zł wraz z odsetkami za zwłokę. Podstawą wydanej decyzji był ustalony w sprawie następujący stan faktyczny: Wnioskiem z dnia 13 września 2001r. uzupełnionym pismem z dnia 9 stycznia 2002r. Pani J. i M. Z. zwrócili się z prośbą do Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r., określonej decyzją tego urzędu z dnia 29 czerwca 2001r. W uzasadnieniu wniosku, strona wskazała, że przedmiotowa zaległość powstała z winy męża M. Z., który prowadząc działalność gospodarczą w 1997r. nie dopełnił podstawowych obowiązków podatkowych. J. Z. podkreśliła, że nie otrzymywała od męża żadnych pieniędzy na utrzymanie rodziny oraz na spłatę kredytu bankowego związanego z zakupem samochodu osobowego. Wyraziła zgodę na wspólne rozliczenie z mężem za 1 997r. chcąc otrzymać zwrot nadpłaty. Podniosła, że znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, bowiem uzyskuje wynagrodzenie w wysokości 1294,1 1 zł. netto, a ma na utrzymaniu dwójkę uczących się dzieci, opiekuje się 85 letnim ojcem męża, a doraźnie schorowanymi rodzicami. Poza tym zaznacza, iż zamieszkuje z dziećmi u teścia, nie posiada żadnych oprócz samochodu wartościowych przedmiotów i oszczędności, a zabezpieczony zestaw komputerowy o niewielkiej wartości jest niezbędnym urządzeniem służącym uczącym się dzieciom. Nadto podniosła, iż od 1999r. posiada rozdzielność majątkową z mężem, a w dniu 4 września 2001r. wniosła pozew do sądu o rozwiązanie małżeństwa. Decyzją z dnia 15 stycznia 2002r. Pierwszy Urząd Skarbowy w G. odmówił J. i M. Z. umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. w kwocie 31 697,30zł. wraz z odsetkami za zwłokę, bowiem w jego ocenie okoliczności wskazane przez stronę nie uzasadniały zastosowania formy pomocy określonej w art. 67 Ordynacji podatkowej. Urząd Skarbowy wskazał na okoliczność powstania przedmiotowej zaległości podatkowej tj. brak zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku dochodowego i podatku VAT oraz nie prowadzenie księgi przychodów i rozchodów. W ocenie organu pierwszej instancji sytuacja strony jest niełatwa, ale nie jest szczególna i nie jest odmienna od licznej rzeszy podatników. Urząd nadmienił, że M. Z. winien podjąć radykalne działania w celu podjęcia zatrudnienia i pozyskania środków finansowych na zapłatę należnego podatku dochodowego za 1997r. Organ wskazał także na możliwość zapłaty zadłużenia w wyniku zajęcia ruchomości oraz wynagrodzenia za pracę J. Z. Mając powyższe na względzie, Pierwszy Urząd Skarbowy w G. uznał, że nie zaistniały szczególne okoliczności do udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Odwołanie od powyższej decyzji złożyła J. Z., wnosząc o umorzenie zaległości podatkowej. W jego uzasadnieniu podniosła, że nie otrzymuje żadnego wsparcia materialnego od byłego męża. Przedstawiając własną sytuację materialną wskazała, że ponosi miesięczne wydatki na poziomie 1452zł, które pokrywa z własnego wynagrodzenia za pracę oraz kwoty 300zI. otrzymywanej od teścia. Do odwołania załączyła kopie dokumentów związanych z ponoszonymi wydatkami oraz zaświadczenie lekarskie na okoliczność konieczności stałego przyjmowania leków. Izba Skarbowa w G. decyzją z dnia 8 maja 2002r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ drugiej instancji wskazał, że brak jest podstaw do zmiany decyzji urzędu skarbowego. Podniósł także, że odwołująca reguluje zobowiązania wobec banku, wspólnoty mieszkaniowej, zakładu energetycznego oraz gazowniczego, co świadczy, iż nie uznała zapłaty zaległości podatkowej jako priorytetu. Zatem J. Z. traktuje priorytetowo swoje zobowiązania wobec innych wierzycieli, na dalszy plan odsuwając zobowiązania wynikające ze statusu podatnika. W skazał także, że strona nie przedstawiła dowodów na ponoszenie wydatków na leki, a w sprawach dotyczących wszelkich form ulg podatkowych, ciężar wykazania przesłanek do zastosowania ulg spada na podatnika. Na powyższą decyzję J. Z. złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego z wnioskiem o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi wskazała, że nie otrzymywała od męża żadnych pieniędzy na utrzymanie rodziny oraz nie miała i nie ma wpływu na jego postępowanie. Wskazuje, że o decyzji z dnia 29 czerwca 2001r. dowiedziała się od komornika. Zaznacza, że organy podatkowe obu instancji dysponowały danymi o jej zarobkach, w związku z tym za krzywdzące uważa stwierdzenie, że spłaca w tym czasie inne zobowiązania. Jako dowód na ponoszenie wydatków na zakup lekarstw wskazuje na wyniki badań radiologicznych z dnia 21 maja 2001r. Dla udokumentowania ponoszonych wydatków załączyła do skargi kserokopie: wyników badania radiologicznego, oświadczenie o stanie majątkowym, zaświadczenie lekarskie, rachunek za czynsz, zaświadczenie o zarobkach, plan spłaty pożyczki oraz odcinek spłaty 23 raty. Izba Skarbowa w G. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - właściwy do rozpoznania sprawy w oparciu o art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271) zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b/ i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tak pojmując rolę sądu, należy uznać, że w niniejszej sprawie skarga jest uzasadniona albowiem zarówno zaskarżona decyzja, jaki i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji narusza prawo w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Stosownie do treści art. 67 Ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Instytucja ta skonstruowana zatem została na zasadzie tzw. uznania administracyjnego. Organ podatkowy może, ale nie musi, umorzyć zaległości, co oznacza możliwość negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji istnienia jego ważnego interesu. Uprawnienie organu administracji do wydania decyzji uznaniowej nie zwalnia jednakże sądu od obowiązku oceny, czy spełnione zostały przesłanki umorzenia zaległości podatkowych (por. wyrok Sądu Najwyższego z 8.11.1996, III RN 24/96). Uznanie to, jak wynika z treści cytowanego przepisu, ograniczone jest dyrektywami wyboru sformułowanymi jako ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Obydwa te pojęcia są nieostre, co wymaga ich szczególnie wnikliwej oceny w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Ocena ta, a zwłaszcza istnienie ważnego interesu podatnika musi być dokonana w oparciu o obiektywne kryteria, zgodnie z powszechnie akceptowaną hierarchią wartości. Konieczne jest, aby znalazła ona należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej decyzji (por. wyrok NSA z dnia 2003.06.25, sygn. akt III SA 3118/01, pub!. POP 2004/4/77). Prawidłowe i zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadnienie jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne. Organ powinien rozważyć szczegółowo kwestie istnienia bądź nieistnienia w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności uzasadniających skorzystanie z omawianej instytucji oraz ewentualnie okoliczności uzasadniające zakres ich zastosowania. Uzasadnienie, szczególnie decyzji negatywnych dla podatnika, powinno szczegółowo wskazywać także przyczyny, dla których organ instytucji tej nie zastosował pomimo wystąpienia szczególnych okoliczności. Brak prawidłowego uzasadnienia takiej decyzji uniemożliwia bowiem jej właściwą kontrolę ze strony sądu. Odnosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należ stwierdzić, że uzasadnienia decyzji organów obu instancji nie czynią zadość powyżej przedstawionym wymaganiom. Jak wynika z akt sprawy, skarżąca zarówno w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, jak i w postępowaniu odwoławczym, wskazywała na fakt przewlekłej choroby, wymagającej stałego przyjmowania leków i w związku z tym koniecznością ponoszenia wydatków z tego tytułu. Przedstawiała także dowody w postaci zaświadczeń lekarskich. Pomimo to organy podatkowe nie uwzględniły tego faktu, uzasadniając swoje stanowisko brakiem dowodów na ponoszenie wydatków na leki. Zdaniem sądu stanowisko to należy uznać za błędne. Strona zaoferowała dowody, z których jednoznacznie wynika, że jest osobą pod stałą opieką lekarską, a zatem logicznym wnioskiem jest to, że musi ponosić wydatki z tego tytułu. Przepisy nie nakładają na strony w tym przypadku obowiązku dokumentowania wydatków rachunkami, a na organie w przypadku wątpliwości co do wysokości ponoszonych wydatków ciążył obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie. Ponadto, zdaniem sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, organy dokonując oceny zebranego materiału dowodowego przekroczyły zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). W uzasadnieniu decyzji, organ odwoławczy stwierdził bowiem, że skoro skarżąca reguluje zobowiązania wobec zakłady energetycznego, gazowniczego, wspólnoty mieszkaniowej oraz banku, to nie uznała zapłaty zaległości podatkowej jako priorytetu. Biorąc pod uwagę sytuację osobistą (rozwód, brak dostarczania środków utrzymania przez byłego męża, utrzymywanie dwoje małoletnich dzieci) oraz majątkową skarżącej, to dokonanej przez organ ocenie można zarzucić cechy dowolności. Jednocześnie sąd zwraca uwagę na inne uchybienia procesowe jakie wystąpiły w rozpoznawanej sprawie. Jak bowiem wynika z akt sprawy, wniosek o umorzenie zaległości został złożony przez J. i M. Z., którzy byli stroną w postępowaniu przed organem pierwszej instancji. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że małżonkowie Z. złożyli wspólne rozliczenie w podatku dochodowym za 1997r. Odwołanie od decyzji złożyła J. Z., jednak nie zmienia to faktu, że stroną postępowania pozostali J. i M. Z. Pomimo tego, stroną i adresatem decyzji organu odwoławczego była jedynie J. Z., a zatem jedna ze stron bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu drugoinstancyjnym. Z uwagi na to, że jest to okoliczność mogąca być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej), to jest jednocześnie przesłanką do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Poza tym, jak wynika z akt sprawy, Izba Skarbowa w G. nie wyznaczyła stronie terminu do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, co stanowi naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu, organy podatkowe, po ewentualnym uzupełnieniu materiału dowodowego, dokonają jego oceny zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. Ponadto zapewnią stronom postępowania czynny w nim udział między innymi poprzez wyznaczenie terminu do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego w sprawie. Mając powyższe na względzie należało orzec jak w sentencji na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. b i c, art. 209 w zw. z art. 200 oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270).