I SA/Gd 1169/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 lutego 2019 r. sprawy ze skargi M. K.-S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 8 listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Organ egzekucyjny, Naczelnik Urzędu Skarbowego, prowadzi postępowanie zabezpieczające na majątku M. K.-S. na podstawie wystawionych przez wierzyciela, Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarządzeń zabezpieczenia z dnia 30 stycznia 2018 r. wystawionych na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie 105.984 zł oraz na podatek od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2011 r. w kwotach: 2.021 zł, 18.218 zł, 21.148 zł oraz 34.789 zł. Odpisy ww. zarządzeń zabezpieczenia zostały doręczone zobowiązanej w dniu 21 lutego 2018 r. wraz z odpisami zawiadomień o podjętych czynnościach zabezpieczających z dnia 9 lutego 2018 r., na podstawie których zabezpieczono wierzytelność z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku A S.A., Banku B S.A. oraz Banku C S.A. Pismem z dnia 28 lutego 2018 r. zobowiązana zgłosiła zarzuty dotyczące prowadzonego postępowania zabezpieczającego, tj. niedopuszczalności zabezpieczenia oraz zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego. Ustosunkowując się do zgłoszonych zarzutów, wierzyciel postanowieniem z dnia 29 maja 2018 r. uznał je za niedopuszczalne. Postanowieniem z dnia 4 października 2018 r. organ egzekucyjny uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione. Po rozpatrzeniu wniesionego przez zobowiązaną zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia 8 listopada 2018 r. utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego. M. K.-S. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, w której wniosła o jego uchylenie. Z treści uzasadnienia skargi wynika jednak, iż podniesione w niej zarzuty w istocie dotyczą wydanych decyzji zabezpieczających. Nadto skarżąca kwestionuje zasadność prowadzonych postępowań wymiarowych w przedmiocie określenia wysokości zobowiązań podatkowych, stawiając zarzut upływu terminu przedawnienia. Kwestionując merytoryczne podstawy zabezpieczenia, skarżąca podnosi zarzut naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez działanie wbrew zasadzie zaufania do organów podatkowych na skutek niekompletnego ustalenia stanu majątkowego strony, prowadzącego do nieuprawnionego dokonania zabezpieczenia. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje: Skarga jest bezzasadna. W pierwszej kolejności Sąd zauważa, iż zarzuty podniesione w skardze wykraczają poza granice rozpoznania niniejszej sprawy, gdyż nie dotyczą bezpośrednio zaskarżonych postanowień w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania zabezpieczającego. Zarzuty te winny zostać zgłoszone w środkach zaskarżenia złożonych od wydanych decyzji zabezpieczających i ocenione w toku prowadzonych postępowań służących kontroli legalności tychże decyzji. Jak wskazał organ w odpowiedzi na skargę, odwołania takie zostały przez skarżącą wniesione do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, a prowadzone postępowania zakończyły się wydaniem ostatecznych decyzji utrzymujących w mocy decyzje zabezpieczające stanowiące podstawę dla zarządzeń zabezpieczenia z dnia 30 stycznia 2018 r. Podnoszenie kwestii spornych, podlegających ocenie w innym trybie nie może skutkować merytorycznym odnoszeniem się do nich w postępowaniu, którego nie są przedmiotem, gdyż naruszyłoby to w sposób oczywisty zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia. Zarzuty w postępowaniu zabezpieczającym nie są środkiem, który może konkurować z odwołaniem od decyzji zabezpieczających lub je zastąpić. Organ wykonawczy nie ma bowiem kompetencji, by kwestionować zasadność wydanych przez wierzyciela decyzji zabezpieczających. Przechodząc do oceny legalności zaskarżonego postanowienia uznającego za niezasadne zarzuty niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego i zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego, stwierdzić należy, iż pierwszy zarzut zmierza do oceny istnienia prawnych przesłanek prowadzonego postępowania. Podczas gdy niedopuszczalność postępowania zabezpieczającego, o której mowa w art. 33 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 ze zm., zwanej dalej u.p.e.a.) w zw. z art. 166b u.p.e.a., zachodzi w sytuacji wystąpienia okoliczności wykluczających możliwość prowadzenia tego postępowania ze względów formalnych (podmiotowych lub przedmiotowych), a nie merytorycznych. Niedopuszczalność musi mieć źródło w przepisach prawa całkowicie wyłączających możliwość przymusowego zabezpieczenia danego obowiązku w drodze postępowania zabezpieczającego. W niniejszej sprawie w ocenie Sądu taka sytuacja nie zachodzi. Podstawę dla wydanych przez wierzyciela zarządzeń zabezpieczenia stanowi art. 155 u.p.e.a., zgodnie z którym zabezpieczenie może być dokonane również przed ustaleniem lub określeniem kwoty należności pieniężnej lub obowiązku o charakterze niepieniężnym, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a przepisy odrębne zezwalają na takie zabezpieczenie. W świetle przywołanego przepisu wskazać należy, iż zarządzenia zabezpieczenia służą wykonaniu decyzji, którymi określono skarżącej przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych (i odsetek za zwłokę) z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. i podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2011 r. oraz orzeczono o zabezpieczeniu na jej majątku przybliżonych kwot tych zobowiązań wraz z odsetkami. Decyzje te znajdują umocowanie w treści przepisu art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., zwanej dalej O.p.), który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Stosownie do przepisu art. 33d § 1 O.p. zabezpieczenie wykonania decyzji o zabezpieczeniu, o którym mowa w art. 33, następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub w formie określonej w § 2 (o którą skarżąca w niniejszej sprawie nie wnioskowała). Z powyższego wynika, że odrębnymi przepisami zezwalającymi na dokonanie zabezpieczenia w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, o którym mowa w art. 155 u.p.e.a., są powołane przepis Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji, jak słusznie wskazuje organ odwoławczy, nie ma podstaw do uznania, że zachodzą przedmiotowe przesłanki warunkujące niedopuszczalność stosowanego zabezpieczenia. Obowiązujące uregulowania prawne wyraźnie dopuszczają, aby zabezpieczenie przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych nastąpiło w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Bezsporne wydaje się być, że w sprawie nie wystąpiły podstawy niedopuszczalności zabezpieczenia zachodzące po stronie podmiotowej. Skarżąca bowiem na żadnym etapie postępowania, jak również w skardze, nie podniosła przesłanek negatywnych wymienionych w art. 14 § 1 u.p.e.a., tj. korzystania z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych. Odnosząc się zaś do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego, w pierwszej kolejności należy wskazać, iż katalog dostępnych w toku postępowania zabezpieczającego środków zawiera przepis art. 164 § 1 u.p.e.a. Porządek wyliczenia, zawartych we wskazanym katalogu, środków zabezpieczenia nie determinuje jednak ani kolejności ich stosowania, ani stopnia ich dolegliwości dla zobowiązanego. Wybór odpowiedniego środka każdorazowo powinien określać cel zabezpieczenia, którym jest zagwarantowanie spełnienia warunków niezbędnych do skutecznego prowadzenia egzekucji, a poprzez to zapewnienie także odpowiedniej ochrony interesom wierzyciela. Wybór ten jest warunkowany rodzajem środków, które organ ma do dyspozycji przy zabezpieczeniu konkretnego obowiązku, oraz okolicznościami faktycznymi wpływającymi na możliwość zapewnienia zabezpieczenia. Kierując się okolicznościami konkretnej sprawy, organ egzekucyjny winien wybrać najwłaściwszy środek. Niemniej wyboru w zastosowaniu środka, zwłaszcza tego najmniej uciążliwego, można dokonać jedynie wtedy, gdy istnieją w tym przedmiocie różne możliwości. W sytuacji, w której organ egzekucyjny ma do dyspozycji tylko jeden środek, jest on nie tylko uprawniony, ale i zobligowany do jego zastosowania. Taka sytuacja zaszła w rozpoznawanej sprawie, w której organ egzekucyjny nie miał innej możliwości, jak zająć wskazane wierzytelności z rachunków bankowych, bowiem czynności polegające na obciążeniu hipoteką przymusową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz udziału w prawie własności nieruchomości nie mogły być przez ten organ podjęte, gdyż nie jest on jednocześnie wierzycielem. Nadto, jak słusznie podniósł organ odwoławczy, skarżąca w każdym stadium postępowania zabezpieczającego może wnioskować o zmianę sposobu zabezpieczenia, wskazując organowi egzekucyjnemu inny składnik majątkowy, którego zajęcie w jej ocenie jest mniej uciążliwe, a zarazem zabezpiecza odpowiednio interesy wierzyciela. Z akt sprawy ani z treści skargi nie wynika, by skarżąca zainicjowała postępowanie zmierzające do przyjęcia innej formy zabezpieczenia. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.