I SA/Gd 1182/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Sędzia WSA Tomasz Kolanowski, , , po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2005 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi R. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 22 sierpnia 2003 nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 22 sierpnia 2003r. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia 30 grudnia 2002r. w sprawie gospodarstwa Rolnego "A" w M. w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym w kwocie 20 225,00zł. Podstawą wydanego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie następujący stan faktyczny: Gospodarstwo Rolne "A" w M. zwróciło się z wnioskiem z dnia 19 grudnia 2002r. do Wójt Gminy o przyznanie ulgi w podatku rolnym za 2003r. w kwocie 20 225zł. w związku z zakupem i zainstalowaniem urządzeń melioracyjnych służących do kopania i czyszczenia rowów. Podstawą prawną wniosku był art. 13d ust. l ustawy o podatku rolnym. W jego uzasadnieniu wskazano, że w 2001 r. dokonano zakupu maszyny do kopania i czyszczenia rowów za kwotę 52 300zł. Maszyna ta współpracuje z ciągnikiem dużej mocy, który musi być wyposażony w zestawy kół bliźniaczych. Koła te (opony i felgi) zostały zakupione w okresie listopad 2001 r. – styczeń 2002r. za kwotę 28 600zł. Wójt Gminy nie znajdując podstaw do przyznania wnioskowanej ulgi, decyzją z dnia 30 grudnia 2002r. odmówił jej przyznania. W uzasadnieniu wskazał, że zakupione przez stronę maszyny nie są trwale związane z gruntem ani z budynkiem inwentarskim (są jedynie wyposażeniem gospodarstwa rolnego stanowiąc odrębne ruchomości), a zatem nie dają możliwości do zastosowania ulgi wynikającej z art. 13 ust. l pkt 2 ustawy o podatku rolnym. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie i wniosła o jej uchylenie i przyznanie wnioskowanej ulgi, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu odwołania strona zakwestionowała stanowisko organu pierwszej instancji, podnosząc że ustawa o podatku rolnym nie zawiera definicji "urządzenia melioracyjnego". Definicję taką zawierają przepisy ustawy – Prawo wodne, z których wynika, że urządzeniami melioracji wodnych są urządzenia służące regulacji stosunków wodnych i polepszenia zdolności produkcyjnych gleby, a zakupione maszyny - niewątpliwie służą tym celom. Ponieważ obowiązujący w dniu zakupu maszyny przepis art. 91 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 października 1974r. – Prawo wodne stanowił, że do urządzeń melioracji wodnych szczegółowych zalicza się m.in. deszczownie wraz z pompami przenośnymi, stawy rybne oraz inne podobne urządzenia, przeto należy uznać, iż urządzeniami melioracyjnymi są nie tylko urządzenia techniczne przymocowane na stałe do gruntu ale urządzenia, które służą regulacji stosunków wodnych i polepszenia zdolności produkcyjnych gleby. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 22 sierpnia 2003r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W jej uzasadnieniu Kolegium wyraziło pogląd, iż użyte przez ustawodawcę wyrażenie "urządzenia melioracyjne" nie jest tożsame z funkcjonującym na gruncie ustawy z 18 lipca 2001r. - Prawo wodne (Dz. U. Nr 115, poz. 1229 ze zm.), a także wcześniejszej ustawy z dnia 24 października 1974 r. - Prawo wodne (Dz. U. Nr 38, poz. 230 ze zm.) wyrażeniem "urządzenia melioracji wodnych". W myśl art. 70 ust. 2 obowiązującej ustawy – Prawo wodne – urządzenia melioracji wodnych dzielą się na podstawowe i szczegółowe, w zależności od funkcji i parametrów. Do urządzeń melioracji wodnych szczegółowych zalicza się" m.in. rowy, wraz z budowlami związanymi z nimi funkcjonalnie, drenowania oraz deszczownie z pompami przenośnymi (art. 73 ust. l pkt 1 ustawy Prawo wodne). Z kolei w art. 13 ust. l pkt 2 ustawy o podatku rolnym, obok wymienianych "urządzeń melioracyjnych" (lit. b) ustawodawca wymienił także "deszczownie" (lit. a). W konsekwencji, porównanie treści tych przepisów, zdaniem organu odwoławczego, prowadzi do wniosku, że gdyby wolą ustawodawcy było użytemu w ustawie o podatku rolnym pojęciu "urządzenia melioracyjne" nadanie znaczenia tożsamego z obowiązującym na gruncie przepisów ustawy – Prawo wodne pojęciem "urządzenia melioracji wodnych", to nie istniałaby potrzeba odrębnego wymieniania w treści przepisu art. 13 ust. l pkt 2 ustawy o podatku rolnym, deszczowni które przecież są zaliczane do kategorii "urządzeń melioracji wodnych szczegółowych", a więc tym samym stanowią "urządzenie melioracji wodnej" w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo wodne. Kolegium stanęło na stanowisku, iż utożsamianie pojęcia "urządzenia melioracyjne" z pojęciem "urządzeń melioracji wodnych" nie może znaleźć akceptacji. W tym zakresie organ odwoławczy nie akceptuje stanowiska wyrażonego w przywołanym przez stronę wyroku NSA z dnia 12 marca 1997r., sygn. akt I SA/Gd 662/96, publ. OSP 1998/2/28. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że nawet gdyby przyjąć odmienny pogląd, to zakup maszyny do kopania i czyszczenia rowów wraz ze współpracującym ciągniki nie wypełnia warunków uzasadniających stosowanie ulgi inwestycyjnej. Nie stanowi bowiem urządzenia melioracji wodnej. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, strona skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy zarzucając rażące naruszenie art. 13 ust. l pkt 2 lit. b ustawy o podatku rolnym, w związku z art. 91 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 października 1974r. – Prawo wodne. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że podstawową normą definiującą pojęcie "urządzeń melioracji wodnych" jest w przedmiotowej sprawie art. 90 ust. l ustawy z dnia 24 października 1974r. – Prawo wodne, w brzmieniu obowiązującym w dacie zakupu tych urządzeń. Zgodnie z jego treścią, urządzeniami melioracji wodnych są urządzenia służące do regulacji stosunków wodnych i polepszenia zdolności produkcyjnych gleby. Z kolei art. 91 ust. 4 ustawy precyzuje pojęcie urządzeń melioracji wodnych szczegółowych i w pkt 2 wymienia m.in. drenowania, deszczownie wraz z pompami przenośnymi, stawy rybne oraz inne podobne urządzenia. Zdaniem strony, zakupiła ona inne podobne urządzenie służące do regulacji stosunków wodnych i polepszania zdolności produkcyjnych gleby w czasie obowiązywania ustawy prawo wodne z 1974r. i zgodnie z zasadą praw nabytych, nie może być pozbawiona możliwości skorzystania z prawa do ulgi inwestycyjnej z tytułu tego zakupu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 r. i (postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Strona skarżąca pismem z dnia 28 kwietnia 2005r. wniosła o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze w przepisanym terminie nie zażądało przeprowadzenia rozprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w trybie określonym w art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 13 ustawy o podatku rolnym, podatnikom podatku rolnego przysługuje ulga inwestycyjna z tytułu wydatków poniesionych na m. in. zakup i zainstalowanie urządzeń melioracyjnych. Jednocześnie przepisy tej ustawy nie zawierają definicji pojęcia "urządzenia melioracyjne", zatem koniecznym stało się ustalenie jego znaczenia dla celów podatku rolnego. Sąd orzekając w niniejszej sprawie podziela stanowisko zawarte w decyzjach organów podatkowych o stosowaniu pojęcia "urządzenie melioracyjne" zawartego w przepisach ustawy z dnia 18 lipca 2001r. – Prawo wodne ( D. U. Nr 115, poz. 1229 z późn. zm.), a także wcześniej obowiązującej ustawy z dnia 24 października 1974r. – Prawo wodne (Dz. U Nr 38 poz. 230 z późn. zm.). Problem związany z interpretowaniem pojęć poprzez określanie ich znaczenia przy wykorzystaniu definicji legalnych występujących w innych aktach prawnych był wielokrotnie przedmiotem rozważań w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo można wskazać, że w uzasadnieniu uchwały NSA z 2 lipca 2001r., sygn. akt FPS 2/01 sąd stwierdził, że interpretowanie terminu budowla przez odwołanie się tylko do języka powszechnego, jak uczynił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale pięciu sędziów z dnia 29 listopada 1999r sygn. akt FPK 3/99, byłoby uzasadnione, gdyby termin ten nie funkcjonował w języku prawnym. Tymczasem pojęcie budowli zostało użyte w art.3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 7 lipca 1994r. – Prawo budowlane (Dz. U. Nr 89, poz. 414 ze zm.) zdefiniowane w punkcie 3 tego artykułu. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych wprawdzie nie zawiera wyraźnego odesłania do prawa budowlanego, ale skoro nie nadaje temu terminowi innego znaczenia, to termin ten należy odczytywać zgodnie z budowlanym. Podobna sytuacja występuje w rozpoznawanej sprawie. Ustawa o podatku rolnym nie zawiera definicji "urządzenia melioracyjnego", nie zawiera także odesłania do prawa wodnego. Jednak, skoro ustawa o podatku rolnym nie nadaje temu pojęciu innego znaczenia, to zdaniem sądu, termin "urządzenia melioracyjne" należy odczytywać zgodnie z prawem wodnym. Tożsame stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 marca 1997r., sygn. akt I SA/Gd 662/96, publ. OSP 1998/2/28. Stan prawny w zakresie prawa wodnego uległ zmianie od dnia l stycznia 2002r. Zdaniem strony skarżącej dla prawidłowego ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia "urządzenia melioracyjne" powinna mieć zastosowanie ustawa z dnia 24 października 1974r. – Prawo wodne (Dz. U. Nr 38, poz. 230 z późn. zm.), obowiązująca w dacie poniesienia wydatku. Sąd podziela stanowisko strony skarżącej w tym zakresie. Strona dokonując wydatku na cele wskazane w ustawie o podatku rolnym, jako podlegającego odliczeniu powinna bowiem wiedzieć, które z wydatków wskazanych przez ustawę uprawniają ją do nabycia prawa do ulgi inwestycyjnej. Zgodnie z art. 90 ust. l cytowanej ustawy – Prawo wodne, urządzeniami melioracji wodnych są urządzenia służące do regulacji stosunków wodnych i polepszenia zdolności produkcyjnej gleby. Z kolei art. 91 ust. 2 i ust. 4 cytowanej powyżej ustawy, wymienia urządzenia, które zalicza się do podstawowych szczegółowych urządzeń melioracji wodnych. Strona skarżąca swoje prawo do ulgi w podatku rolnym wywodzi z treści art. 91 ust. 4 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym do urządzeń melioracji wodnych szczegółowych zalicza się drenowania, deszczownie wraz z pompami przenośnymi, stawy rybne oraz inne podobne urządzenia. Zdaniem skarżącego, dokonał on zakupu "innego podobnego urządzenia", a zatem ulga wskazana w art. 13 ustawy o podatku rolnym mu przysługuje. Sąd nie podziela argumentów zaprezentowanych przez stronę skarżącą. Użyte przez ustawodawcę w art. 91 ust. 4 pkt 2 ustawy – Prawo wodne, pojęcie "inne podobne urządzenie" odnosi się bowiem nie do wszelkich urządzeń melioracji wodnej, ale do wymienionych w tym przepisie urządzeń melioracji wodnych szczegółowych: drenowania, deszczowni wraz z pompami przenośnymi oraz stawów rybnych. Trudno uznać, że zakupione: maszyna do kopania i czyszczenia rowów oraz koła do współpracującego z nią ciągnika, stanowią urządzenia podobne do drenowania, deszczowni czy stawów rybnych. Jak zasadnie podniósł organ drugiej instancji, zakupiona maszyna służy do kopania i czyszczenia urządzenia melioracji wodnej jakim jest rów, który jest urządzeniem melioracji wodnej wymienionym w art. 91 ust. 4 pkt l ustawy, ale sama takiego urządzenia nie stanowi. Przepisy ustawy – Prawo wodne nie wymieniają wśród urządzeń melioracji wodnych takich, które służą do ich utrzymania w należytym stanie. W dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, że przepisy prawa podatkowego i dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i przywilejów podatkowych jako odstępstwo od zasady i powszechności opodatkowania nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Stosując się do tej zasady. Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie, poniesione przez stronę skarżącą wydatki nie uprawniają do przyznania ulgi w podatku rolnym. W przedmiotowej sprawie nie stwierdzono także uchybień w zakresie przepisów postępowania, które powodowałyby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając powyższe na uwadze należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. l270).