I SA/Gd 123/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 9 lipca 2025 r. sprawy ze skargi R. Ż. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 15 stycznia 2025 r. sygn. akt SKO Gd/2292/24 w przedmiocie podatku rolnego za 2024 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku na rzecz strony skarżącej kwotę 164 (sto sześćdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z 15 stycznia 2025 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) dalej: "O.p.", art. 3 ust. 1, art. 4, art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. 2024 r. poz. 1176 ze zm.), art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1151 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania R.Z. (dalej: "Skarżący") od decyzji Wójta Gminy Pruszcz Gdański z 7 marca 2024 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym sprawy: Decyzją z 7 marca 2024 r. Wójt Gminy Pruszcz Gdański (dalej: "organ pierwszej instancji") ustalił podatnikom R. i D.Z. wysokość zobowiązania pieniężnego z tytułu podatku rolnego za 2024 r. w wysokości 83 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał na poszczególne przedmioty opodatkowania i wysokość stawek oraz przedstawił matematyczne wyliczenie wysokości należnego podatku. Z uzasadnienia decyzji wynika, że wysokość zobowiązania została określona w oparciu o dane wynikające ewidencji gruntów, z uwzględnieniem obowiązujących stawek podatku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku (dalej: "organ odwoławczy", "Kolegium") po rozpatrzeniu odwołaniu, decyzją z 15 stycznia 2025 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że na podstawie wypisów z ewidencji gruntów, złożonej przez Podatnika informacji, wypisu księgi wieczystej [...] oraz umowy sprzedaży (akt notarialny Rep. A nr [...] z 7 lutego 2024 r.) wynika, że D. i R.Z. są właścicielami w 1/21 działki gruntu nr [...] o powierzchni 3.500 m2 położonej w W. Powierzchnia gruntów przedmiotowej nieruchomości została sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako użytki rolne - R klasy IIIa R klasy VIa. Nieruchomość jest przedmiotem zobowiązania podatkowego ustalonego zaskarżoną decyzją. Spór w sprawie sprowadzał się do ustalenia czy grunty te objęte są zwolnieniem przedmiotowym od podatku rolnego przewidzianym w art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku rolnego grunty pod walami przeciwpowodziowymi i grunty położone w międzywałach. Kluczowe zatem znaczenie dla rozstrzygnięcia wskazanego problemu miało po pierwsze ustalenie rozumienia pojęć: "wały przeciwpowodziowe" i "międzywały", a następnie odpowiedź na pytanie, czy rzeczywiście wskazywane przez Podatnika grunty są zlokalizowane pod wałami przeciwpowodziowymi oraz w międzywałach. Organ podkreślił, że treść art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym, zwalniający spod opodatkowania, musi być rozumiany ściśle. Należy uznać, że na jego podstawie zwolnione z opodatkowania są grunty położone pod powierzchnią wałów przeciwpowodziowych oraz położone między linią brzegu a wałem przeciwpowodziowym. Grunty te nie mogą być bowiem w ogóle wykorzystywane rolniczo lub też ich rolnicze wykorzystywanie byłoby znacznie utrudnione z uwagi na bezpośrednie zagrożenie powodzią. Kolegium wskazało, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W ewidencji gruntów grunty spornej działki sklasyfikowane zostały jako użytek rolny Rllla i RIVa. Stosownie do przepisów rozporządzenia z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2024 r. poz. 219) - załącznik nr 1 - grunty pod wałami przeciwpowodziowymi są oznaczane jako inne tereny komunikacyjne Ti (wały ochronne wód przystosowane do ruchu kołowego) bądź też jako tereny różne Tr (wały przeciwpowodziowe niezaliczone do terenów komunikacyjnych). Międzywale to teren położony między wałem przeciwpowodziowym (oznaczonym symbolem Ti lub Tr), a linią brzegową rzeki. Zatem międzywale jest terenem biegnącym wzdłuż rzeki, ograniczonym wałami przeciwpowodziowymi i przeznaczonym do zalania wodami wezbraniowymi. Grunty znajdujące się w zaznaczonym terenie (działka nr [...]) - jak wynika z ewidencji gruntów - oznaczone są symbolem dr (droga), a zatem nie jest to wał przeciwpowodziowy. Ponadto przedmiotowa działka objęta jest aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy Pruszcz Gdański z którego wynika, ze jest położona w terenie oznaczonym symbolem MN1 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, dla której wydawane są warunki zabudowy. W tym stanie rzeczy, wielkości przedmiotów opodatkowania przyjęte do ustalenia wysokości zobowiązania są prawidłowe, znajdują potwierdzenie w dowodach zgromadzonych przez organ pierwszej instancji i nie podlegają zwolnieniu przewidzianym w art. 12 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku rolnym. W skardze wywiedzionej na powyższą decyzję organu odwoławczego, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122 O.p. oraz art. 187 § 1 O.p. W ocenie Skarżącego organy utrzymują, że przedmiotowa działka nie znajduje się w międzywalu ponieważ istnienie wału przeciwpowodziowego nie jest uwzględnione w ewidencji gruntów i budynków. Organy informują, że przy ustalaniu podstawy podatku są związani zapisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem z pisma Ministerstwa Finansów z 2 lipca 2004 r. nr LK-957/LP/03/AP pt. "Zwolnienie od podatku od nieruchomości i wodnego wałów przeciwpowodziowych oraz międzywali" wynika, że w ewidencji gruntów nie ma odrębnego oznaczenia gruntów znajdujących się pod wałem przeciwpowodziowym oraz stanowiących międzywale. Dane z ewidencji gruntów nie są w tym przypadku wystarczające do stwierdzenia istnienia na danym terenie wału lub międzywala i zastosowania zwolnienia z podatku rolnego lub od nieruchomości z tego tytułu. Dane dotyczące istnienia na danym terenie wałów przeciwpowodziowych oraz powierzchni terenów położonych w obrębie międzywala posiadają również instytucje związane z gospodarką wodną [...], terenami międzywala zarządzać mogą regionalne zarządy gospodarki wodnej [...]. W związku z powyższym, dane na temat występowania wałów przeciwpowodziowych oraz międzywali uzyskane w którymkolwiek z ww. organów mogą stanowić podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych lub art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym. Ponadto, w wypadku gdy organ podatkowy ma wątpliwości co do występowania na danym terenie wału lub międzywala, może, w razie potrzeby, na podstawie art. 198 § 1 O.p. przeprowadzić oględziny, a jeżeli w sprawie są wymagane wiadomości specjalne, to zgodnie z art. 197 § 1 O.p. może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami w celu wydania opinii. Wobec powyższego oczywistym jest, że organ podatkowy nie podjął wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego. Do skargi załączono zaświadczenie nr [...] z 25 marca 2024 r. wydane przez D., z którego wynika, że działka [...] znajduje się na obszarze szczególnego zagrożenia powodzią w międzywalu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym zwalnia się z podatku rolnego grunty pod wałami przeciwpowodziowymi i grunty położone w międzywałach. Na wstępie rozważań należy podkreślić, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym, zwalniający spod opodatkowania, musi być rozumiany ściśle, tj. także w ten sposób, że pojęcie wału przeciwpowodziowego musi zostać określone poprzez odniesienie do obiektywnych cech, również normatywnych. Stosując ścisłą wykładnię powyższego przepisu należy uznać, że na jego podstawie zwolnione z opodatkowania są grunty położone pod powierzchnią wałów przeciwpowodziowych oraz położone między linią brzegu a wałem przeciwpowodziowym. Pojęcie międzywala obejmuje teren pomiędzy wałami znajdującymi się po obu stronach rzeki. Wyobrazić sobie można przypadek miedzywala jako terenu pomiędzy dwoma liniami wałów znajdujących się po jednej stronie rzeki, oczywiście o ile oba wały są "czynnymi" budowlami hydrotechnicznymi, a nie gdy jeden z wałów nie pełni już swojej dawnej funkcji. Ratio legis cytowanego unormowania jest okoliczność, że grunty te nie mogą być w ogóle wykorzystywane rolniczo lub też ich rolnicze wykorzystywanie byłoby znacznie utrudnione z uwagi na bezpośrednie zagrożenie powodzią. Wały przeciwpowodziowe są przedmiotem regulacji ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1892) oraz rozporządzenia Ministra Środowiska z 20 kwietnia 2007 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 86, poz. 579). W § 3 pkt 1 powyższego rozporządzenia, wały przeciwpowodziowe zaliczono do budowli hydrotechnicznych (budowle wraz z urządzeniami i instalacjami technicznymi z nimi związanymi, służące gospodarce wodnej oraz kształtowaniu zasobów wodnych i korzystaniu z nich). Ponadto zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, obiekty hydrotechniczne zaliczają się do budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. W art. 16 pkt 1 lit. f i pkt 65 lit. a ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U. poz. 1566) wały przeciwpowodziowe zostały zaliczone do budowli przeciwpowodziowych, a budowle przeciwpowodziowe do urządzeń wodnych. Dane dotyczące istnienia na danym terenie wałów przeciwpowodziowych oraz terenach położonych w obrębie międzywala posiadają instytucje związane ustawowo z gospodarką wodną, a w szczególności Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie. Dla ustalenia, czy sporne grunty stanowią wały przeciwpowodziowe należy zwrócić się o informacje od stosownych instytucji. Należy mieć na uwadze, że informacje przekazane przez takie jednostki nie mają mocy dokumentu urzędowego i organy powinny oceniać wiarygodność uzyskanych informacji zgodnie z ogólnymi zasadami postępowania administracyjnego, w szczególności, gdy informacje przekazywane przez te instytucje mogą budzić wątpliwości, co do ich rzetelności z uwagi np. na braki w dokumentacji, czy też inne nieścisłości nie zawsze zawinione przez te organy (por. wyrok WSA w Opolu z 24 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Op 106/24). W niniejszym przypadku postępowanie podatkowe nie było prowadzone w zakresie zaistnienia przesłanek zwolnienia przedmiotowych gruntów rolnych z opodatkowania z uwagi na ich usytuowanie pod wałami lub w międzywałach. Zarówno okoliczność, czy na spornych działkach usytuowany jest wał przeciwpowodziowy, jak i ewentualne usytuowanie spornych działek w stosunku do wału przeciwpowodziowego, w tym kwestie związane z ewentualnym usytuowaniem gruntów w międzywałach, nie wynikają z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, bowiem nie były badane w toku postępowania przez organ. Kolegium wskazało jedynie na wiążącą moc ewidencji gruntów i budynków. Stanowisko Kolegium w zakresie mocy wiążącej ewidencji, co do zasady, uznać należy za prawidłowe, bowiem w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się na znaczenie ewidencji gruntów i budynków jako dokumentu urzędowego. W konsekwencji organ podatkowy nie może bez przeprowadzenia przeciwdowodu odrzucić istnienia faktu stwierdzonego w ewidencji gruntów i budynków, bowiem stanowiłoby to naruszenie art. 194 § 1 O.p. Dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwałę siedmiu sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). Niemniej jednak Kolegium, powołując się na moc wiążącą ewidencji gruntów i budynków, pominęło, iż wyjątki od tej zasady związane są z sytuacjami, gdy informacje zawarte w tej ewidencji są sprzeczne z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku, np. gdy możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania wymienionych wprost w ustawie podatkowej (por. uchwałę NSA z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13). Zdaniem Sądu, w sytuacji, gdy tak jak w niniejszej sprawie postępowanie dowodowe nie było przeprowadzone w kierunku ustalenia, czy opodatkowane grunty, są gruntami położonymi pod wałami lub w międzywałach, stanowisko Kolegium sprowadzające się do prostego odwołania się do przepisów ewidencji uznać należało za niepełne, bowiem organ nie poczynił jakichkolwiek ustaleń faktycznych pozwalających na przyjęcie, iż brak jest podstaw na odstąpienie od wiążącej mocy ewidencji w zakresie usytuowania gruntów pod wałami. Tymczasem Skarżący do skargi załączył zaświadczenie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z 25 maja 2024 r., z którego wynika, że działka nr [...] "znajduje się na obszarze szczególnego zagrożenia powodzią w międzywalu (podkreśl. Sądu) w myśl art. 16 pkt 34c Prawo wodne". Kwestia usytuowania gruntów w międzywałach nie była w ogóle rozważana przez organ, a informacje odnoszące się do położenia gruntów w międzywałach, nie są zawarte wprost w ewidencji gruntów i budynków, bowiem grunty rolne położone w międzywałach nie mają odrębnego oznaczenia. O ile grunty usytuowane pod wałami posiadają odrębne od rolnego oznaczenie przeznaczenia gruntów w ewidencji w postaci symbolu Tr - tereny różne, to oznaczenie to nie odnosi się do terenów użytkowanych rolniczo położonych w międzywału. Organ winien objąć postępowaniem wyjaśniającym całokształt okoliczności związanych z usytuowaniem przedmiotowych gruntów, tak aby możliwe było ustalenie w sposób nie budzący wątpliwości, czy grunty, których zasadność opodatkowania jest kwestionowana przez Skarżącego, objęte są ustawowym zwolnieniem, czy też ze zwolnienia tego nie korzystają. Z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p płynie obowiązek zbadania przez organy podatkowe okoliczności wykazujących związek z określoną sprawą w sposób wyczerpujący. Ma to na celu ustalenie prawdziwego obrazu danej sytuacji i dzięki temu prawidłowe zastosowanie przepisu prawa. Podstawą trafnego zastosowania przepisów prawa materialnego, w tym przepisów normujących zwolnienia podatkowe, jest odtworzenie w postępowaniu podatkowym obrazu stanu faktycznego sprawy. Ponownie rozpatrując sprawę, organ odwoławczy ustali, czy istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia z podatku, w tym podstawy do odstąpienia od mocy wiążącej danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Reasumując, mając na uwadze całokształt argumentacji zaprezentowanej w treści niniejszego uzasadnienia, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", w związku z art. 120, 121 i 122 O.p. i w związku z art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym, orzeczono jak w wyroku. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na wysokość tych kosztów składa się uiszczony wpis od skargi oraz opłata kancelaryjna za wydruki skargi wniesionej w formie dokumentu elektronicznego w kwocie 64 zł. Końcowo Sąd wskazuje, że orzeczenia sądów administracyjnych cytowane w treści niniejszego uzasadnienia, dostępne są w Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem https://orzeczenia.nsa.gov.pl.