I SA/Gd 125/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi R. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 grudnia 2024 r., nr 2201-IOD-1.632.3.2024 w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej oddala skargę. W dniu 14 grudnia 2017 r. do Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim wpłynął wniosek R.R. - złożony na formularzu PIT-16 - o zastosowanie od 15 grudnia 2017 r. opodatkowania w formie karty podatkowej działalności gospodarczej - usługi transportowe (usługi taksówkowe) w zakresie przewozu osób, prowadzonej w miejscowości C. Wnioskiem o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG-1) złożonym 27 czerwca 2022 r. R.R. zgłosił zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej od 31 maja 2021 r.. Decyzją z 22 lutego 2023 r. nr 2221-SPM.4101.165.2023 Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim ustalił R.R. wysokość miesięcznej stawki karty podatkowej na 2023 r. z tytułu prowadzenia działalności w zakresie przewozu osób w kwocie 302,00 zł. Przedmiotowa decyzja została doręczona stronie 27 lutego 2023 r.. Dnia 22 marca 2023 r. R.R. złożył wniosek o zmianę wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej CEIDG-1, polegający na: a) wznowieniu działalności gospodarczej, b) zmianie formy opodatkowania działalności gospodarczej na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, c) zmianie zakresu prowadzonej działalności gospodarczej z: usług taksówkowych w zakresie przewozu osób na m. in.: - naprawa i konserwacja maszyn, - roboty związane z budową mostów i tuneli, - realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, czy - roboty związane z budową dróg i autostrad. Pismem z 12 maja 2024 r. pełnomocnik strony złożył wniosek o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji podatkowych na rok podatkowy 2023 i 2024. Postanowieniem z 28 czerwca 2024 r. nr 2221-SPM.632.20.2024 organ podatkowy pierwszej instancji wszczął wobec R.R. postępowanie podatkowe w przedmiocie wygaśnięcia ww. decyzji tego organu z 22 lutego 2023 r. nr 2221-SPM.4101.165.2023. Postanowienie doręczono 1 lipca 2024 r.. Decyzją z 15 lipca 2024 r. nr 2221-SPM.632.20.2024 Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził wygaśniecie decyzji tego organu z 22 lutego 2023 r., nr 2221-SPM.4101.165.2023 ustalającej wysokość karty podatkowej na 2023 r. - z uwagi na niezawiadomienie w ustawowym terminie o okolicznościach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej, tj. zmianie zakresu prowadzonej działalności gospodarczej oraz dokonanie dostawy towarów i świadczenia usług poza terytorium kraju (Polski). Decyzję doręczono 15 lipca 2024 r.. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż strona nie poinformowała właściwego organu podatkowego o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej na formularzu PIT-16Z, do czego w myśl art. 36 ust. 1 i 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, była zobowiązana. Jak również wskazano w treści decyzji z 15 lipca 2024 r., rozszerzenie zakresu działalności gospodarczej, nie podlegającej opodatkowaniu w formie karty podatkowej, czy też zmiana branży z działalności opodatkowanej w formie karty podatkowej na działalność nie podlegającą opodatkowaniu w formie karty podatkowej oraz dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju skutkuje zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 4 i 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez niektóre osoby fizyczne utratą prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej, z uwagi na niespełnienie warunku nieprowadzenia, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej oraz nieprowadzenia tej działalności poza terytorium Polski. W decyzji zawarto też konkluzję, że w konsekwencji podatnik zobowiązany jest opłacać podatek dochodowy na zasadach ogólnych za cały 2023 r.. Od powyższej decyzji podatnik odwołał się do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku. Decyzją z 12 grudnia 2024 r. nr 2201-IOD-1.632.3.2024 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim z 15 lipca 2024 r. nr 2221-SPM.632.20.2024. W uzasadnieniu podzielono ocenę co do podstaw faktycznych i prawnych rozstrzygnięcia. Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem podatnik, reprezentowany przez doradcę podatkowego , pismem z 19 stycznia 2025 r. wniósł - za pośrednictwem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku - skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącego wniósł o: • uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim; • zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji strona skarżąca zarzuciła naruszenie: 1. w zakresie prawa materialnego: • art. 36 ust. 7 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.), zwanej dalej jako "ustawa o ryczałcie", poprzez: a) błędne przyjęcie, że skarżący nie zawiadomił NUS o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej, podczas gdy Mocodawca zawiadomił NUS o zmianie zakresu prowadzonej działalności gospodarczej oraz o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako swojej formy opodatkowania, co jest równoznaczne ze złożeniem oświadczenia o rezygnacji z opodatkowania przychodów kartą podatkową w ustawowym terminie; b) błędne i bezprawne przyjęcie, że zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego o wystąpieniu okoliczności wymienionych w art. 36 ust. 1, 2 i 4 ustawy o ryczałcie może nastąpić wyłącznie na formularzu PIT-16Z, czym organ pierwszej instancji wkroczył w rolę prawodawcy, zmienił przepis na użytek przedmiotowego postępowania oraz dopuścił się nadmiernego formalizmu względem podatnika; • art. 40 ust. 1 pkt 3 ustawy o ryczałcie poprzez błędne przyjęcie, że skarżący nie zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej, podczas gdy strona dokonała skutecznego zawiadomienia za pośrednictwem CEIDG w dniu 22 marca 2023 r.; • naruszenie art. 14 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236), zwanej dalej jako "p.p.", poprzez wydanie rozstrzygnięcia naruszającego prawo przedsiębiorcy do pewności prawa i uniemożliwiającego racjonalne i przemyślane prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce; 2. w zakresie prawa procesowego: • art. 120 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej jako "O.p.", w zw. art. 40 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 40 ust. 2 pkt 1 ustawy o ryczałcie, poprzez przekroczenie granic orzekania i utrzymanie w mocy decyzji srganu pierwszej instancji, w której stwierdzono, że skarżący ma obowiązek zapłacenia podatku według zasad ogólnych za 2023 r.; • art. 121 § 1 O.p. poprzez: a) niezauważenie, że przepis art. 29 ust. 1 ustawy o ryczałcie nie znajdował zastosowania w sprawie skarżącego, ponieważ do dnia 20 stycznia 2023 r. nie wykonywał czynnie działalności gospodarczej i nie przewidywał jej wznowienia, w następstwie czego nie miał możliwości złożenia oświadczenia o rezygnacji z opodatkowania kartą podatkową do dnia 20 stycznia 2024 r., b) zastosowanie w sprawie nadmiernego formalizmu w związku z przyjęciem, że oświadczenie o rezygnacji z opodatkowania kartą podatkową można złożyć jedynie na formularzu PIT-16Z, podczas gdy z przepisów takie ograniczenie nie wynika, c) nieuwzględnienie zasady rozstrzygania wątpliwości prawnych na korzyść podatnika oraz wydanie rozstrzygnięcia uwzględniającego wyłącznie interesy Skarbu Państwa; • art. 124, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia pozbawionego racjonalnych argumentów merytorycznych i sporządzenie uzasadnienia w myśl zasady in dubio pro fisco oraz utrzymanie w mocy organu pierwszej instancji, w której popełniono te same błędy; • art. 180 i art. 194 O.p. poprzez nieuwzględnienie zaświadczenia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 5 lipca 2024 r. nr 2205- SOB1.4052.1396.2024.1 na okoliczność potwierdzenia, że R.R. skutecznie wybrał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jako swoją formę opodatkowania na rok podatkowy 2023 oraz że ta forma opodatkowania pozostaje aktualna do dnia dzisiejszego - uchybienie to przyczyniło się do wydania błędnego rozstrzygnięcia w sprawie; • art. 187 i art. 191 O.p. poprzez stronnicze i nieobiektywne rozpatrzenie zgromadzenie materiału dowodowego, co przyczyniło się do wadliwej oceny sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przede wszystkim należy przypomnieć , że na podatnika, który opłaca podatek w formie karty podatkowej ,zostały nałożone przez ustawodawcę obowiązki wobec urzędu skarbowego, których musi bezwzględnie dotrzymywać, aby przysługiwało mu prawo korzystania z tej szczególnej, uproszczonej formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej. Jednym z takim warunków jest obowiązek zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie, co potwierdzają akta sprawy, bezspornie wynika, że R.R. o zmianach takich nie poinformował skutecznie organu podatkowego, czym naruszył dyspozycję art. 36 ust. 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Nie ulega wątpliwości - na co powołuje się skarżący - że samo zawiadomienie, tj. złożenie wniosku do organu ewidencyjnego (Urzędu Miasta Gdańsk) o zmianę wpisu w CEIDG, nie spełnia przesłanki określonej w tym przepisie. Podatnik obok złożenia tego wniosku był także zobowiązany do złożenia informacji o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej do organu podatkowego, czego jednak nie uczynił. Jak wynika z zaskarżonej decyzji - organ podatkowy wskazał w tym zakresie zarówno na mające w sprawie zastosowanie przepisy (w tym ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jak i ustawy o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy), jak i przywołał uzasadnienie do zmian w ustawie podatkowej. Zatem zdaniem Sądu organ prawidłowo wskazał, że w przypadku, gdy podatnik nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7 ustawy o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej - stosownie do art. 40 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji, o której mowa wart. 30 ust. 1 tej ustawy, czyli decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Ziszczenie się więc choćby jednej z przesłanek, określonych w art. 40 ust. 1 pkt 1 - 4 ustawy, obliguje organ podatkowy do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji o opodatkowaniu kartą podatkową i w konsekwencji powstanie u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego na ogólnych zasadach za cały rok podatkowy (art. 40 ust. 2 pkt 1 ustawy). Trafnie przy tym organ wskazał, że nie istnieje przy tym żadna hierarchia ważności tych przesłanek w zależności od wagi dokonanego przez podatnika naruszenia warunków opodatkowania kartą podatkową. Każde takie naruszenie uzasadnia wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji o opodatkowaniu w formie karty podatkowej za dany rok podatkowy. Sąd zwraca uwagę, że złożenie przez podatnika samego wniosku o zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie jest tożsame ze zgłoszeniem organowi podatkowemu likwidacji działalności gospodarczej. W sytuacji tej dochodzi bowiem do przyjęcia przez ustawodawcę fikcji prawnej, iż podatnik ten nadal daną taką działalność prowadzi. Dotyczy to także sytuacji, gdy podatnik nie uzyskuje dochodów. Dopiero likwidacja równoznaczna jest z definitywnym zakończeniem działalności, bez możliwości jej ponownego podjęcia. Zgłoszenie zawieszenia nie skutkowało tym, że skarżący przestał być podatnikiem opodatkowanym w formie karty podatkowej pomimo, iż z uwagi na treść art. 34 ust. 3 ww. ustawy nie był zobligowany do opłacenia podatku w tej formie. Nie ulega wątpliwości, że skarżący (jak i w latach wcześniejszych) nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, co jest równoznaczne z przedłużeniem złożonego wcześniej wniosku o opodatkowanie kartą podatkową, a w konsekwencji podporządkowaniem się przepisom ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Odnosząc się do podniesionych zarzutów naruszenia prawa procesowego Sąd zauważa, że w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego, realizując zasadę wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej, podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący przy zachowaniu wymogów płynących z art. 122 Ordynacji podatkowej, tj. w zgodzie z uregulowaną w tym przepisie zasadą prawdy obiektywnej. Nie naruszono także art. 120 i 191 O.p.. W ocenie Sądu, także nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów art. 12 i 14 ustawy Prawo Przedsiębiorców. Zasada określona w przepisie art. 12 ww. ustawy nakazuje prowadzenie przez organ postępowania w sposób budzący zaufanie przedsiębiorców do władzy publicznej, z uwzględnieniem zasad: proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. Zasada proporcjonalności nakazuje, by spośród możliwych środków działania wybierać możliwie najmniej uciążliwe dla podmiotów, wobec których mają być zastosowane, lub dolegliwe w stopniu nie większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu. Środki zaś zastosowane w toku postępowań podatkowego i odwoławczego nie były uciążliwe dla strony. Zdaniem Sądu organ kierował się też w niniejszej sprawie bezstronnością oraz zasadą równego traktowania, informując o etapach prowadzonego postępowania, w tym o jego zakończeniu i prawie wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego, a w treści decyzji zawarł uzasadnienie prawne i faktyczne sprawy. Podobnie brak jest powodów do uznania, że została naruszona zasada pewności prawa wyrażona w art. 14 ustawy Prawo przedsiębiorców. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę jako niezasadną - oddalił.