I SA/Gd 1282/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi "A" Spółka Akcyjna w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 11 sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzje oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza M. 2. z dnia 27 maja 2008 r. nr [...]. 3. określa, że zaskarżona decyzja nie, może być wykonana 4. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 1447 (tysiąc czterysta czterdzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 7 maja 2008 r. Burmistrz określił A Spółce Akcyjnej z siedzibą w P. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008 w kwocie 5.747,00 zł. Od tej decyzji strona wniosła odwołanie podnosząc, że opodatkowana działka jest niezabudowana i w rzeczywistości stanowi użytki rolne. Niespójność zaś zapisów w rejestrze gruntów z rzeczywistością jest rażąca i powstała przed zawarciem umowy dzierżawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 11 sierpnia 2008 r. utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy wskazując, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1. 2 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm., dalej u.p.o.l.) obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży m. in. na osobach prawnych, które są właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości albo posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych ich części, stanowiących własność Skarbu Państwu lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego. Organ wskazał, że opodatkowaniu podlegają budynki, grunty oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust 1). Z kolei w myśl art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. 2005, Nr 240, poz. 2027, dalej u.p.g.k.) podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że organ podatkowy jest zobowiązany do wymiaru podatku od nieruchomości, gdy w ewidencji nieruchomości nie zostały one oznaczone jako rolne. Zauważono także, że odwołujący się zorganizowany w formie spółki akcyjnej traktowany musi być jako przedsiębiorca. Przesądzają o tym przede wszystkim fakt wpisu do rejestru przedsiębiorców oraz przedmiot działalności ujawniony w KRS (w dziale 3 rubryce 1 pozycja od 7 do 49). Za działalność rolniczą nie można bowiem uznać np. produkcji napojów, metalowych elementów konstrukcyjnych czy też sprzedaży w sklepach, towarowego transportu drogowego, wywozu śmieci i odpadów a także pośrednictwa finansowego itp. Stąd też opodatkowanie gruntów stawką związaną z działalnością gospodarczą uznano za prawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wskazała, że zapisy w ewidencji gruntów były spowodowane błędami, w tym i pisarskimi, bez winy strony. Ponadto zwróciła uwagę, że 98% rocznych dochodów skarżącej spółki stanowi działalność rolnicza i z tego powodu nie można uznać, że prowadzi działalność gospodarczą. Wskazała, że za producenta rolnego spółka była uznana w innych sprawach, np. dotyczących innych podatków. Podniesiono też, że w sprawie zachodzi sytuacja opisana w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko w sprawie. Wyrokiem z 6 stycznia 2009 r., I SA/Gd 738/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę A S.A. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 11 sierpnia 2008 r., utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z 7 maja 2008 r., w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie sąd pierwszej instancji odnosząc się do zarzutu bezpodstawnego przyjęcia, że spółka prowadzi działalność gospodarczą, a nie rolniczą, uznał, że organ podatkowy zasadnie oparł się na odpisie z rejestru przedsiębiorców, co zostało uwidocznione w decyzji. O tym, że podatnik jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą świadczy zarówno sam fakt wpisu do rejestru przedsiębiorców, jak i przede wszystkim uwidoczniony w tym wpisie w rubryce 1 działu 3 wersy: od 7 do 49, przedmiot działalności. Powołując się na treść przepisu art. 1a ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., sąd pierwszej instancji wskazał, że nie można uznać za działalność rolniczą np. produkcji napojów, metalowych elementów konstrukcyjnych, maszyn, sprzedaży w sklepach, towarowego transportu drogowego, wywozu śmieci i odpadów, pośrednictwa finansowego itp. Jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, podatnik jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej, której przedmiotem działalności jest prowadzenie różnych rodzajów działalności gospodarczej, zarówno wyżej wymienionych, jak i innych. Odpis z rejestru przedsiębiorców jest dokumentem urzędowym sporządzonym w formie określonej przepisami prawa przez powołany do tego organ władzy publicznej i zgodnie z art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej o.p.) stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. W związku z powyższym twierdzenie podatnika, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, zdaniem sądu pierwszej, należało uznać za bezzasadne. W ocenie sądu pierwszej instancji bez znaczenia dla określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości pozostają proporcje pomiędzy poszczególnymi rodzajami prowadzonej działalności, jak i ustalenia dokonane w kontekście podatku dochodowego od osób prawnych przez organy kontroli skarbowej i biegłych rewidentów. Podatek od nieruchomości jest podatkiem odrębnym, wynikającym z przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że decydujące znaczenie ma tu sam fakt pozostawania przez podatnika przedsiębiorcą i posiadaniem przez niego gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Również fakt otrzymywania dopłat obszarowych, czy też zwrotu części podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego sam w sobie nie świadczy o tym, że spółka nie jest przedsiębiorcą i nie prowadzi, obok działalności stricte rolniczej, także działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Żaden przepis prawa nie wyklucza bowiem jednoczesnego prowadzenia tych rodzajów działalności przez jeden podmiot. Z akt sprawy wynika, że obok prowadzenia działalności rolniczej, spółka prowadzi również działalność gospodarczą, co zgodnie z przepisami prawa podatkowego, skutkuje opodatkowaniem posiadanych przez spółkę gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odnosząc się do podniesionego zarzutu błędnej klasyfikacji będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości działek, sąd pierwszej instancji podkreślił, że stosownie do art. 21 ust. 1 u.p.g.k., podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów. Na konieczność ustalania charakteru gruntu na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości i rolnym na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów wskazuje bezpośrednio art. 1a ust. 3 u.p.o.l. oraz art. 1 ustawy o podatku rolnym, w którym wymienia się tę ewidencję jako dokument rozstrzygający o klasyfikowaniu gruntów. W tej sytuacji za prawidłowe należy uznać stanowisko organów podatkowych, że do czasu zmiany sposobu zakwalifikowania posiadanych przez spółkę gruntów, która nastąpiła w dniu 7 marca 2008 r., należało orzekając o wysokości przedmiotowego podatku, uwzględnić dotychczasowy zapis w ewidencji gruntów, że spółka jest posiadaczem gruntów zabudowanych i zurbanizowanych. Akcentowany w skardze zarzut braku winy, czy też błędów pisarskich, jako przyczyn takich zapisów w ewidencji, w świetle powyższego nie wpływa na ocenę legalności decyzji. W skardze kasacyjnej strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając mu: I) mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przez WSA przepisu postępowania, o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., polegające na naruszeniu przepisów art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z art. 122, art. 187 § 1 i 191 o.p. poprzez przyjęcie, że wystarczającą podstawą do ustalenia, iż skarżąca podlega podatkowi od nieruchomości co do działek 68 i części działek nr 70 i 71 o ogólnej powierzchni 2,4266 ha, położonej w obrębie P. – tak jak od działalności gospodarczej – na podstawie samego opisu przedmiotu działalności wg Polskiej Klasyfikacji Działalności zawartego w rejestrze Przedsiębiorców (KRS) spółki, bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego – ustalenia jaki rodzaj działalności (gospodarcza czy rolnicza) prowadzi skarżąca na opodatkowanych gruntach i bez rozpatrzenia całości materiału dowodowego, w tym nie wzięcia pod rozwagę dowodów złożonych przez spółkę w postaci umowy dzierżawy nieruchomości rolnej, dowodów w postaci otrzymanych dopłat obszarowych oraz zwrot przez Gminę części podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego – na poparcie tezy, iż na objętych podatkiem gruntach spółka prowadzi działalność rolniczą; II) mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przez WSA przepisu, o których mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. – przepisu prawa materialnego – art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez przyjęcie, że skarżąca podlega podatkowi od nieruchomości co do działek 68 i części działek 70 i 71 o ogólnej powierzchni 2,4266 ha, położonej w obrębie P. – tak jak od działalności gospodarczej, podczas gdy działki te w ewidencji gruntów i budynków, zaklasyfikowano jako tereny mieszkaniowe oznaczone literą "B", nie podlegają podatkowi od działalności gospodarczej. W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenia oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 września 2010 r. sygn. akt II FSK 831/09 uchylił zaskarżony wyrok WSA w Gdańsku w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie NSA wskazał, że przedmiotem sporu w sprawie jest ocena czy będące w posiadaniu spółki grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów, jako tereny mieszkaniowe (B) o powierzchni 24.266 m² będą podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 1a ust. 1pkt 3 u.p.o.l. podatkiem od nieruchomości. O tym zaś czy na podstawie tego przepisu grunty te będą opodatkowane podatkiem od nieruchomości decydować będzie to, czy są to grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej czy też rolniczej. W ocenie Sądu drugiej instancji przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie wyjaśniające przez organy podatkowe, a zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji, nie daje jasnej odpowiedzi na to pytanie. Na obecnym etapie postępowania za niepodważalną należy uznać jedynie informację wynikającą z ewidencji gruntów, że zajęte grunty były w 2008 r. sklasyfikowane, jako tereny mieszkalne (B). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego oceny wymaga fakt, czy Spółka prowadziła tylko działalność gospodarczą, czy też oprócz działalności gospodarczej prowadziła działalność rolniczą. Organy podatkowe a w ślad za nimi i sąd pierwszej instancji nie dokonały oceny, czy zajmowane przez spółkę sporne grunty są związane z działalnością gospodarczą, czy tez rolniczą. Powoływanie się przez sąd na art. 21 ust. 1 u.p.g.k. należy uznać za prawidłowe, jednakże ewidencja ta wskazuje na to, że działki te zostały sklasyfikowane, jako działki mieszkalne (B). Z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w przypadku przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. W tej sytuacji organy podatkowe powinny były przeprowadzić na podstawie art. 187 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 122 ordynacji podatkowej postępowanie dowodowe mające na celu ustalenie, czy faktycznie w tej sytuacji grunty te są wykorzystywane na cele mieszkalne, czy też są one związane z prowadzoną działalności gospodarczą, czy też może z działalnością rolną. Wątpliwości w zakresie prowadzonej działalności na znajdującym się w posiadaniu Spółki terenie powinna wzbudzić, już na etapie postępowania podatkowego, informacja przedstawiona przez Spółkę w piśmie z dnia 27 grudnia 2007 r. Z załączników do tego pisma wynikało, że na spornych gruntach została przeprowadzona likwidacja środków trwałych (protokół z dnia 30 września 1999 r.) w postaci np. budynku adm. – mieszkalnego. Ponadto cały teren został uprzątnięty oraz zniwelowany. Poważne wątpliwości, co do charakteru prowadzonej na danej nieruchomości działalności, wprowadza także przedstawiona w toku postępowania przed organami podatkowymi informacja o uzyskiwanych corocznie od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa opłatach obszarowych. Sąd drugiej instancji podkreślił, że w zaskarżonym wyroku brak jest jakiejkolwiek analizy sądu pierwszej instancji co do tego, czy sporne grunty faktycznie były związane z prowadzaniem działalności gospodarczej. Dopiero wyjaśnienie, czy na zajmowanych przez Spółkę nieruchomościach była prowadzona działalność gospodarcza pozwoli na przyjęcie, że Spółka powinna płacić podatek od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj. na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przy tak ustalonym stanie faktycznym niemożliwe jest dokonanie oceny, czy sporne grunt faktycznie są wykorzystywane w działalności gospodarczej, czy też są wykorzystywane, jako grunty rolne. Końcowo Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że rozpoznając sprawę ponownie sąd pierwszej instancji mając na uwadze powyższe wskazania dokona ponownej analizy akt sprawy pod kątem prawidłowości ustalonego w sprawie stanu faktycznego, co do rodzaju prowadzonej działalności spółki na spornych działkach. Ewentualnie sąd powinien ustalić, jaka cześć ze spornych nieruchomości jest przeznaczona na prowadzenie działalności gospodarczej, a jaka na działalność rolną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem. Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. W stanie faktycznym niniejszej sprawy bezsporne jest ustalenie, że podatnik prowadzi zarówno działalność gospodarczą, jak i działalność rolniczą. Organy podatkowe nie dokonały ustaleń, czy sporne grunty były faktycznie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy winien rozpatrzyć zebrany w sprawie materiał dowodowy i ustalić jaką formą działalności Spółki objęte były sporne nieruchomości. Ocenie organu zostanie poddana informacja podana przez Spółkę w piśmie z dnia 27 grudnia 2007 r., załączony protokół z 30 września 1999 r. oraz informacja o uzyskiwanych opłatach obszarowych. Wyjaśnienie, czy na zajmowanych przez Spółkę nieruchomościach prowadzona była działalność gospodarcza umożliwi ocenę czy strona jest zobowiązana z tytułu podatku od nieruchomości na podstawie art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanym w niniejszej sprawie wskazano, że stan faktyczny nie został jednoznacznie ustalony. Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie został poddany w tym zakresie ocenie organów podatkowych, zatem w postępowaniu sądowoadministracyjnym nie jest możliwe ustalenie, jaka część spornych nieruchomości jest przeznaczona na prowadzenie działalności gospodarczej, a jaka na działalność rolną. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy uwzględni, że zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w przypadku przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Organ podatkowy ponownie przeprowadzi na podstawie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej postępowanie dowodowe mające na celu ustalenie, czy faktycznie po uprzątnięciu i zniwelowaniu terenu grunty te są wykorzystywane na cele mieszkalne, czy też są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub rolną. Z tych względów, uznając skargę za uzasadnioną, Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. wyżej powoływanej orzekł jak w punkcie 1. Na mocy art. 152 ww. ustawy orzeczono jak w punkcie 2. O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 209 powołanej ustawy.