I SA/Gd 1292/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 marca 2012 r. sprawy ze skargi R. Ś., A. D., M. M., P. H. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 20 października 2011 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie uchylenia decyzji w całości i umorzenia postępowania w sprawie zmiany decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 20 października 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania R. Ś., A. D., P. H. i M. M. od decyzji Prezydenta Miasta z dnia 27 grudnia 2010 r. w sprawie zmiany wymiaru podatku od nieruchomości za 2009 r., uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i umorzyło postępowanie w sprawie. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Decyzją z dnia 19 lutego 2009 r. Prezydent Miasta, działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 i § 5 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa", art. 2, 3, 4, 5 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) – dalej jako "u.p.o.l.", oraz na podstawie Uchwały Rady Miasta [...] nr [...] z dnia 14 listopada 2008 r. w sprawie ustalenia wysokości rocznych stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień w tym podatku obowiązujących na obszarze miasta [...] (Dz. Urz. Woj. Pom. Nr 129, poz. [...]), ustalił: R. Ś., A. D., P. H. i M. M., podatek od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 519 zł dla nieruchomości położonej w S. przy [...]. Postanowieniem z dnia 25 listopada 2010 r. Prezydent Miasta wszczął z urzędu wobec R. Ś., A. D., P. H. i M. M. postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2008–2010 nieruchomości położonej w S. przy [...]. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podał, że współwłaściciele ww. nieruchomości zakończyli budowę budynku w 2007 r., a zatem – stosownie do art. 6 ust. 6 u.p.o.l. – obowiązani byli złożyć organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie lub wygaśnięcie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Decyzjami z dnia 27 grudnia 2010 r. Prezydent Miasta, działając na podstawie art. 226 i art. 254 Ordynacji podatkowej oraz art. 6 ust. 2, 3, 4, 5 i 7a u.p.o.l., zmienił decyzję z dnia 19 lutego 2009 r. zwiększając wymiar podatku z kwoty 519 zł do kwoty 30.291 zł. W uzasadnieniu Prezydent podał, że zmiany decyzji dokonano na podstawie informacji w sprawie podatku od nieruchomości złożonej przez współwłaścicieli ww. nieruchomości – w 2007 r. została zakończona budowa budynku biurowego. W związku z tym wymiar podatku został zmieniony na podstawie art. 2 pkt 1 i art. 6 pkt 3 u.p.o.l. W złożonym od powyższych decyzji odwołaniu R. Ś., A. D., P. H. i M. M. zarzucili jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa. W uzasadnieniu odwołujący podali, że żadna z ww. osób fizycznych – odbiorców decyzji, nie prowadzi indywidualnie działalności gospodarczej na nieruchomości położonej w S. przy [...], osoby te są jedynie współwłaścicielami działki nr [...] objętej księgą wieczystą KW nr [...]. Wskazano, że właścicielem budynku i podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą jest "A" P. H. i spółka sp.j. z siedzibą w S. – dalej jako "A, dlatego decyzja w części dotyczącej budynku powinna być wydana na tą spółkę. Odwołujący zarzucili również, że powierzchnia budynków związanych z działalnością gospodarczą powinna być obniżona o powierzchnię garażu podziemnego, albowiem garaż ten w żaden sposób nie jest związany z działalnością gospodarczą, nie generuje przychodów i powinien być wyłączony z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia 20 października 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i umorzyło postępowanie w sprawie zmiany decyzji na podstawie art. 254 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że wskazany przez organ pierwszej instancji w sentencji rozstrzygnięcia art. 226 Ordynacji podatkowej nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, albowiem z akt sprawy nie wynika, aby zaskarżona decyzja została wydana w związku z odwołaniem strony od wcześniejszej decyzji. Następnie Kolegium rozważyło, czy w sprawie wystąpiły przesłanki z przepisu art. 254 Ordynacji podatkowej, konieczne do wzruszenia decyzji w tym nadzwyczajnym trybie, a więc, czy po doręczeniu decyzji z dnia 19 lutego 2009 r. nastąpiła zmiana stanu faktycznego mająca wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r.? Zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji stosując ten tryb nie ustalił, czy po doręczeniu ww. decyzji nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na określenie wysokości zobowiązania podatkowego oraz czy skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji – w niniejszej sprawie w u.p.o.l. W ocenie Kolegium stan faktyczny, który istniał w chwili wydania decyzji, nie uległ zmianie po jej doręczeniu. Natomiast okoliczność powzięta przez organ pierwszej instancji – informacja z rejestru gruntów sporządzona w dniu 26 listopada 2010 r. o zakończeniu budowy budynku w 2007 r. – nie oznacza zmiany stanu faktycznego po wydaniu decyzji, lecz stanowi wyłącznie powzięcie przez organ podatkowy informacji o rzeczywistym stanie, który istniał w chwili wydania decyzji. Tak więc fakt błędnego ustalenia przez organ podatkowy wymiaru podatku od nieruchomości za 2009 r., czy to z przyczyn leżących po stronie organu, czy też po stronie podatnika, nie może stanowić podstawy do zmiany decyzji na podstawie art. 254 Ordynacji podatkowej, albowiem po wydaniu i doręczeniu decyzji ostatecznej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r. nie nastąpiła zmiana stanu faktycznego. Organ odwoławczy zastrzegł, że fakt, iż w sprawie nie ma zastosowania tryb określony w art. 254 Ordynacji podatkowej, nie oznacza, że nie istnieją przesłanki do wzruszenia decyzji ostatecznej ustalającej podatek od nieruchomości za 2009 r. na innej podstawie. Na marginesie Kolegium wskazało, że w aktach sprawy znajduje się pięć decyzji wydanych tego samego dnia i o takim samym numerze, adresowanych do poszczególnych współwłaścicieli oraz do spółki "A". Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że nieruchomość, która stanowi współwłasność, jest odrębnym przedmiotem opodatkowania i obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Organ podatkowy opodatkowując współwłaścicieli wydaje jedną decyzję dotyczącą całej nieruchomości, w której wskazuje wszystkich współwłaścicieli. Nieprawidłowością było więc wydanie tej samej decyzji z wpisaniem w nagłówku nazwisk różnych współwłaścicieli. Kolegium zauważyło także, że dla nieruchomości położonej w S. przy [...] pierwotnie organ wydał jedną decyzję, w której uwzględnił wszystkich współwłaścicieli, natomiast zaskarżoną decyzją ustalono wysokość podatku dla czterech współwłaścicieli oraz dla spółki "A". Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu organ odwoławczy podniósł, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nie posiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych albo wieczystymi użytkownikami gruntów, pod warunkiem, że mają tytuł prawny do korzystania z nieruchomości lub obiektów budowlanych. Kolegium wskazało, że w praktyce podmiot i przedmiot opodatkowania ustalany jest na podstawie danych zawartych w deklaracjach lub – jak to miało miejsce w niniejszej sprawie – na podstawie informacji o nieruchomościach złożonych przez podatnika. Organ odwoławczy podniósł, że ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości odbywa się na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków (art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.)), przy czym organ podatkowy związany jest tymi danymi i nie może dokonywać odmiennych ustaleń. Zdaniem Kolegium w zaskarżonej decyzji uwzględniono zarówno dane zawarte w ewidencji gruntów, z których nie wynika, że spółka "A" jest właścicielem budynku. Organ podatkowy uwzględnił więc informacje w sprawie podatku od nieruchomości złożone przez podatnika zarówno co do podmiotu, jak i przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Tym samym zawarte w odwołaniu zarzuty Kolegium uznało za niezasadne i nie mające wpływu na treść niniejszej decyzji. Uchylenie zaskarżonej decyzji nastąpiło bowiem w związku z naruszeniem przez organ podatkowy trybu postępowania, a więc z przyczyn formalnych. W skardze na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego R. Ś., A. D., P. H. i M. M., wnosząc o jej uchylenie w całości, zarzucili jej rażące naruszenie prawa poprzez niezasadne opodatkowanie podatkiem od nieruchomości powierzchni garażu podziemnego oraz błędne ustalenie właściciela budynku, czyli płatnika podatku od nieruchomości za budynki związane z działalnością gospodarczą. W uzasadnieniu skargi podtrzymano argumentację zaprezentowaną w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, wskazując dodatkowo, że organ odwoławczy nie zweryfikował w żaden sposób właściciela nieruchomości. Zaznaczono, że kwestia płatności za grunt jest bezsporna, stanowi on współwłasność osób fizycznych. Natomiast budynek stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności, którego właścicielem jest spółka "A". Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa. W pierwszej kolejności należy wskazać, że przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, którą uchylono decyzję Prezydenta Miasta zmieniającą – w trybie art. 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – pierwotną decyzję tego organu ustalającą podatek od nieruchomości za 2009 r. Natomiast do podnoszonych przez stronę w skardze kwestii opodatkowania garażu podziemnego oraz ustalenia, na kim ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, tutejszy Sąd odniósł się w uzasadnieniu wyroku w sprawie sygn. akt I SA/Gd 1294/11. Zgodnie z art. 254 Ordynacji podatkowej decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji (§ 1). Zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego (§ 2). Przesłanką zastosowania powyższego przepisu jest istnienie decyzji ostatecznej, ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania po doręczeniu takiej decyzji oraz to, że skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Wszystkie te przesłanki muszą wystąpić łącznie. Jak z powyższego wynika przepis art. 254 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru samodzielnego, bowiem możliwość zmiany decyzji musi wynikać z przepisów prawa podatkowego, obowiązujących w dniu wydania decyzji i regulujących skutki zmiany okoliczności faktycznych w odniesieniu do wysokości podatku. W doktrynie przyjmuje się (zob.: B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2009, s. 874), że przykładem przepisu regulującego wpływ zmiany okoliczności faktycznych na wysokość zobowiązania podatkowego za dany okres jest art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), zgodnie z którym jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Z kolei w orzecznictwie można spotkać się z poglądem, że zarówno w u.p.o.l., jak i w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie (art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej), ewentualne skutki wystąpienia okoliczności faktycznych, o których mowa w art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej, nie zostały uregulowane (zob. wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2003 r. sygn. akt III SA 1327/02, LEX nr 148899). Niezależnie od powyższych poglądów należy zauważyć, że w rozpoznawanej sprawie nie została spełniona pierwsza z przesłanek wymienionych w art. 254 Ordynacji podatkowej, albowiem po doręczeniu decyzji z dnia 19 lutego 2009 r. ustalającej skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania w tym podatku. W bardzo lakonicznym uzasadnieniu swojej decyzji z dnia 27 grudnia 2010 r. Prezydent Miasta podał, że zmiany decyzji dokonano na podstawie informacji w sprawie podatku od nieruchomości złożonej przez współwłaścicieli nieruchomości położonej w S. przy [...]. Organ pierwszej instancji podał, że w 2007 r. została zakończona budowa budynku biurowego, w związku z tym wymiar podatku został zmieniony na podstawie art. 2 pkt 1 i art. 6 pkt 3 u.p.o.l. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji – powzięcie przez Prezydenta Miasta informacji o zakończeniu budowy budynku 2007 r. nie jest zmianą okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Okoliczność ta nie nastąpiła bowiem po doręczeniu pierwotnej decyzji ustalającej podatek od nieruchomości, lecz istniała w tej dacie. A zatem było to jedynie późniejsze powzięcie przez organ pierwszej instancji informacji o rzeczywistym stanie, który istniał w chwili wydawania i doręczenia podatnikom tej decyzji. W związku z powyższym, uchylając decyzję organu pierwszej instancji organ odwoławczy prawidłowo uznał, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania tryb określony w art. 254 Ordynacji podatkowej, słusznie przy tym zastrzegając, że zaistniałą sytuację można rozpatrywać pod kątem możliwości wzruszenia decyzji ostatecznej na innej podstawie. Końcowo należy przyznać rację organowi odwoławczemu, który uznał, że również drugi z przywołanych przez organ pierwszej instancji w podstawie rozstrzygnięcia przepisów nie miał w sprawie zastosowania. Zgodnie z art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli organ podatkowy, który wydał decyzję, uzna, że odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na uwzględnienie w całości, wyda nową decyzję, którą uchyli lub zmieni zaskarżoną decyzję. Tymczasem z akt rozpoznawanej sprawy nie wynika, aby decyzja z dnia 27 grudnia 2010 r. została wydana w wyniku odwołania wniesionego przez stronę skarżącą od decyzji z dnia 19 lutego 2009 r. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]